Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8723 del 11/05/2020

Cassazione civile sez. trib., 11/05/2020, (ud. 23/01/2020, dep. 11/05/2020), n.8723

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. CAPRIOLI Maura – Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. PENTA Andrea – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 24604/2016 proposto da:

Agenzia delle Entrate (C.F.: (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato

(C.F.: 80224030587), presso cui è domiciliata in Roma, alla Via dei

Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Comune di Gravedona ed Uniti, con sede in (OMISSIS) (C.F.:

(OMISSIS)), in persona del Sindaco B.F. (C.F.:

(OMISSIS)), nato a Gravedona (CO), il (OMISSIS) ed ivi residente

alla Via (OMISSIS), rappresentato e difeso, come da procura a

margine del controricorso, dall’Avv. Dante Venco del Foro di Como

(C.F.: VNCDNT44S26D442D), con studio in Como alla Via Auguadrri n.

10, ed ivi elettivamente domiciliato ai fini del presente

procedimento, il tutto giusta delibera G.C. n. 157 del 21.11.2016i0,

domiciliato in Roma, presso la Cancelleria della Corte di

Cassazione;

– controricorrente

– avverso la sentenza n. 1694/2016 emessa dalla CTR Lombardia in data

23/03/2016 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta all’adunanza camerale del

23/1/2020 dal Consigliere Dott. Andrea Penta.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

L’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Como, notificava al Comune di Gravedona ed Uniti l’avviso di liquidazione dell’imposta e irrogazione delle sanzioni n. (OMISSIS) con cui riliquidava l’imposta catastale relativa alla compravendita di un compendio immobiliare sito nel comune di Gravedona posta in essere tra la società San Vincenzo S.r.l. (venditrice) ed il comune di Gravedona (acquirente). In particolare, l’Ufficio riteneva applicabile all’atto in questione l’imposta catastale nella misura del 10 per mille del prezzo di vendita, fissato in 5.450.000,00, così come disposto dal D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 1 e non in misura fissa come ritenuto dal Comune.

Avverso l’avviso di liquidazione proponeva ricorso il Comune, ricorso che la Commissione Tributaria di Como, con sentenza n. 406/3/14 depositata il 4 settembre 2014, accoglieva.

Avverso la sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate, contestando la decisione dei giudici di primo grado nella parte in cui sosteneva che, benchè la L. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, per l’applicazione dell’imposta in misura fissa, rinviasse agli atti di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, quarto, quinto e nono periodo, art. 1, comma 1, (restando, quindi, escluso il settimo periodo relativo ai trasferimento a favore dello Stato ovvero degli enti pubblici territoriali), non potesse essere trascurato che, successivamente all’entrata in vigore dell’art. 10 cit., erano state apportate modificazioni al testo originario dell’art. 1. In particolare, secondo la CTP, in conseguenza dell’introduzione di nuovi periodi, la parte riguardante i trasferimenti immobiliari a favore dello Stato e degli enti locali era slittata dal quarto al settimo periodo; la norma doveva pertanto essere letta in senso statico, ovvero non influenzato dalle vicende modificative della norma richiamata. Secondo l’appellante tale affermazione non poteva essere condivisa, poichè “non si può prescindere dal dato letterale della norma, quindi dalla volontà stessa del legislatore, il quale se avesse voluto che l’agevolazione in parola fosse estesa anche ai trasferimenti fatti a favore degli enti pubblici avrebbe riformulato le disposizioni tributarie, tale da consentire l’applicabilità dell’imposta in misura fissa anche ai trasferimenti a favore degli enti pubblici.”.

Si costituiva in giudizio il Comune di Gravedona ed Uniti, evidenziando, tra l’altro, che i giudici di primo grado avevano applicato la norma secondo la lettura imposta dalla Corte di Cassazione, escludendo esplicitamente l’utilizzo di un criterio analogico.

