Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 9461 del 12/04/2017

Cassazione civile, sez. trib., 12/04/2017, (ud. 15/03/2017, dep.12/04/2017),  n. 9461

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. TRICOMI Laura – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 9451/2010 proposto da:

AUTOLINEE GALLO SRL, domiciliata in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la

cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentato e difeso

dall’Avvocato RENATO TORRISI (avviso postale ex art. 135);

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE CENTRALE, in persona del Direttore

pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI

12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 23/2009 della COMM. TRIB. REG. della Sicilia

SEZ. DIST. di CALTANISSETTA, depositata il 16/02/2009;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

15/03/2017 dal Consigliere Dott. LAURA TRICOMI.

Fatto

RILEVATO IN FATTO

che:

1. La società Autolinee Gallo SRL ricorre con cinque motivi nei confronti della Agenzia delle Entrate per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia indicata in epigrafe che, riformando la sentenza di primo grado, ha riconosciuto la legittimità dell’avviso di accertamento emesso per le imposte IRPEG ed IRAP per l’anno 1999 relativamente al contributo erogato dalla Regione Sicilia in favore delle aziende per il trasporto locale e percepito dalla società.

2. La CTR ha affermato che i contributi in conto esercizio erogati alle aziende di trasporto devono intendersi assoggettati ad IRAP, giusta il disposto del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 11 e 11 bis, come interpretati retroattivamente ai sensi della L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 5, comma 3.

3. La Agenzia si è costituita in giudizio con controricorso.

4. Il ricorso è stato fissato dinanzi all’adunanza in Camera di consiglio ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c. e art. 380 bis c.p.c., comma 1, il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

che:

1.1. Il ricorso è articolato su cinque motivi.

1.2. Con il primo motivo si denuncia la omessa o insufficiente motivazione sulla ragione giuridica posta a sostegno della decisione concernente la determinazione della base imponibile ai fini IRPEG (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), in quanto secondo la ricorrente, la CTR, dopo aver ritenuto applicabile la normativa in tema di IRAP, come ricostruita, non avrebbe tuttavia fornito le ragioni giuridiche a sostegno della equiparazione della disciplina anche ai fini IRPEG.

Con il secondo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione del D.L. 9 dicembre 1986, n. 833, art. 3, comma 1, come conv. (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) corredato dal seguente quesito “Dica la S.C. che i contributi regionali erogati a copertura delle perdite di esercizio alle imprese esercenti attività di trasporto sono integralmente esclusi dalla base imponibile ai fini delle imposte sui redditi”.

Con il terzo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 209 del 2002, art. 3, comma 2, quinquies, per come modificato dalla L. n. 289 del 2002, art. 5, comma 3, in relazione alla L. n. 212 del 2000, artt. 1 e 3 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) e si chiede di sapere se la portata retroattiva della norma in questione si ponga in contrasto con le disposizioni contenute nello Statuto del contribuente (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3).

Con il quarto motivo si denuncia la violazione falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, in relazione al D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3 e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2, sostenendo che la CTR erroneamente avrebbe riconosciuto anche la applicabilità delle sanzioni, da ritenersi implicitamente impugnata, in quanto nulla aveva disposto in tema di sanzioni, nonostante la incertezza su ambito e portata della loro applicazione normativa del D.Lgs. n. 446 del 1997, ex art. 11 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3).

Con il quinto motivo si denuncia la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3 e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2, in relazione all’art. 25 Cost., comma 2 e art. 27 Cost., comma 1, sempre riferita all’applicazione delle sanzioni (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3).

2.1. Occorre premettere che la sentenza impugnata, in quanto pubblicata in data 16.02.2009 – ossia nel periodo compreso tra il 2 marzo 2006 ed il 4 luglio 2009, intercettato dalla disciplina transitoria di cui alla L. 18 giugno 2009, n. 69, art. 58, comma 5 – è soggetta al regime (successivamente abrogato) dell’art. 366 bis c.p.c., il quale è stato fatto oggetto di approfondita ed ormai consolidata lettura ermeneutica ad opera di questa Corte.

