Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8888 del 31/03/2021

Cassazione civile sez. trib., 31/03/2021, (ud. 03/12/2020, dep. 31/03/2021), n.8888

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – rel. Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. CENICCOLA Aldo – Consigliere –

Dott. MAISANO Giulio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 11678-2014 proposto da:

B.G., elettivamente domiciliata in ROMA, P.ZA S.M.

AUSILIATRICE 24, presso lo studio dell’avvocato RUGGERO AULISI,

rappresentata e difesa dall’avvocato SALVATORE CATALDO;

– ricorrente –

e contro

– intimati –

Nonchè da:

DIREZIONE PROVINCIALE AGENZIA ENTRATE (OMISSIS), AGENZIA DELLE

ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente

domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA

GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

e contro

B.G.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 154/2013 della COMM. TRIB. REG. UMBRIA,

depositata il 14/11/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

03/12/2020 dal Consigliere Dott. LUCIO NAPOLITANO.

Fatto

RILEVATO

che:

La Commissione tributaria regionale (CTR) dell’Umbria, con sentenza n. 154/1/13, depositata il 14 novembre 2013, non notificata, in parziale riforma della sentenza resa tra le parti dalla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Perugia, accolse parzialmente l’appello avverso la sentenza di primo grado dalla signora B.G., destinataria di accertamento sintetico mediante redditometro ai fini IRPEF per gli anni 2006, 2007 e 2008, ritenendo che per il 2007 dovesse essere scomputato dal reddito complessivo netto determinato per detta annualità l’importo di Euro 40.000,00, proveniente dal saldo del prezzo di vendita di un immobile di proprietà della contribuente, sul presupposto che la contribuente avesse provato l’accredito della somma sul proprio conto corrente in data 28 dicembre 2007.

Avverso detta sentenza la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso, spiegando altresì ricorso incidentale in forza ugualmente di due motivi, rispetto al quale la ricorrente principale non ha svolto ulteriori difese.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso principale la contribuente denuncia contrasto tra parte motiva e dispositiva della sentenza, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, assumendo che la pronuncia impugnata, sebbene nella parte motiva avesse integralmente mostrato di accogliere la tesi della contribuente secondo cui, ai sensi del D.M. 10 settembre 1992, art. 4, comma 2, gli smobilizzi patrimoniali dovevano considerarsi non in riduzione degli incrementi patrimoniali effettuati ma del maggior reddito determinato sinteticamente, aveva poi contraddittoriamente in dispositivo limitato l’accoglimento del gravame al solo anno 2007, concludendo quindi sul punto nel senso che, risultando l’errore di tutta evidenza, se ne rendesse la conseguente “dichiarazione, con ogni consequenziale provvedimento”.

2. Con il secondo motivo la ricorrente principale denuncia violazione del D.M. 10 settembre 1992, art. 4, comma 2, nonchè del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, quarto e comma 5 (recte n. 600 del 1973), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, deducendo che se la CTR avesse correttamente interpretato la norma regolamentare nella sua effettiva portata, considerando gli smobilizzi patrimoniali come “redditi” da portare in diminuzione del maggior reddito determinato sinteticamente, i calcoli così rideterminati avrebbero dovuto evidenziare che nè per l’anno 2006, nè per il 2007, vi sarebbe stato uno scostamento di almeno un quarto tra reddito accertato e dichiarato, come richiesto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, nella sua formulazione applicabile ratione temporis, sicchè, residuando l’entità minima prevista di detto scostamento per il solo 2008, l’intero accertamento basato su metodo sintetico per le annualità in questione avrebbe dovuto essere annullato.

3. Con il primo motivo di ricorso incidentale l’Agenzia delle Entrate denuncia violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, lamentando l’erroneità della sentenza impugnata, nella parte in cui ha parzialmente accolto il ricorso della contribuente, rilevando che, affinchè la prova contraria dalla stessa offerta avesse potuto superare la presunzione di capacità contributiva legata agli incrementi patrimoniali, non poteva reputarsi sufficiente, così come ritenuto dalla CTR, la disponibilità di somme conseguite a smobilizzi patrimoniali, ma occorreva la prova che proprio quei redditi fossero stati impiegati per affrontare le spese considerate dall’ufficio.