Con sentenza del 23.3.2016 la CTR Lombardia rigettava l’appello sulla base, per quanto qui ancora rileva, delle seguenti considerazioni:

1) premesso che il D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, prevede, tra l’altro, che l’imposta catastale si applichi in misura fissa per le volture “eseguite indipendenza degli atti di cui all’art. 1, comma 1, quarto e quinto periodo, della tariffa parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131”, il quarto periodo richiamato dall’art. 10, comma 2, faceva riferimento ai trasferimenti d’immobili a favore dello Stato ovvero a favore di enti pubblici territoriali, i quali, pertanto, scontavano l’imposta catastale in misura fissa;

2) a seguito di modificazioni successivamente apportate al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 1, parte prima, allegata, i trasferimenti di immobili in favore dello Stato o di enti pubblici erano ora ricompresi al settimo periodo, e non più al quarto periodo;

3) nel frattempo il legislatore non aveva adeguato di conseguenza il testo del D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, che, agli effetti dell’applicazione dell’imposta catastale in misura fissa, continuava a rinviare al quarto e quinto periodo;

4) tale mancato adeguamento doveva essere inteso come una mera dimenticanza e non come la volontà di modificare gli atti da assoggettare a tassazione in misura fissa, con la conseguenza che ai trasferimenti di immobili a favore dello Stato e degli Enti pubblici Territoriali, pur essendo ora allocati al settimo periodo, continuava ad applicarsi la tassazione in misura fissa;

5) tale interpretazione era confermata sia dall’ordinanza della Cassazione Civile, Sez. V, n. 275 dell’8 gennaio 2013, sia dalla Circolare n. 52/E del 14/06/2002 citata dall’Ufficio a sostegno della propria tesi.

Per la cassazione della sentenza ha proposto ricorso l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un solo motivo. Il Comune di Gravedona ed Uniti ha resistito con controricorso.

Diritto

RITENUTO IN DIRITTO

1. Con l’unico motivo la ricorrente deduce la violazione o falsa applicazione degli artt. 11,12,14 e 15 preleggi, del D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, del D.L. n. 155 del 1993, art. 16 (conv. dalla L. n. 243 del 1993), del D.L. n. 669 del 1996, art. 3, commi 14 e 15, (conv. dalla L. n. 30 del 1997), art. 1 della tariffa allegata al D.Lgs. n. 347 del 1990 e art. 1 della tariffa parte prima allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per aver la CTR erroneamente, a suo dire, ritenuto che il D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, riguardasse, almeno nella formulazione ratione temporis applicabile, le ipotesi di acquisti immobiliari effettuati a titolo oneroso dagli enti pubblici territoriali.

1.1. Il motivo è fondato.

Occorre far precede l’analisi del motivo dalla ricostruzione, sul piano dell’evoluzione normativa, del contenuto del D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2.

La detta disposizione, nella sua originaria formulazione, era la seguente:

“L’imposta è dovuta nella misura fissa di lire cinquantamila per le volture eseguite in dipendenza di atti che non importano trasferimento di beni immobili nè costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari, di atti soggetti all’imposta sul valore aggiunto, di fusioni di società di qualunque tipo e di conferimenti di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, nonchè per quelle eseguite in dipendenza di atti di regolarizzazione di società di fatto, derivanti da comunione ereditaria di azienda registrati entro un anno dall’apertura della successione”.

Ragion per cui nella versione iniziale la norma non operava alcun rinvio all’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al t.u. delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

Il D.L. 22 maggio 1993, n. 155, convertito con modificazioni dalla L. 19 luglio 1993, n. 243, ha disposto (con l’art. 16, comma 2, lettera a)) la modifica dell’art. 10, comma 2, nei termini che seguono:

“Al testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, approvato con D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, sono apportate le seguenti modificazioni: a) nell’art. 10, il comma 2 è sostituito dal seguente: “2. L’imposta è dovuta nella misura fissa di lire centocinquantamila per le volture eseguite in dipendenza di atti che non importano trasferimento di beni immobili nè costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari, di atti soggetti all’imposta sul valore aggiunto, di fusioni di società di qualunque tipo e di conferimenti di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, per quelle eseguite in dipendenza di atti di regolarizzazione di società di fatto, derivanti da comunione ereditaria di azienda registrati entro un anno dall’apertura della successione, nonchè per quelle eseguite M dipendenza degli atti di cui all’art. 1, comma 1, quarto periodo, della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. (la sottolineatura è dello scrivente); b) (…)”.

La L. 24 dicembre 1993, n. 537, ha disposto (con l’art. 16, comma 15, lett. a)) una modifica, ai nostri fini irrilevante, dell’art. 10, comma 2. La L. 28 dicembre 1995, n. 549, ha disposto (con l’art. 3, comma 132) una ulteriore modifica, anch’essa ai nostri fini irrilevante, dell’art. 10, comma 1.

