Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 9477 del 09/04/2021

Cassazione civile sez. VI, 09/04/2021, (ud. 10/02/2021, dep. 09/04/2021), n.9477

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – rel. Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 25207-2019 proposto da:

D.P.D., elettivamente domiciliato presso la cancelleria della

CORTE DI CASSAZIONE, PIAZZA CAVOUR, ROMA, rappresentato e difeso

dagli Avvocati PAOLO PECCHIOLI, ALBERTO RENZI;

– ricorrente-

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende, ope legis;

– resistente-

sul ricorso 25208-2019 proposto da:

D.P.L., elettivamente domiciliato presso la cancelleria della

CORTE DI CASSAZIONE, PIAZZA CAVOUR, ROMA, rappresentato e difeso

dagli Avvocati ALBERTO RENZI, PAOLO PECCHIOLI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende, ope legis;

– resistente –

sul ricorso 25215-2019 proposto da:

D.P. SNC DI D.P.D. & C, in persona del legale

rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata presso la

cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, PIAZZA CAVOUR, ROMA,

rappresentata e difesa dagli Avvocati ALBERTO RENZI, PAOLO

PECCHIOLI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende, ope legis;

– resistente –

Per il ricorso iscritto al n. 25507/2019 di questo Ufficio avverso

avverso la sentenza n. 15/10/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE DELLA TOSCANA, depositata il 14/01/2019;

Per il ricorso iscritto al n. 25508/2019 di questo Ufficio avverso la

sentenza n. 16/10/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA

TOSCANA, depositata il 14/01/2019;

Per il ricorso iscritto al n. 25215/2019 di questo Ufficio avverso la

sentenza n. 16/10/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA

TOSCANA, depositata il 14/01/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 10/02/2021 dal Consigliere Relatore Dott. COSMO

CROLLA.

Fatto

RITENUTO

che:

1. D.P. snc di D.P.D. & C, D.P.D. e D.P.L. proponevano separati ricorsi avanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Livorno avverso gli avvisi accertamento, notificati alla società e, per trasparenza, ai due soci, con i quali l’Ufficio operava una ripresa Irpef Irap ed Iva per l’anno di imposta 2011 sul presupposto dell’oggettiva inesistenza dell’operazione indicata nella fattura n. 17 emessa il 31.12.2011 dalla società Tecnologia e Servizi dell’Ambiente srl-TSA dell’importo di Euro 26.000. I motivi del ricorso erano identici e si fondavano sulla esistenza della operazione sottesa alla fattura.

2. La CTP rigettava i ricorsi.

3 Sulle impugnazioni alla Commissione Tributaria Regionale della Toscana proposte dai contribuenti i procedimenti non venivano riuniti ma erano trattati lo stesso giorno: l’appello proposto dalla società era rigettato in quanto i plurimi elementi offerti dall’Ufficio a fondamento dell’elemento costitutivo dell’accertamento dato dalla inesistenza della prestazione dedotta in fattura non risultavano superati dalle giustificazioni fornite dalla contribuente mentre gli appelli proposti dai singoli soci erano respinti in virtù della contestuale pronuncia della CTR che aveva rigettato l’appello della società.

4. Avverso le sentenza della CTR hanno proposto distinti ricorsi per Cassazione la società e i due soci incardinandosi, quindi, i procedimenti n. 27207/ 2019, relativo al ricorso di D.P.D., n. 25208/2019 relativo al ricorso di D.P.L. e n. 25215/2019 relativo al ricorso della soc. D.P. snc di D.P.D. & C; l’Ufficio si è costituito al solo scopo di partecipare all’eventuale udienza di discussione.

Sulle proposte avanzate dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis c.p.c., risulta regolarmente costituito il contraddittorio.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Va disposta preliminarmente la riunione al procedimento n. 25027/2019 dei procedimenti n. 25208/2019 e n. 25215/2019.

1.2. Il principio dell’unità dell’accertamento, sul quale si basa la rettifica della dichiarazione dei redditi della società di persone e dei relativi soci, comporta che il ricorso tributario proposto da uno di essi o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che i soci, i quali tutti devono essere parti del procedimento, non potendo la controversia essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi, in ragione dell’esistenza di una ipotesi di litisconsorzio necessario originario tra i soci e la società stessa (cfr. Cass. 16730 del 2018).

