Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 9340 del 08/05/2015

Civile Sent. Sez. 5 Num. 9340 Anno 2015
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: FEDERICO GUIDO

SENTENZA

sul ricorso 4787 2009 proposto da:
–

TECNOIMAGE SRL in persona del Presidente del C.d.A. e
legale rappresentante pro tempore, elettivamente
domiciliato in ROMA VIA TEODOSIO MACROBIO 3, presso lo
studio dell’avvocato GIUSEPPE NICCOLINI, che lo
rappresenta e difende unitamente all’avvocato ENZO
BARAZZA giusta delega a margine;
– ricorrente contro
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI

12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO

Data pubblicazione: 08/05/2015

STATO, che lo rappresenta e difende;
–

controricorrente

–

avverso la sentenza n. 93/2007 della COMM.TRIB.REG. di
TRIESTE, depositata il 16/01/2008;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica
29/01/2015

dal Consigliere Dott.

GUIDO

FEDERICO;

udito per il ricorrente l’Avvocato BARAZZA con procura
speciale del Not. Dr.ssa
TOLMEZZO rep. n.

25930

LUCIA STECCA in UDINE e

del

27/01/2015,

l’avvocato

insiste per l’accoglimento del ricorso;
udito per il controricorrente l’Avvocato PUCCIARIELLO
che ha chiesto il rigetto;
udito il

P.M. in

persona del Sostituto Procuratore

Generale Dott. GIOVANNI GIACALONE che ha concluso per
l’inammissibilità in subordine rigetto del ricorso.

udienza del

Svolgimento del processo
La Tecnoimage srl propone ricorso per cassazione, affidato a sette motivi, avverso la sentenza della
CTR del Friuli-Venezia Giulia, che ha respinto i ricorsi della contribuente avverso gli avvisi di
accertamento con i quali l’Agenzia delle Entrate aveva proceduto ad accertare in rettifica il reddito
della società ai fini Irpeg, Irap, interessi e sanzioni per l’anno 1999.

La CTR, in particolare, ritenuta provata l’interposizione di manodopera in relazione ai dipendenti
della Montovar che avevano lavorato presso la contribuente, aveva affermato il carattere simulato
del contratto di appalto tra contribuente e Montovar e, conseguentemente, il difetto di inerenza delle
fatture emesse dalla Montovar a titolo di corrispettivo di detto contratto.
L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.
All’odierna udienza il procuratore della ricorrente depositava sentenza dichiarativa di fallimento
della Tecnoimage srl in liquidazione nonchè procura speciale, conferita dal curatore del fallimento
Tecnoimage srl, al fine di rappresentare la curatela fallimentare all’odierna udienza di discussione.
Motivi della decisione
Premesso che l’apertura del fallimento non comporta interruzione del giudizio in corso in sede di
legittimità, posto che in detto giudizio, che è dominato dall’impulso d’ufficio, non trovano
applicazione le comuni cause di interruzione del processo previste in via generale dalla legge,
possono senz’altro esaminarsi nel merito i motivi di ricorso proposti dalla contribuente(Cass.
21153/2010).
Con il primo motivo di ricorso la contribuente denunzia nullità della sentenza per violazione degli
artt. 58 e 62 D.Igs. 546/92 in relazione all’art. 360 n.4) cpc , lamentando che la CTR abbia
consentito all’Agenzia l’ introdúzione per la prima volta nel giudizio di appello di elementi di prova
( in particolare dichiarazioni rese dai terzi ai verbalizzanti) di cui aveva la disponibilità sin dal
primo grado, fondando proprio su tali elementi le ragioni di accoglimento dell’appello dell’Agenzia.
Con il secondo motivo denunzia violazione e falsa applicazione degli artt. 23 comma 3 e 31 comma
1 D.Igs. 546/92 in rapporto agli artt. 2697 c.c., 115 e 116 cpc e 111 Cost., ex art. 360 n.3) cpc.
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I motivi che in ragione dell’intima connessione vanno unitariamente esaminati sono destituiti di
fondamento.
Questa Corte ha invero già affermato che in materia di appello nel processo tributario, alla luce del
principio di specialità espresso dall’art. 1, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 – in forza
del quale, nel rapporto fra norma processuale civile ordinaria e norma processuale tributaria,