Il D.L. 31 dicembre 1996, n. 669, convertito con modificazioni dalla L. 28 febbraio 1997, n. 30, ha disposto (con l’art. 3, comma 15, lett. a)) la seguente modifica dell’art. 10, comma 2:

“Al testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, approvato con D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, sono apportate le seguenti modificazioni: a) nell’art. 10, comma 2, le parole: “quarto periodo” sono sostituite dalle seguenti: “quarto e quinto periodo” (la sottolineatura è dello scrivente); b) nella nota dell’art. 1 della tariffa, le parole: “quarto periodo” sono sostituite dalle seguenti: “quarto e quinto periodo””.

Il D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla L. 4 agosto 2006, n. 248, a sua volta, ha disposto (con l’art. 35, comma 10-bis, lett. b)) una modifica dell’allegato, ai nostri fini irrilevante.

Infine, il D.L. 29 novembre 2008, n. 185, convertito con modificazioni dalla I; 28 gennaio 2009, n. 2, ha disposto (con l’art. 30, comma 5-bis) la seguente modifica dell’art. 10, comma 2:

“All’art. 10, comma 2, del testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, e successive modificazioni, le parole: “quarto e quinto periodo” sono sostituite dalle seguenti: “quarto, quinto e nono periodo” (la sottolineatura è dello scrivente)”. All’esito dei vari interventi modificativi, pertanto, l’imposta è dovuta nella misura fissa per le volture eseguite in dipendenza degli atti di cui all’art. 1, comma 1, quarto, quinto e nono periodo, della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

1.2. Per quanto concerne l’art. 1, comma 1, della tariffa parte prima allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, le modifiche allo stesso apportate ai nostri fini rilevanti sono le seguenti.

All’epoca della introduzione della norma, la previsione era la seguente: “Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi….. 8%.

Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dagli imprenditori agricoli a titolo principale o di associazioni 6 società cooperative di cui alla L. 9 maggio 1975, n. 153, artt. 12 e 13….. 15%

Se il trasferimento ha per oggetto immobili di interesse storico, artistico e archeologico soggetti alla L. 1 giugno 1939, n. 1089, semprechè l’acquirente non venga meno agli obblighi della loro conservazione e protezione…… 4%

Se il trasferimento avviene a favore dello Stato, ovvero a favore di enti pubblici territoriali o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi ovvero a favore di comunità montane…… L. 50.000

Se il trasferimento ha per oggetto immobili situati all’estero o diritti reali di godimento sugli stessi…… L. 50.000”.

1.3. Premesso che l’atto di compravendita cui si riferisce l’atto di riclassificazione in esame è del 12.7.2013, il testo applicabile fino al 31 dicembre 2013 era il seguente:

“Sono soggetti a registrazione in termine fisso:

(per tabella vedi pdf).

In particolare, ai nostri fini rileva il D.L. 22 maggio 1993, n. 155, convertito con modificazioni dalla L. 19 luglio 1993 n. 243, il quale aveva disposto (con l’art. 16, comma 1, lett. a) la seguente modifica dell’art. 1 della Tariffa parte prima:

“Disposizioni tributarie in materia di edilizia abitativa 1. All’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvata con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguenti modificazioni: a) nel comma 1, dopo il terzo periodo è inserito il seguente (la sottolineatura è dello scrivente): “Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis) (omissis)”.

1.4. Successivamente (ma la modifica è ai nostri fini, ratione temporis, irrilevante, essendo il testo applicabile dal 1 gennaio 2014, in base al D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 5), il D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, ha disposto (con l’art. 10, commi 1, 2 e 5) la modifica dell’art. 1, comma 1, della Tariffa parte prima nei termini che seguono:

“Applicazione dei tributi nell’ipotesi di trasferimento immobiliare 1 All’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al citato testo unico di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, sono apportate le seguenti modificazioni: a) il comma 1 è sostituito dal seguente:

1. Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi i 9 per cento.

Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale Al, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis) I 2 per cento (omissis)”.

1.5. Se si ritenesse che, man mano che sono stati introdotti nuovi periodi, quelli originariamente previsti abbiano subito uno slittamento anche ai fini della applicazione dell’imposta nella misura fissa, all’epoca della stipula dell’atto di compravendita oggetto di riliquidazione dell’imposta catastale, le volture soggette a registrazione in misura fissa sarebbero le seguenti:

1) se il trasferimento aveva per oggetto immobili di interesse storico, artistico e archeologico soggetti alla L. 1 giugno 1939, n. 1089, semprechè l’acquirente non fosse venuto meno agli obblighi della loro conservazione e protezione;

2) se il trasferimento aveva per oggetto case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, nella ricorrenza delle condizioni di cui alla nota II-bis;

3) se il trasferimento avveniva a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale (ONLUS), nella ricorrenza delle condizioni di cui alla nota II-quater.