2.2. In particolare, i motivi riconducibili all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, devono essere corredati – sempre a pena di inammissibilità – da appositi “quesiti di diritto” contenenti: a) una sintesi degli elementi di fatto sottoposti al giudice di merito; b) l’indicazione della regola di diritto da questi applicata; c) la diversa regola di diritto ritenuta da applicare; il tutto in modo tale che il giudice di legittimità, nel rispondere al quesito, possa formulare una regula iuris suscettibile di applicazione anche in diversi casi (Cass. SSUU, nn. 2658 e 28536 del 2008, n. 18759 del 2009; Cass. n. 22704 del 2010, n. 21164 del 2013, nn. 11177 e 17958 del 2014). Dovendo infatti assolvere la funzione di integrare il punto di congiunzione tra la risoluzione del caso specifico e l’enunciazione del principio giuridico generale, i quesiti in questione debbono mettere la Corte in grado di comprendere – attraverso la loro semplice lettura – la prospettazione dell’errore asseritamente compiuto dal giudice di merito, nonchè della regola che si assume, in sua vece, applicabile.

2.3. Quanto ai motivi riconducibili all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, va formulato – a pena di inammissibilità – il c.d. “momento di sintesi” (o “quesito di fatto”), consistente in un apposito passaggio espositivo distinto ed autonomo rispetto allo svolgimento del motivo ossia un quid pluris rispetto all’illustrazione del mezzo (Cass. SSUU n. 12339 del 2010; Cass. n. 8897 e n. 4309 del 2008; n. 21194 del 2014) – finalizzato ad individuare, chiaramente e sinteticamente, il fatto controverso e decisivo per il giudizio in riferimento al quale la motivazione si assume omessa, insufficiente o contraddittoria, con specifica segnalazione delle ragioni per le quali la motivazione risulta inidonea a giustificare la decisione (ex plurimis, Cass. SSUU n. 20603 del 2007 e n. 11652 del 2008; Cass. n. 27680 del 2009).

3.1. Ciò premesso, il primo motivo va dichiarato inammissibile in quanto pone una questione di diritto, al più censurabile come omessa pronuncia, e non una questione di fatto, di guisa che la censura per vizio motivazionale appare non pertinente.

3.2. Giova, inoltre, ricordare che la erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta è segnata dal fatto che quest’ultima censura deve essere mediata dalla contestata valutazione delle risultanze di causa (Cass. nn. 4178/2007, 8315/2013) e ciò, nel caso in esame, non si rinviene nemmeno nel momento di sintesi.

4.1. Anche il secondo motivo è inammissibile.

4.2. Nel caso di specie il quesito, sopra riprodotto, risulta del tutto generico ed astratto, risolvendosi in una mera interrogazione rivolta alla Corte, senza alcun riferimento alla fattispecie in esame ed alla statuizione impugnata, in contrasto anche con il principio del giudizio di cassazione come giudizio a critica vincolata (Cass. n. 25332/2014).

5.1. Il terzo motivo è infondato e va respinto, in conformità a quanto già statuito da questa Sezione in precedenti pronunce (Cass. nn. 7671/2013, 4539/15, 24581/2015, 21166/2016).

5.2. Va, infatti, confermato quanto già affermato nella sentenza delle Sezioni Unite n. 21749/2009, secondo la quale in tema di IRAP, debbono essere inclusi nel calcolo per la determinazione della base imponibile tutti i contributi erogati a norma di legge, ivi compresi quelli versati alle imprese esercenti il trasporto pubblico locale al fine di ripianare i disavanzi di esercizio, che il D.L. 9 dicembre 1986, n. 833, art. 3, comma 1 (convertito, con modificazioni, nella L. 6 febbraio 1987, n. 18) esclude dalla base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, salvo che non si tratti di contributi per i quali l’esclusione dalla base imponibile Irap sia prevista dalle relative leggi istitutive ovvero da altre disposizioni di carattere speciale.

