Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 9710 del 13/05/2015

Civile Sent. Sez. 5 Num. 9710 Anno 2015
Presidente: ADAMO MARIO
Relatore: VELLA PAOLA

SENTENZA

sul ricorso 11233-2009 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro
X.X.
–

intimati

–

avverso la sentenza n. 12/2008 della COMM.TRIB.REG.
di VENEZIA, depositata il 17/04/2008;

Data pubblicazione: 13/05/2015

udita la relazione della causa svolta nella pubblica
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udienza del 19/01/2015 dal Consigliere

Dott. PAOLA

VELLA;

udito per il ricorrente

l’Avvocato CASELLI che

ha

chiesto l’accoglimento;
P.M. in persona del Sostituto

Procuratore

Generale Dott. PAOLA MASTROBERARDINO che ha concluso

per l’accoglimento del primo e secondo motivo di
ricorso, rigetto del terzo motivo.

udito il

RITENUTO IN FATTO

■

A seguito della mancata presentazione della dichiarazione dei redditi per
l’anno di imposta 1999, l’Agenzia delle entrate procedeva ad accertamento
induttivo e notificava alla società “XX s.r.l.”
avviso di accertamento di un maggior reddito di C 97.861,35 cui seguivano due
ulteriori avvisi per i redditi di partecipazione dei soci
Società e soci impugnavano separatamente gli avvisi, per contestare la

bilancio dell’anno 1998, da cui gli accertatori avevano tratto i dati su ricavi ed
altri costi (per materie prime e stipendi), e per far comunque valere la
compensazione con un maggior credito Iva.
La Commissione tributaria provinciale di Padova riuniva i ricorsi ed ordinava ai
ricorrenti di produrre la documentazione relativa ai costi in discussione, acquisita
la quale però li rigettava, essendo risultata la stessa di nessuna o scarsa
attinenza.
I contribuenti riproponevano la censura in appello, sottolineando che il ricorso
delle imprese edili a subappalti costituiva una massima di esperienza e che
l’omessa considerazione di tali voci di costi determinava un utile del 62,76%, al
di fuori di ogni riferimento statistico.
L’Agenzia delle entrate ribadiva l’inammissibilità, ex art. 32, comma 3, DPR
600/73, della documentazione non offerta agli accertatori ma prodotta solo in
corso di causa e deduceva la formazione di giudicato interno sulla eccezione di
compensazione dell’Iva, in quanto non riproposta in appello; al riguardo i
contribuenti replicavano di non aver abbandonato tale eccezione.
Con sentenza del 21.2.2008 la Commissione tributaria regionale del Veneto
accoglieva l’appello del contribuente, ritenendo inspiegabile ed immotivato il
mancato utilizzo di una sola delle tre voci di costo portate dal bilancio del 1998;
rideterminava quindi il reddito di impresa a fini Irpeg ed Irap in C 8.836,00,
dando atto che l’imposta Iva restava compensata con il maggior credito e
mandando all’ufficio per la rideterminazione del reddito di partecipazione dei
soci, in proporzione delle rispettive quote.
Per la cassazione della sentenza d’appello l’Agenzia delle entrate ha proposto
ricorso affidato a tre motivi.
Gli intimati “XX s.r.I., cessata, in persona
del liquidatore pro tempore Sig. YY in proprio” non hanno svolto difese.

ud. 19/1/2015

n. 11233/09 R.G.

mancata deduzione dei “costi per appalti o subappalti”, risultanti da quello stesso

CONSIDERATO IN DIRITTO
1. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate lamenta la
«violazione e falsa applicazione dell’art. 41 del D.P.R. n. 600/1973 e dell’articolo
55 del D.P.R. n. 633/1972, in relazione all’articolo 360 n. 3) cod.proc.civ.»,
formulando il seguente quesito di diritto: «Dica l’Ecc.ma Corte di Cassazione se
l’articolo 41 del D.P.R. n. 600/1973 e l’articolo 55 del D.P.R. n. 633/1972, i quali
disciplinano – con riferimento rispettivamente alle imprese sul reddito ed all’IVA le modalità di accertamento c.d. induttivo da parte dell’Agenzia delle Entrate in

