Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8406 del 04/04/2018

Cassazione civile, sez. VI, 04/04/2018, (ud. 25/01/2018, dep.04/04/2018),  n. 8406

Fatto

RILEVATO

– che con la sentenza in epigrafe la CIR campana accoglieva, previa riunione, gli appelli proposti dalla società contribuente (s.r.l. a ristretta base societaria) e dai soci avverso la sentenza di primo grado con cui la CTP, riuniti i ricorsi proposti dai predetti contribuenti, li rigettava confermando l’avviso di accertamento 600/

ex art. 41-bis di un maggior reddito di impresa per l’anno 2007 a carico della predetta società, conseguito dalla vendita di immobili, e dei conseguenti maggiori redditi di partecipazione dei soci;

– che i giudici di appello, valorizzando l’assenza “di ulteriori elementi di riscontro” alle dichiarazioni rese da otto (su venti) acquirenti, ha accolto il primo motivo di appello della società, con assorbimento “di ogni altro motivo, anche con riguardo agli appelli dei soci”;

– che per la cassazione della sentenza di appello ha proposto ricorso con unico motivo l’Agenzia delle entrate, cui ha replicato l’intimata società con controricorso;

– che, a seguito di adempimento dell’Agenzia delle entrate all’ordine di integrazione del contraddittorio, disposta da questa Corte con ordinanza interlocutoria n. 17417 del 2017 nei confronti dei soci, questi ultimi si sono costituiti con controricorso;

– che risulta regolarmente costituito il contraddittorio anche sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c. (come modificato dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, convertito con modificazioni dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197), all’esito del quale i controricorrenti hanno depositato memoria;

– che il Collegio ha disposta la redazione della sentenza con motivazione semplificata.

Diritto

CONSIDERATO

– che la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e art. 2729 c.c., sostenendo che ha errato la CTR nel ritenere che le dichiarazioni rese da otto acquirenti di immobili, su un totale di venti, ancorchè costituenti “indizi a sfavore del contribuente” non costituiscono presunzioni gravi, precisi e concordanti e, quindi, non sono idonei a giustificare l’accertamento di maggiori redditi a carico della società, perchè necessitano di ulteriori elementi di riscontro, nella specie mancanti, segnatamente perchè non risultano suffragate da alcuna conforme documentazione bancaria o contabile;

– che va preliminarmente esaminata l’eccezione di giudicato proposta dai soci controricorrenti, secondo i quali la proposizione del ricorso per cassazione nei confronti della sola società con riferimento ad una sentenza che ha deciso anche la posizione dei soci, fa passare in giudicato la statuizione favorevole a questi ultimi, stante l’autonomia della loro posizione sostanziale;

– che l’eccezione è infondata e va rigettata; è principio giurisprudenziale costantemente ribadito da questa Corte (cfr. Cass. n. 1225 del 2007, n. 14253 del 2016), quello secondo cui l’integrazione del contraddittorio è obbligatoria, ai sensi dell’art. 331 c.p.c., non solo in ipotesi di litisconsorzio necessario sostanziale (cd. cause inscindibili), ma altresì nell’ipotesi di cause che, pur scindibili, riguardano rapporti logicamente interdipendenti tra loro o dipendenti da un presupposto di fatto comune (cd. cause dipendenti), quando siano state decise nel precedente grado di giudizio in un unico processo, al fine di evitare che le successive vicende processuali conducano a pronunce definitive di contenuto diverso; infatti, se si verte in ipotesi di rapporti tributari, che, seppur distinti, e pertanto concettualmente non indissolubili, sono coinvolti in un titolo impositivo unico (il medesimo avviso di accertamento) o che, seppur diversi, siano comunque basati, in relazione alle posizioni contributive coinvolte, su presupposti tributari, almeno in parte, comuni (come si verifica nel caso di avviso di accertamento nei confronti dei soci di società di persone e o di soci di società di capitale a ristretta base societaria, qual è il caso di specie, emessi sulla base dell’accertamento effettuato nei confronti della società), tra le cause concernenti la società e i soci sussiste quel vincolo di collegamento determinato dalla dipendenza da comune fattore, che in presenza di simultaneus processus nel pregresso grado del giudizio, comporta, da un lato, in applicazione previsione di cui all’art. 331 c.p.c., l’obbligo dell’integrazione del contraddittorio nel giudizio di impugnazione e, dall’altro, la sostanziale inscindibilità delle posizioni dei soci rispetto a quelle della società, con la conseguenza che nei confronti di quelli, eventualmente preterinessi e quindi destinatari dell’ordine ex art. 331 c.p.c., non si è formato alcun giudicato che gli stessi possono opporre all’impugnante (arg. da Cass., Sez. U., n. 24707 del 2015);

– che pare opportuno ancora premettere che il Collegio non condivide le argomentazioni difensive della parte privata dirette ad evidenziare che nel caso di specie quello effettuato dall’amministrazione finanziaria è accertamento parziale effettuato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41 bis e non dell’art. 39 stesso decreto, cui ha fatto riferimento la difesa erariale nel ricorso, e che, pertanto, l’accertamento è stato correttamente annullato dalla CTR in quanto la rettifica reddituale poteva essere fondata solo su elementi certi, tra i quali non sono annoverabili le dichiarazioni dei terzi;