4. Con il secondo motivo addotto a fondamento della propria impugnazione incidentale l’Agenzia delle Entrate denuncia insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, o comunque omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, costituito dalla circostanza che la stessa contribuente, in sede di contraddittorio, aveva chiesto di considerare l’importo di Euro 80.000,00 conseguito alla vendita in data 3 dicembre 2007 del proprio immobile, come utilizzato per l’acquisto in contanti delle due vetture Porsche Carrera e Mercedes SL 500, circostanza che, se debitamente esaminata dalla CTR, avrebbe dovuto portare alla conferma integrale dell’accertamento atteso che la provvista della seconda tranche di Euro 40.000,00 a fine anno, non avrebbe potuto concorrere a supportare (anche) l’acquisto della Mercedes, avvenuta il 10 agosto 2007.

5. Il primo motivo di ricorso principale è inammissibile.

5.1. Costituisce affermazione ricorrente nella giurisprudenza di questa Corte quella secondo cui “(i)l contrasto tra motivazione dispositivo che determina la nullità della sentenza ricorre solo se ed in quanto esso incida sulla idoneità del provvedimento, nel suo complesso, a rendere conoscibile il contenuto della statuizione giudiziale, ricorrendo nelle altre ipotesi un mero errore materiale (cfr., tra le altre, Cass. sez. 6-5, ord. 17 ottobre 2018, n. 26074; Cass. sez. 5, 30 dicembre 2015, n. 26077).

5.2. Nella stessa articolazione della censura la contribuente mostra di ritenere che la sentenza sia intellegibile nella sua esatta portata alla stregua di quanto esposto in motivazione, tanto da chiedere dichiararsi l’errore, ciò esulando dai limiti dell’impugnazione per error in procedendo in relazione all’invocato parametro di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

6. Il secondo motivo del ricorso principale può essere trattato congiuntamente al primo motivo di ricorso incidentale dell’Amministrazione finanziaria, investendo entrambe le censure, da prospettive antitetiche, l’interpretazione e/o la corretta applicazione delle norme richiamate alla fattispecie in esame.

6.1. Il motivo di ricorso principale è infondato, mentre è fondato, nei termini di qui a breve precisati, il contrapposto motivo di ricorso incidentale articolato dall’Agenzia delle Entrate.

6.2. L’assunto della ricorrente principale si basa su di una lettura della norma secondaria di cui al D.M. 10 settembre 1992, art. 4, comma 2, sganciata dalla norma primaria di riferimento.

La succitata norma regolamentare stabilisce che “(i)I contribuente può, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, comma 6, dimostrare, anche prima della notificazione dell’accertamento, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta ovvero da smobilizzi patrimoniali”.

Il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 6, richiamato dalla disposizione sopra citata, nella sua formulazione applicabile ratione temporis, prevede a sua volta che “”(i)l contribuente ha facoltà di dimostrare, anche prima della notificazione dell’accertamento, che il maggior reddito determinato e determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. L’entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione”.

Ancora il D.P.R. n. 600 del 1973, cit. art. 38, comma 5, quale applicabile ratione temporis alla controversia in esame stabilisce che “(q)ualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti”.

6.3. Orbene l’Ufficio, con riferimento alle spese per incrementi patrimoniali relative all’acquisto delle due summenzionate autovetture nel 2007 (la Porsche in data 24 maggio e la Mercedes in data 10 agosto), per il complessivo importo di Euro 103.000,00, ha ritenuto ragionevole che la prima parte (per Euro quarantamila/00), che la contribuente ha provato essere stata incassata nel 2006, degli ottantamila Euro, conseguiti dalla vendita dell’immobile, formalizzata con atto pubblico il 3 dicembre 2007, fosse andata a finanziare l’acquisto della Porsche al prezzo di Euro 48.000,00, sommando quindi la differenza di Euro 8000,00 al prezzo di acquisto della seconda autovettura per Euro 55.000,00 e quindi dividendo il relativo costo per cinque, calcolando pertanto in Euro 12.600,00 (63.000: 5) la quota per incrementi patrimoniali da attribuire sia al 2006 che al 2007.

6.3.1. Detto modus operandi è conforme alla normativa di riferimento sopra citata.

L’imputazione tout court a “reddito” della seconda quota parte di Euro 40.000,00 conseguita dalla vendita dell’immobile a fine dicembre 2007 dalla contribuente, come accertato dalla CTR, con la conseguenza che detto importo andrebbe detratto dal reddito accertato o accertabile in base al redditometro, fa leva su una lettura della norma regolamentare che, isolatamente considerata, finirebbe con il porsi in contrasto con la norma primaria di riferimento (segnatamente con l’art. 38, comma 6, dalla norma regolamentare espressamente richiamato, nonchè con il cit. art. 38, comma 5).