In termini è anche l’ordinanza n. 21775 del 22/10/2010, ove è detto che “i contributi erogati a norma di legge, ivi compresi quelli versati – prima dal Fondo nazionale trasporti, poi dalle Regioni – alle imprese esercenti il trasporto pubblico locale al fine di ripianare i disavanzi di esercizio, debbono essere inclusi nel calcolo per la determinazione della base imponibile dell’IRAP, anche se erogati in epoca anteriore al 31 dicembre 2002” (ed in questo caso trattasi di erogazioni anteriore a tale data).

5.3. A tale pronuncia si aggiunge la sentenza n. 7671 del 16 maggio 2012 secondo cui “in tema di IRAP, la L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 5, comma 3, ha fornito un’interpretazione autentica del disposto del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 3 (nel testo risultante dalle modifiche introdotte dal D.Lgs. 30 dicembre 1999, n. 506, art. 1, comma 1, lett. b)), nel senso che sono soggetti all’IRAP pure i contributi esclusi dalla base imponibile delle imposte sui redditi, ed anche se corrisposti in epoca antecedente al 31 dicembre 20027 contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente incidentale, salvo diverse disposizioni delle leggi istitutive dei singoli contributi o altre disposizioni di carattere speciale”.

5.4. Ne consegue che, “ai sensi dell’art. 11, comma 3, citato, devono essere esclusi dal calcolo per la determinazione della base imponibile dell’IRAP i soli contributi di cui la legge preveda espressamente l’erogazione in correlazione ad un componente negativo indeducibile, senza che tale specifica indicazione normativa possa essere surrogata dalla mera affermazione dell’imprenditore di avere utilizzato il contributo per coprire spese non deducibili” e, nel caso di specie, non risulta che sia intervenuta tale espressa previsione (cfr. con riferimento alla Regione Sicilia, Cass. n. 21166/2016).

6.1. Il quarto ed il quinto motivo possono essere trattati congiuntamente per connessione, in quanto afferiscono al tema delle sanzioni, e vanno respinti perchè infondati.

6.2. Come già affermato da questa Corte, con principio al quale intende darsi continuità, “In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme fiscali, sussiste il potere del giudice tributario di dichiarare l’inapplicabilità delle sanzioni, anche in sede di legittimità, per errore sulla norma tributaria, in caso di obiettiva incertezza sulla portata e sull’ambito applicativo della stessa, solo in presenza di una domanda del contribuente formulata nei modi e nei termini processuali appropriati, che non può essere proposta per la prima volta nel giudizio di appello o nel giudizio di legittimità” (Cass. n. 14402/2016). Va, infatti, condiviso e ribadito il principio secondo il quale la disapplicazione, da parte del giudice, delle sanzioni per violazioni di norme tributarie (ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2 e della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3), qualora accerti che le stesse sono state commesse in presenza ed in connessione con una situazione di oggettiva incertezza nell’interpretazione normativa (da riferire non al contribuente, nè all’Ufficio, bensì al giudice stesso), è possibile anche in sede di legittimità – solo se domandata dal contribuente nei modi e nei termini processuali appropriati, cioè, secondo i principi generali in tema di processo tributario, sin dal ricorso introduttivo (Cass. nn. 25676 del 2008, 24060 del 2014, Cass. n. 15294/2015).

6.3. Nel caso in esame la parte stessa sostanzialmente riconosce di non avere tempestivamente introdotto la questione della inapplicabilità delle sanzioni per incertezza normativa in quanto assume, anche se erroneamente per le ragioni già esposte, che tale questione poteva essere implicitamente desunta dall’impugnazione dell’avviso di accertamento. Questa prospettazione non può essere condivisa in quanto la peculiarità della questione confligge con una sua introduzione implicita, e perciò indeterminata; la questione, inoltre, non è direttamente connessa e consequenziale alla domanda principale proposta, ma anzi, al contrario ne presuppone il rigetto, e ciò ne conferma la netta autonomia e la consequenziale necessità di autonoma ed espressa proposizione.

7.1. In conclusione il ricorso va rigettato, infondati i motivi terzo, quarto e quinto ed inammissibili i motivi primo e secondo.

7.2. La recente evoluzione giurisprudenziale giustifica la compensazione delle spese del giudizio di legittimità.

PQM

– Rigetta il ricorso;

– Compensa le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 15 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 12 aprile 2017