all’art. 345, comma terzo, cod. proc. civ., potendo le parti provvedervi anche per documenti
preesistenti al giudizio svoltosi in primo grado (Cass. 7714/2013).
Ne discende che la mera preesistenza del documento al giudizio di primo grado non ne preclude
affatto la successiva produzione in appello, come avvenuto nel caso di specie.
Tale facoltà di produzione di documenti in appello comprende, evidentemente, anche il documento
contenente la dichiarazione di un terzo, non ostandovi il divieto di prova testimoniale di cui all’art.
7, comma 4, del d.lgs. n. 546 cit.
Le dichiarazioni rese da un terzo e raccolte dai verbalizzanti, pacificamente ritenute ammissibili nel
processo tributario (Cass. 23397/2011), costituiscono infatti una fonte di prova documentale,
diversa da quella testimoniale, in quanto caratterizzata da un diverso regime processuale,
conseguente al diverso strumento attraverso cui viene veicolata nel processo.
A differenza della prova testimoniale, che richiede il compimento di specifiche attività di
deduzione, ammissione ed assunzione, la prova documentale prevede infatti una disciplina diretta
unicamente ad assicurarne la corretta produzione in giudizio, ed anche in appello ex art.58
D.Igs.546/92, purchè nel rispetto del principio del contraddittorio e del diritto di difesa delle parti ai
sensi dell’art. 24 comma 1 D.Igs. 546/92 , ed 87 disp. att. cpc.
Con il terzo motivo si denunzia violazione dell’art. 39 comma 1 lett c) e d) Dpr 600/73, degli artt.
2697, 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 n.3) cpc, deducendo che la CTR abbia fondato le
proprie conclusioni solo su dichiarazioni rese da terzi ed irritualmente introdotte in giudizio.
Il motivo non ha pregio.
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prevale quest’ultima – non trova applicazione la preclusione alla produzione documentale di cui

La CTR ha infatti ritenuto di qualificare il rapporto tra contribuente e Montovar come
interposizione di manodopera in forza di una serie di elementi desumibili dagli accertamenti della
Guardia finanza, tutti dettagliatamente indicati in motivazione.
La CTR ha poi affermato che tali elementi, posti a fondamento della suddetta ricostruzione della
fattispecie contrattuale, che costituisce insindacabile attività riservata al giudice di merito, erano

Il giudice d’appello ha dunque correttamente applicato il già menzionato indirizzo interpretativo di
questa Corte, secondo cui il divieto di prova testimoniale ex art. 7 D.Igs. 546/92 non implica
l’impossibilità di utilizzare ai fini della decisione le dichiarazioni rese agli organi
dell’Amministrazione finanziaria, che rilevano quali elementi indiziari, che concorrono a formare,
unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice (Cass.20028/2011 e Cass. 8369/2013) .
Con il quarto motivo si denunzia omessa motivazione della sentenza per mancata considerazione di
elementi di prova venenti su un fatto controverso e decisivo in relazione all’art. 360 n.5) cpc,
lamentando in particolare che la CTR abbia omesso di prendere compiutamente in esame le
dichiarazioni rese da terzi , asseritamente valutate per stralci o per parti limitate e fuorvianti.
Pure tale motivo è infondato.
Il vizio di omessa motivazione è infatti ravvisabile soltanto ove il giudice di merito abbia trascurato
di valutare una circostanza obiettiva acquisita alla causa ed idonea ex sé, ove presa in
considerazione, ad incidere in modo decisivo sulla decisione della stessa.
Ad integrare il predetto vizio occorre pertanto non solo che il fatto sia stato totalmente trascurato
dal giudice ma anche che esso abbia diretta — e decisiva- incidenza sulla questione in contestazione.
Orbene nel caso di specie tutte le ulteriori circostanze indicate dal ricorrente quali emergenti dalle
dichiarazioni dei terzi ed asseritamente trascurate dalla CTR ( quali l’esistenza, oltre al Facchin, di
un responsabile della Montovar addetto al controllo degli operai, il fatto che tale Jovanovic
riportasse agli altri operai le direttive ricevute dai dirigenti della contribuente e che uno dei soggetti

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stati confermati dalle dichiarazioni raccolte dai verbalizzanti.