6.3.2. Nel delineare l’ambito dell’onere probatorio incombente al contribuente per superare la presunzione legale di capacità contributiva riguardo alle spese per incrementi patrimoniali, questa Corte ha da tempo mitigato l’originario rigore espresso, tra le altre, dalle pronunce menzionate dall’Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. sez. 5, 20 febbraio 2013, n. 4138; Cass. sez. 5, 20 marzo 2009, n. 6813) a sostegno del primo motivo di ricorso incidentale, che richiedeva la prova che proprio i proventi conseguiti allo smobilizzo patrimoniale fossero stati impiegati per affrontare le spese considerate dall’Ufficio.

6.3.3. Si è venuto affermando quindi, a fronte di altro indirizzo (cfr. Cass. sez. 6-5, 19 marzo 2014, n. 6396) rimasto sostanzialmente isolato, nel senso di ritenere idonea ad integrare la prova contraria a carico del contribuente quella limitata alla sola disponibilità di detti proventi, il diverso orientamento secondo il quale il contribuente, che pure non dimostri l’utilizzo di ulteriori redditi per sostenere le spese contestate, è comunque tenuto a produrre documenti dai quali emergano elementi sintomatici del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere (in tal senso, tra le altre, più di recente, Cass. sez. 5, ord. 4 agosto 2020, n. 16637; Cass. Sez. 6-5, ord. 13 novembre 2018, n. 29067, Cass. Sez. 5, 20 gennaio 2017, n. 1510), dovendosi in questo senso intendere il riferimento alla prova, di cui il contribuente è onerato, dell’entità di tali eventuali ulteriori redditi e della “durata” del relativo possesso (si vedano ancora Cass. Sez. 6-5, ord. 23 marzo 2018, n. 7389, Cass. sez. 5, 26 novembre 2014, n. 25104, Cass. Sez. 6-5, ord. 16 luglio 2015, n. 14885), restando altrimenti irrilevante, ai fini voluti, “il loro semplice “transito” nella disponibilità” dello stesso (in questi termini, Cass. Sez. 5, n. 25104/14, cit.). Ad avviso di questa Corte, infatti, la norma in esame persegue la finalità di ancorare a fatti oggettivi (da un punto di vista quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi e la conseguente riferibilità ad essi della maggior capacità contributiva, accertata con metodo sintetico, in capo al contribuente, escludendo l’utilizzo degli stessi per finalità non considerate ai fini dell’accertamento sintetico (ad esempio, per un ulteriore investimento finanziario), perchè, in tal caso, non sarebbero utili a giustificare le spese e/o il tenore di vita accertato, che andrebbero perciò ascritti a redditi non dichiarati (cfr. Cass. sez. 5, 18 aprile 2014, n. 8995).

6.4. Ciò posto, la sentenza impugnata, nella parte in cui ha finito con il considerare rilevante la sola disponibilità per tre giorni nel 2007 del suddetto importo di Euro 40.000,00 da portare in diminuzione dal reddito accertato sinteticamente, non ha fatto comunque corretta applicazione dei principi da ultimo indicati quanto all’ambito dell’onere della prova incombente sul contribuente al fine di superare la presunzione di capacità contributiva legata a spese per incrementi patrimoniali.

6.4.1. Richiamata, infatti, la sequenza temporale della disponibilità successiva (28 dicembre 2007) della somma rispetto all’esborso per l’acquisto della Mercedes avvenuta nell’agosto 2007, null’altro la contribuente riferisce riguardo all’annualità successiva, quanto all’eventuale valutazione da parte dell’Ufficio di detta somma, ove ancora nella disponibilità della contribuente, in relazione ad ulteriori spese sostenute nel successivo anno oggetto di accertamento.

7. Il ricorso principale va dunque rigettato, mentre va accolto, nei termini sopra espressi, il primo motivo del ricorso incidentale proposto dall’Amministrazione finanziaria, restando assorbito il secondo.

8. La sentenza impugnata va per l’effetto cassata in accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale nei termini di cui in motivazione, con rinvio per nuovo esame alla Commissione tributaria regionale dell’Umbria, in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso principale.

Accoglie il ricorso incidentale nei termini di cui in motivazione in relazione al primo motivo, assorbito il secondo.

Cassa la sentenza impugnata in relazione all’accoglimento, nei termini di cui in motivazione, del primo motivo del ricorso incidentale e rinvia alla Commissione tributaria regionale dell’Umbria, in diversa composizione, cui demanda anche di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 3 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 31 marzo 2021