– che, invero, questa Corte ha affermato che “L’accertamento parziale, che è uno strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile, non costituisce un metodo di accertamento autonomo rispetto alle previsioni di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38 e 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54 e 55, bensì una modalità procedurale che ne segue le stesse regole, per cui può basarsi senza limiti anche sul metodo induttivo e il relativo avviso può essere emesso pur in presenza di una contabilità tenuta in modo regolare” (Cass. n. 21984 del 2015); “non è, dunque, circoscritto all’accertamento del reddito d’impresa o solo a talune delle categorie di redditi di cui all’art. 6 TUIR, del resto, è richiesto all’ufficio di fornire la “prova certa” del maggior reddito, prova che può invece essere raggiunta anche con le presunzioni di cui alla fonte legale (qualora “risultino elementi” con l’accertamento parziale “possono limitarsi ad accertare, in base agli elementi predetti, il reddito o il maggior reddito imponibili”,fatta sempre salva la possibilità per il contribuente di fornire specifica prova contraria, da sottoporre al vaglio del giudice di merito nella fase contenziosa (cfr. Cass. nn. 496/2013, 27323/2014)” (così Cass. n. 21984/15 cit., in motivazione; v. anche Cass. n. 3573 del 2010);

– che quanto appena detto rende del tutto irrilevante che la difesa erariale abbia fatto riferimento nel motivo al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 39 anzichè all’art. 41 bis stesso decreto;

– che, nel merito, il mezzo di cassazione in esame è fondato e va accolto, essendo errata l’affermazione della Commissione di appello secondo la quale le dichiarazioni rese dai terzi in assenza di “ulteriori elementi di riscontro” non costituiscono elementi presuntivi dotati dei requisiti di cui all’art. 2729 c.c.;

– che, invero, è orientamento consolidato di questa Corte quello secondo cui “Nel processo tributario, le dichiarazioni rese da un terzo, inserite, anche per riassunto, nel processo verbale di constatazione e recepite nell’avviso di accertamento, hanno valore indiziario e possono assurgere a fonte di prova presuntiva, concorrendo a formare il convincimento del giudice anche se non rese in contraddittorio con il contribuente, senza necessità di ulteriori indagini da parte dell’Ufficio” (Cass. n. 694615 del 2015; conf. n. 21812 del 2012, n. 20032 del 2011), specificandosi (in motivazione) che “è inesatto pretendere che gli indizi scaturenti da fonti orali possano assurgere a fonte di prova presuntiva unicamente se confortati da ulteriori indagini, da eseguirsi necessariamente da parte dell’Ufficio. Infatti, gli elementi assunti a fonte di presunzione non devono neppure essere necessariamente plurimi (benchè l’art. 2729 c.c., D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 si esprimano al plurale), potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave, la valutazione della cui rilevanza, peraltro, nell’ambito del processo logico applicato in concreto, non è sindacabile in sede di legittimità ove sorretta da motivazione adeguata e logicamente non contraddittoria (Cassazione civile sez. trib., n. 656 del 2014)”;

– che tali principi, cui la CFR non si è attenuta, sono stati ribaditi da questa Corte proprio in relazione a fattispecie del tutto analoga a quella qui vagliata, avendo confermato l’avviso di accertamento fondato sulle dichiarazioni di più acquirenti di beni immobili, attestanti la percezione, da parte della contribuente, di corrispettivi non fatturati ed oggetto di recupero a tassazione da parte della Amministrazione finanziaria, affermando che “Nel processo tributario, le dichiarazioni di terzi acquisite in fase di accertamento hanno normalmente valore indiziario, e pur tuttavia, per il loro contenuto intrinseco ovvero per l’attendibilità dei riscontri offerti, possono assumere valore di presunzione grave, precisa e concordante ex art. 2729 c.c. e, cioè, di prova presuntiva idonea a fondare e motivare l’atto di accertamento”; peraltro, nel caso qui vagliato, contrariamente a quanto ritenuto dalla CTIZ, le dichiarazioni degli acquirenti “a sfavore del contribuente” erano percentualmente alte rispetto alla totalità delle compravendite oggetto di verifica (otto su venti, pari al 40 per cento); inoltre, la circostanza che uno degli acquirenti avesse comunque contratto un mutuo per un importo maggiore rispetto al prezzo della compravendita costituiva utile riscontro dell’accertata sottofatturazione;

– che a quanto fin qui detto deve aggiungersi che il processo tributario, annoverabile tra quelli di “impugnazione-merito”, è diretto ad una decisione sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell’accertamento dell’Ufficio (cfr. Cass. n. 13294 del 2016, n. 24611 del 2014 e n. 26157 del 2013), cosicchè è onere del giudice di merito, che ritenga l’atto impositivo solo in parte fondato, di procedere non al suo totale annullamento, ma a ricondurre la pretesa tributaria, mediante una motivata valutazione sostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte;

– che, conclusivamente, il ricorso va accolto, a diversa conclusione non conducendo le argomentazioni sviluppate nella memoria depositata dai controricorrenti, e la sentenza va cassata con rinvio alla CTR campana che rivaluterà l’intera vicenda attenendosi ai princìpi sopra enunciati e regolamenterà anche le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione.

Motivazione semplificata.

Così deciso in Roma, il 25 gennaio 2018.

Depositato in Cancelleria il 4 aprile 2018