sentiti dai verbalizzanti abbia dichiarato che i dipendenti della Montovar avessero propria
attrezzattura personale) appaiono prive del carattere della decisività.
Tali elementi, infatti, non avendo una diretta ed immediata evidenza contraria alle allegazioni della
CTR, devono ritenersi inidonei, anche se specificamente valutati a condurre ad una diversa
decisione rispetto a quella adottata dalla CTR.

delle prove dato dal giudice di merito rispetto a quello preteso dalla parte, spettando solo a detto
giudice di individuare le fonti del proprio convincimento, valutare le prove e scegliere tra le
risultanze istruttorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, dando prevalenza
all’uno o all’altro mezzo di prova, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge, in cui un valore
legale è assegnato alla prova (ex plurimis Cass. n.6064/08).
Il mezzo come articolato dalla contribuente tende invece ad un riesame del materiale probatorio,
precluso in questa sede e demandato al giudice di merito, il quale, nel caso di specie, ha effettuato
una valutazione logica e coerente degli elementi probatori a sua disposizione.
Con il quinto motivo di ricorso si denunzia insufficiente motivazione circa un fatto controverso e
decisivo per il giudizio in relazione all’art.360 n.5) cpc, deducendo che la motivazione della
sentenza della CTR si rivelerebbe del tutto insufficiente avuto riguardo al fatto controverso e
decisivo, costituito dal costo oggetto di recupero a tassazione e corrispondente alla differenza tra
costo totale , pari a lire 301.434.000, fatturato dalla Montavar alla contribuente e quello , pari a lire
94.858.000, ritenuto attribuibile al costo degli operai ed ammesso in deduzione dall’Ufficio.
Con il sesto motivo si denunzia l’omessa motivazione in ordine al complessivo costo del servizio (
lire 206.576.000) , oggetto di recupero da parte dell’Ufficio, che costituiva l’effettivo fatto
controverso e decisivo.
Con il settimo motivo di ricorso si denunzia violazione e falsa applicazione dell’art 75 comma 5
TUIR in relazione all’art. 360 n.3) cpc censurando la sentenza impugnata per aver fatto discendere

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L’omessa motivazione non può invero consistere nella difformità dell’apprezzamento dei fatti e

DENTE DA REOLSTRAZI(XNIE
Al SENSI. 1)FiL D.P.R. /4/19
N. 131 TAB. ALL. B. – N. 5
adiAnaiik TRIBUTARIA
dalla mera riqualificazione del rapporto giuridico tra le parti, da appalto di servizi ad appalto di
manodopera, la non inerenza e dunque la non deducibilità dei costi sostenuti dalla contribuente.
I motivi, logicamente e giuridicamente correlati, vanno trattati congiuntamente e sono infondati.
La CTR ha infatti affermato, con statuizione logica e coerente, che dall’accertata intermediazione di
manodopera discendeva la nullità del contratto tra contribuente ed appaltatrice ( o intermediaria) e,

aveva una valida giustificazione, in quanto fondata su un rapporto sottostante invalido, ed era
dunque di per sé inefficace ai fini della deducibilità.
La conferma dell’accertamento dell’Ufficio in ordine al mancato riconoscimento ( parziale) della
deducibilità dei costi portati dalle fatture emesse dall’intermediaria risulta adeguatamente motivata,
in quanto viene fatta correttamente discendere dalla natura fittizia del contratto di appalto,
dissimulante una mera intermediazione di manodopera.
Da tale qualificazione consegue infatti, ai sensi dell’art. 1 L.1369/1960, che i lavoratori sono
considerati a tutti gli effetti alle dipendenze dell’imprenditore che ne abbia effettivamente utilizzato
le prestazioni.
Venuta meno l’efficacia giuridica della fatturazione in conseguenza della nullità del contratto di
appalto, viene conseguentemente meno la deducibilità dei costi portati dalle fatture (Cass.
22020/2014).

conseguentemente, che la fatturazione dei corrispettivi da parte dell’ appaltatore-intermediario non

Il ricorso va dunque respinto e la contribuente va condannata ala refusione delle spese del presente
DEPOSITATO IN CANCELLI”
giudizio, che si liquidano come da dispositivo.
enole
L — 8 14A6. 2015
P.Q.M.

Il Fu
Ma

La Corte respinge il ricorso.

Condanna la contribuente alla refusione delle spese del presente giudizio, che liquida in 6.000,00
euro per compensi , oltre a spese prenotate a debito.
Cosí deciso in Roma, il 29 gennaio 2015
Il Pre idente