1.3 Questa Corte ha, tuttavia, avuto modo di puntualizzare che ” nel processo di cassazione, in presenza di cause decise separatamente nel merito e relative, rispettivamente, alla rettifica del reddito di una società di persone ed alla conseguente automatica imputazione dei redditi stessi a ciascun socio, non va dichiarata la nullità per essere stati i giudizi celebrati senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari (società e soci) in violazione del principio del contraddittorio, ma va disposta la riunione quando la complessiva fattispecie, oltre che dalla piena consapevolezza di ciascuna parte processuale dell’esistenza e del contenuto dell’atto impositivo notificato alle altre parti e delle difese processuali svolte dalle stesse, sia caratterizzata da: (1) identità oggettiva quanto a “causa petendi” dei ricorsi; (2) simultanea proposizione degli stessi avverso il sostanzialmente unitario avviso di accertamento costituente il fondamento della rettifica delle dichiarazioni sia della società che di tutti i suoi soci e, quindi, identità di difese; (3) simultanea trattazione degli afferenti processi innanzi ad entrambi i giudici del merito; (4) identità sostanziale delle decisioni adottate da tali giudici. In tal caso, la ricomposizione dell’unicità della causa attua il diritto fondamentale ad una ragionevole durata del processo (derivante dall’art. 111 Cost., comma 2, e dalla Convenzione Europea dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali), artt. 6 e 13, evitando che con la (altrimenti necessaria) declaratoria di nullità ed il conseguente rinvio al giudice di merito, si determini un inutile dispendio di energie processuali per conseguire l’osservanza di formalità superflue, perchè non giustificate dalla necessità di salvaguardare il rispetto effettivo del principio del contraddittorio” (Cass. n. 3830 del 2010 vedi anche Cass. n. 12375 del 2016 e Cass. n. 29843 del 2017).

1.4 Nella fattispecie, come si evince in modo inequivocabile dagli atti di causa: a) gli atti impositivi, notificati alla società di persone ed ai due soci illimitatamente responsabili per trasparenza, traggono origine da una unica vicenda accertativa; b) i ricorsi originari dei soci e della società si fondano sulle medesime argomentazioni difensive concernenti l’effettività dell’operazione descritta in fattura e ritenuta inesistente dall’Ufficio; c) le coeve sentenze della Commissione Tributaria Provinciale di rigetto dei ricorsi contengono motivazioni sovrapponibili ed i motivi degli appelli proposti separatamente dai soci e dalla società sono identici; d) le sentenze emesse dalla CTR il medesimo giorno sono sostanzialmente uniformi nella loro motivazione in quanto le pronunce sugli appelli dei soci si limitano a dare atto della pronuncia di rigetto dell’appello della società recependone in toto il contenuto.

2 Venendo all’esame dei ricorsi va prioritariamente trattato il ricorso n. 25215/2019 proposto dalla società che le cui censure attingono il merito dell’accertamento del maggior reddito imputato ai soci per trasparenza.

2.1. Con il primo motivo di impugnazione la ricorrente denuncia violazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per aver la CTR omesso di valutare l’esame delle dichiarazioni dei terzi decisive per la prova delle prestazioni indicate in fattura.

2.2 Con il secondo motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2727,2729 e 2967 c.c.; si sostiene che l’impugnata sentenza è giunta a ritenere la fatturazione inesistente valorizzando circostanze e fatti indiziari inidonei a fondare una presunzione.

2.3 Con il terzo motivo viene censurata la violazione del D.Lgs. n. 231 del 2007, art. 63, comma 1, in quanto i giudici di seconde cure non avevano ritenuto che l’accertato versamento parziale della somma di Euro 5.000 costituiva elemento indiziario del pagamento del residuo in contanti.

3. Il primo motivo è inammissibile.

3.1 Ai sensi dell’art. 348 ter c.p.c., comma 4 e 5, applicabile ratione temporis al caso concreto in quanto il giudizio di appello è stato introdotto dopo l’11 settembre 2012, ai sensi del D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 2, non può essere proposto riscorso per Cassazione per il motivo di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, avverso la sentenza di appello che conferma la decisione di primo grado.

3.2 Nella fattispecie in esame sia i giudici di primo che di secondo grado hanno riconosciuto l’infondatezza del ricorso sulla base degli elementi forniti dell’Amministrazione, non smentiti da prove di segno contrario, a dimostrazione oggettiva inesistenza dell’operazione di cui alla fattura. Non vi è prova che la “doppia conforme” si fondi su differenti ragioni di fatto poste a base delle decisioni di primo e secondo grado; anzi, dalla lettura dell’impugnata sentenza e dall’esame del ricorso emerge che la CTR abbia integralmente condiviso la valutazione dei fatti e le argomentazioni contenute nella sentenza di primo grado.

4 Il secondo e il terzo motivo, da esaminarsi congiuntamente, non meritano accoglimento.

4.1 Va innanzitutto delineato il regime di ripartizione dell’onere probatorio nella ipotesi, come quella in esame, nella quale l’Ufficio opera una ripresa fiscale sulla base della emissione di fatture riferite ad operazioni inesistenti.

4.2 Occorre rammentare che la fattura, di regola, è documento idoneo a rappresentare un costo d’impresa, come si evince dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, che ne disciplina il contenuto, e costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell’I.V.A. e alla deducibilità dei costi, sicchè, nella ipotesi di fatture che l’Amministrazione ritenga relative ad operazioni inesistenti, non spetta al contribuente provare che l’operazione è effettiva, ma spetta all’Ufficio, che adduce la falsità del documento, dimostrare che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non è mai stata posta in essere (Cass. 12 dicembre 2005, n. 27341; Cass. 6 giugno 2012, n. 9108; Cass. 5 dicembre 2014, n. 25775; Cass. 14 gennaio 2015, n. 428).