Ciò in quanto la previsione relativa al trasferimento a favore dello Stato ovvero di enti pubblici territoriali era, all’esito delle varie modifiche intervenute, slittata al settimo periodo della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 26 aprile 1986, n. 131.

In quest’ottica, quando il D.L. 22 maggio 1993, n. 155, convertito con modificazioni dalla L. 19 luglio 1993, n. 243, modificò (con l’art. 16, comma 2, lett. a)) l’art. 10, comma 1, nel senso di estendere per la prima volta la misura fissa dell’imposta catastale alle volture eseguite in dipendenza degli atti di cui all’art. 1, comma 1, “quarto periodo”, della tariffa, la previsione concernente i trasferimenti a favore di enti pubblici territoriali era già contenuta nel “quinto periodo”.

Allorquando, poi, il D.L. 31 dicembre 1996, n. 669, convertito con modificazioni dalla L. 28 febbraio 1997, n. 30, dispose (con l’art. 3, comma 15, lett. a)) che nell’art. 10, comma 2, le parole: “quarto periodo” fossero sostituite dalle seguenti: “quarto e quinto periodo”, la previsione concernente i trasferimenti a favore dello Stato o di enti pubblici territoriali era già slittata al sesto periodo.

Quando, infine, il D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 30, comma 5-bis, convertito con modificazioni dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, dispose che al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, all’art. 10, comma 2 e successive modificazioni, le parole: “quarto e quinto periodo” fossero sostituite dalle seguenti: “quarto, quinto e nono periodo”, erano già stati aggiunti all’art. 1, comma 1, della tariffa parte prima allegata al D.P.R. n. 131 del 1986 i vari periodi in precedenza riportati.

1.6. Questa impostazione è, però, (argomentando a contrariis) contrastata (come sostenuto dal controricorrente e nella sentenza qui impugnata), da Sez. 5, Sentenza n. 3573 del 13/02/2009 (poi ripresa da Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 275 del 08/01/2013 e da Sez. 5, Sentenza n. 2277 del 03/02/2014), cui questo Collegio intende uniformarsi, a mente della quale i trasferimenti di immobili di interesse artistico, storico ed architettonico (che solo a seguito dell’introduzione, ad opera della L. 23 dicembre 1999, n. 488, art. 7, comma 7, al secondo periodo degli atti aventi ad oggetto fabbricati e relative pertinenze, erano slittati al quarto periodo) sono soggetti alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale e non fissa, in quanto quest’ultima, nell’originaria previsione dell’art. 1, nota 1, della tariffa allegata al D.Lgs. n. 347 del 1990, veniva individuata per le tipologie di atti previste dal quarto e quinto periodo dell’art. 1, comma 1, della tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, con un rinvio di tipo fisso o statico, non influenzato, quindi, dalle vicende modificative della norma richiamata, sì che non rileva lo spostamento della previsione di detti beni dal terzo al quarto periodo dell’art. 1, comma 1, della tariffa allegata al D.P.R. n. 131 cit., ad opera della L. n. 488 del 1999, art. 7.

Dal canto loro, Sez. 5, Sentenza n. 2277 del 03/02/2014, prima, e Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 9324 del 11/04/2017, poi, in tema di trasferimenti di immobili di interesse storico-artistico, nel ribadire il principio in precedenza riportato, hanno altresì precisato che la diversa collocazione della previsione agevolativa dell’imposta di registro a favore degli immobili “vincolati”, slittata dal terzo al quarto periodo dell’art. 1, comma 1, della tariffa allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, giusta la L. 23 dicembre 1999, n. 488, art. 7, non può ritenersi introduttiva di una nuova agevolazione ipotecaria catastale a vantaggio dei menzionati immobili di interesse storico artistico.

Ad analoga conclusione si giunge analizzando il contenuto della Circolare 52/E, circolare la quale in sostanza afferma che, non essendoci stato nessun intervento del legislatore, continuano ad applicarsi le modalità di tassazione previste prima delle modifiche apportate alla tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986.

Alla stregua delle considerazioni che precedono, i trasferimenti a favore dello Stato o di enti pubblici territoriali, essendo originariamente il quarto, rappresentano atti da sottoporre ad imposta nella misura fissa. 2. In definitiva, il ricorso non merita accoglimento.

La complessità e relativa novità della questione, che solo di recente ha trovato in questa Corte una soluzione condivisa, giustifica la compensazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; compensa le spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V Sezione civile della Corte suprema di Cassazione, il 23 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 11 maggio 2020