all’Amministrazione Finanziaria di ricostruire i costi dell’impresa contribuente per
l’anno (1999) in cui è stata omessa la dichiarazione, considerando solo le voci di
costo sostenute nell’anno precedente relative a materie prime, salari e stipendi
per il personale dipendente, e non anche quelle ad oneri per appalti e subappalti,
per i quali l’impresa contribuente non aveva fornito alcuna prova, neppure
indiziaria, sulla loro effettiva sussistenza».
2. Con il secondo mezzo, la ricorrente lamenta altresì la «insufficiente
motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio, in relazione
all’articolo 360 n. 3) cod.proc.civ.», sulla scorta del seguente momento di
sintesi: «La sentenza di appello non ha dato sufficiente motivazione circa la
ritenuta necessità di dare omogeneo trattamento a tutte le voci di costo
desumibili dal reddito accertato con riferimento all’anno precedente (1998) a
quello oggetto di accertamento (1999), a prescindere dalla natura di quegli
oneri, e soprattutto degli elementi fattuali di partenza, che da un lato
giustificavano la ragionevole sussistenza di alcuni dei ridetti costi (quelli relativi a
materie prime, salari e stipendi per il personale dipendente), ed impedivano,
altrettanto ragionevolmente, di affermare la sussistenza di altri (quelli afferenti
gli appalti ed i subappalti) ».
3. Con il terzo motivo di ricorso, infine, viene dedotta la «nullità della
sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod.
proc. civ. e degli articoli 53 e 56 del D. Lgs. n. 546/1992, in relazione all’articolo
360 n. 4) cod.proc.civ.», senza formulazione di alcun quesito.
4. Occorre premettere che la sentenza impugnata, in ragione della data del
deposito, è soggetta al regime dei quesiti (poi abrogato) di cui all’art. 366-bis
cod. proc. civ., ai sensi della L. 18 giugno 2009, n. 69, art. 58, comma 5.
5. Al riguardo, non solo i motivi riconducibili al n. 3), ma anche quelli
proposti ai sensi del successivo n. 4) dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ.
debbono essere corredati, a pena di inammissibilità, da appositi “quesiti”
contenenti: a) una sintesi degli elementi di fatto sottoposti al giudice di merito;
b) l’indicazione della regola di diritto da questi applicata; c) la diversa regola di

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n. 11233/09 R.G.

assenza di dichiarazione da parte del contribuente, consentano

diritto ritenuta invece applicabile, di modo che il giudice di legittimità, nel
rispondere al quesito, possa formulare una

regula iuris

suscettibile di

applicazione anche in diversi casi (ex multis, Cass. s.u., nn. 2658 e 28536 del
2008, n. 18759 del 2009; Cass. n. 22704 del 2010, n. 21164 del 2013, nn.
11177 e 17958 del 2014). Invero, dovendo assolvere alla funzione di integrare il
punto di congiunzione tra la risoluzione del caso specifico e l’enunciazione del
principio giuridico generale, tali motivi non possono essere astratti e teorici, ma
devono essere calati nella fattispecie concreta, per mettere la Corte in grado di

merito e la diversa regola di giudizio ritenuta applicabile.
6. Nel caso di specie, il terzo motivo di ricorso risulta del tutto carente,
anche graficamente, del prescritto quesito di diritto, con sua conseguente
inammissibilità, non potendo la funzione di quest’ultimo essere surrogata dalla
lettura dello svolgimento del motivo, in quanto ne resterebbe svilita – rispetto ad
un sistema processuale che già prevedeva la redazione del motivo con
l’indicazione della violazione denunciata – la portata innovativa dell’art. 366-bis
cit., consistente proprio nell’imposizione di motivi contenenti una sintesi
autosufficiente della violazione censurata, funzionale alla formazione immediata
e diretta del principio di diritto, e quindi al miglior esercizio della funzione
nomofilattica (Cass. n. 16481 del 2014; n. 20409 del 2008).
7. I restanti primi due motivi, in quanto connessi, possono essere esaminati
congiuntamente, e sono entrambi infondati.
8. Invero, la motivazione della sentenza impugnata non risulta affetta dalla
dedotta violazione contestuale degli artt. 41, D.P.R. n. 600/1973 e 55, D.P.R. n.
633/1972, i quali – nella parte dispositiva comune ad entrambi – prevedono che,
in caso di omessa presentazione della dichiarazione (come avvenuto nel caso di
specie per l’anno 1999), l’ufficio può procedere ad accertamento induttivo “sulla
base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza dell’ufficio”,
potendo utilizzare al riguardo anche presunzioni semplici.
8.1. Il giudice d’appello non ha violato le suddette disposizioni (né ha
insufficientemente motivato la propria decisione) nel rilevare che l’Ufficio,
procedendo “all’accertamento induttivo per l’anno d’imposta di cui è lite, ha
considerato le risultanze del bilancio dell’anno precedente e le risultanze
dell’accertamento della G.d.F. per l’anno successivo” e, nel far ciò, “ha
considerato ai fini della determinazione del reddito d’impresa i ricavi come
determinati dalla media aritmetica dei due anni 1998 e 2000, precedente e
successivo a quello in contestazione, detraendo i soli costi relativi all’acquisto di
materie prime e salari e stipendi del personale dipendente, come ricavati in
misura percentuale, dalla dichiarazione dei redditi del 1998”, ma omettendo