4.3 Tale prova può ritenersi raggiunta qualora l’Amministrazione fornisca validi elementi, che possono anche assumere la consistenza di presunzioni semplici, considerato che la prova presuntiva non è collocata su un piano gerarchicamente subordinato rispetto ad altri fonti di prova e costituisce una prova completa alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza anche in via esclusiva ai fini della formazione del proprio convincimento (Cass. 6 giugno 2012, n. 9108; Cass. 5 luglio 2018, n. 17619).

4.4 Pertanto, nel caso, come quello in esame, in cui l’Ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere, ha l’onere di fornire – alla stregua del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2 – elementi validi per affermare che l’operazione fatturata non è stata effettuata (ad esempio, provando che la società emittente la fattura è una “cartiera” o una società “fantasma”) e in tal caso passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate (Cass. 19 ottobre 2007, n. 21953; Cass. 11 giugno 2008, n. 15395; Cass. 30 ottobre 2013, n. 24426; Cass. 18 dicembre 2014, n. 26854).

4.5 Ovviamente tale prova non potrà consistere nella esibizione della fattura, nè nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali sono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. 3 dicembre 2001, n. 15228; Cass. 10 giugno 2011, n. 12802; Cass. 14 gennaio 2015, n. 428; Cass., sez. 6-5, ord. 15 maggio 2018, n. 11873; Cass. 5 luglio 2018, n. 17619;Cass. 19 ottobre 2018, n. 26453)

4.6 Ciò premesso, l’appellata decisione di conferma dell’accertamento si basa sull’apprezzamento dei plurimi indizi offerti dall’Ufficio e costituiti: a) dalla genericità, sia con riferimento alla natura dei lavori che alla loro tempistica, della fattura n. 17/2011; b) dalla mancata prova del pagamento della consistente somma di Euro 26.460 residuo dell’importo in fattura; c) dalla mancanza di alcuna evidenza nella contabilità della T.S.A del saldo della fattura; a) dalla mancata disponibilità della T.S.A. srl di uomini e mezzi per effettuare la prestazione contestata.

4.7 A fronte delle concordanti presunzioni che sorreggono l’accertamento la CTR ha ritenuto che gli elementi addotti dai contribuenti – pagamento parziale dell’importo di cui alla fattura e dichiarazioni del legale rappresentante della T.S.A.srl – fossero inconcludenti e comunque non idonei a scalfire la valenza probatoria delle presunzioni circa l’oggettiva inesistenza dell’operazione.

4.8 E’ stato, quindi fatto buon governo dei principi giurisprudenziali in materia di ripartizione dell’onere probatorio sopra enunciati.

4.9 Le argomentazioni fatte valere con i motivi di censura, formulati come violazione o falsa applicazione di legge, si risolvono in realtà in una critica alla valutazione delle prove del giudicante. Si tratta di una attività che è espressione del principio del libero convincimento, posto a fondamento degli artt. 115 e 116 c.p.c., ed opera interamente sul piano dell’apprezzamento di merito e come tale è censurabile solamente, attraverso il corretto paradigma normativo del vizio di motivazione, e dunque nei limiti di cui art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come riformulato dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, convertito dalla L. n. 134 del 2012, ove non consentito., come nel caso di specie, dalla ” doppia conforme”, (Cass., 12 ottobre 2017, n. 23940; Cass., 12 febbraio 2004, n. 2707).

5 Dal rigetto dei motivi del ricorso proposti dalla società discende che la statuizione di definitiva legittimità dell’accertamento, stante la sua natura unitaria, investe anche la posizione dei soci, che non hanno sollevato eccezioni personali o riferite ad aspetti diversi dal merito (nullità formali dell’atto, decadenza prescrizione) e nei cui confronti, per le ragioni sopra esposte, può dirsi integrato il litisconsorzio sostanziale.

6 I motivi di impugnazione con i quali D.P.D. e D.P.L. nei procedimenti nr 25207 e 25207 dell’anno 2019 denunciano violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e art. 118 disp att. c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la CTR reso una motivazione non autosufficiente possono, quindi, ritenersi assorbiti difformemente dalla proposta del giudice relatore.

4 In conclusione i ricorsi vanno rigettati.

5 Nulla sulle spese essendo l’Agenzia delle Entrate costituita al solo scopo di partecipare all’eventuale udienza di discussione.

P.Q.M.

La Corte:

– Rigetta i ricorsi proposti nei procedimenti riuniti da D.P. snc di D.P.D. & C, D.P.D. e D.P.L.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte dei ricorrenti dell’ulteriore importo, a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1- bis.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 10 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 9 aprile 2021