ud. 19/1/2015

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comprendere – dalla loro semplice sola lettura – l’errore ascritto al giudice di

INIENTF DA REGISTRAZIONE
AI SENSI DEL D.P.R. 26/4119$6
N. 131 TAB. ALL. B. – N. 3

MATERIA TREIUTARIA
invece (“incomprensibilmente”) di considerare anche i costi di produzione relativi
alle voci “oneri di appalto subappalto di servizi, pur essendo ben identificate nel
bilancio preso a confronto”; in altri termini, la corte territoriale ha ritenuto
incoerente utilizzare un dato oggettivo acquisito dall’ufficio – il bilancio 1998 “come elemento di paragone atto a determinare i ricavi dell’anno successivo”,
per poi utilizzarne “solo due dei tre elementi costitutivi dell’insieme dei costi”.
8.2. Dalla parte “in fatto” della sentenza emerge altresì che, tanto in primo
quanto in secondo grado, l’amministrazione finanziaria aveva contestato solo

della documentazione fiscale depositata dal contribuente su ordine della
Commissione tributaria provinciale, “corrispondente alla voce di spesa per
subappalti e appalti di servizi per l’anno d’imposta 1998, atta a dimostrare
l’effettiva esistenza di tali costi”; tanto che, nel proporre appello, il contribuente
aveva impugnato l’omessa considerazione di quei costi (del valore di £
130.728.863) in quanto “documentalmente dimostrati per l’anno 1998 e non
contestati” (con l’effetto assurdo di far emergere un utile d’impresa “pari al
62,76%, al di fuori di ogni criterio razionale e di ogni riferimento statisticofiscale”), mentre l’appellata aveva insistito per l’inammissibilità della produzione.
8.3. In realtà, il giudice di secondo grado ha incentrato la propria decisione
sui dati oggettivi utilizzati dall’amministrazione per ricostruire induttivamente il
reddito (ossia il bilancio 1998), aggiungendo “a nulla rilevando l’ammissibilità o
meno dei documenti proposti in sede contenziosa dal contribuente, su invito dei
Primi Giudici”. Non risultano quindi violate le regole sulla ripartizione dell’onere
probatorio in ipotesi di accertamento induttivo, la ratio decidendi riguardando
solo la circostanza di aver attinto solo parzialmente, e senza una espressa
motivazione, ai dati oggettivi acquisiti ed utilizzati per la ricostruzione delle voci
di reddito e di (appunto solo) parte delle voci di costo.
8.4. Del resto, è la stessa ricorrente a dare atto, nel punto 1.3 del ricorso,
che la società è “cessata solo nel 2004”, sussistendo perciò significativi elementi

l’inammissibilità ex art. 32, comma 3, D.P.R. n. 600/73 – non già i contenuti –

per ritenere che, nell’anno 1999, essa avesse sopportato non solo i costi fissi per
materie prime, salari e stipendi, ma anche quelli per appalti e subappalti, in linea
con il bilancio del 1998, preso in considerazione.
9. Il ricorso va quindi respinto e, in mancanza di costituzione degli intimati,
le spese del giudizio di legittimità restano a carico della parte che le ha

ailPOSITATO IN CANCELL ERA

anticipate.
P.Q.M.
La Corte respinge il ricorso. Nulla sulle spese.
Così deciso in Roma, nella mera di consiglio del 19 gennaio 2015.

………….