Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8404 del 25/03/2021

Cassazione civile sez. VI, 25/03/2021, (ud. 10/02/2021, dep. 25/03/2021), n.8404

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 32782/2019 R.G., proposto da:

l’Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore

Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

– ricorrente –

contro

la ” C.S. e C. s.n.c.”, con sede in (OMISSIS), in persona

del socio amministratore pro tempore, C.S.,

C.I. e R.L., rappresentati e difesi dall’Avv. Paola

Ghielmi, con studio in Reggio Emilia, elettivamente domiciliati

presso l’Avv. Vincenzo Mozzi, con studio in Roma, ove elettivamente

domiciliati, giusta procura in calce al controricorso di

costituzione nel presente procedimento;

– controricorrenti –

Avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale

dell’Emilia Romagna il 25 giugno 2018 n. 1745/03/2018, non

notificata;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata (mediante collegamento da remoto, ai sensi del D.L. 28

ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 9, convertito nella L. 18

dicembre 2020, n. 176, con le modalità stabilite dal decreto reso

dal Direttore Generale dei Servizi Informativi ed Automatizzati del

Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020) del 10 febbraio 2021

dal Dott. Giuseppe Lo Sardo.

 

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna il 25 giugno 2018 n. 1745/03/2018, non notificata, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di avviso di accertamento per IRPEF relativa all’anno d’imposta 2009, ha rigettato l’appello proposto dalla medesima nei confronti della ” C.S. e C. s.n.c.”, nonchè nei confronti dei soci C.S., C.I. e R.L., avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia il 22 luglio 2014 n. 355/02/2014, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. La Commissione Tributaria Regionale ha confermato la decisione di prime cure sul presupposto che l’onere della prova della maggiore entità dei ricavi realizzati dai contribuenti gravasse sull’amministrazione finanziaria. La ” C.S. e C. s.n.c.”, C.S., C.I. e R.L. si sono costituiti con controricorso. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., la proposta formulata dal relatore è stata notificata ai difensori delle parti con il decreto di fissazione dell’adunanza della Corte. In vista dell’odierna adunanza, la controricorrente ha depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver deciso l’appello con motivazione apparente.

2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d, degli artt. 2697 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente ritenuto che l’amministrazione finanziaria avesse l’onere di provare i maggiori redditi del contribuente all’esito di accertamenti standardizzati in dipendenza di studi di settore.

Ritenuto che:

1. Il primo motivo è infondato.

1.1 Al di là di ogni considerazione sulla correttezza del decisum, la sentenza impugnata è provvista di motivazione adeguata e sufficiente, ancorchè concisa, in relazione alle doglianze addotte a fondamento dell’appello. Per cui, l’esposizione chiara, coerente ed univoca delle ragioni in fatto ed in diritto che sorreggono la decisione esclude, a monte, la stessa ipotizzabilità di una motivazione inesistente o apparente.

2. Il secondo motivo è fondato.

2.1 Per costante giurisprudenza di questa Corte, i parametri o studi di settore previsti della L. 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, commi 181 e 187, rappresentando la risultante dell’estrapolazione statistica di una pluralità di dati settoriali acquisiti su campioni di contribuenti e dalle relative dichiarazioni, rilevano valori che, quanto eccedono il dichiarato, integrano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell’amministrazione finanziaria dell’accertamento analitico-induttivo, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 39, comma 1, lett. d, che deve essere necessariamente svolto in contraddittorio con il contribuente, sul quale, nella fase amministrativa e, soprattutto, contenziosa, incombe l’onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, mentre all’ente impositore fa carico la dimostrazione dell’applicabilità dello “standard” prescelto al caso concreto oggetto di accertamento (Cass., Sez. 5, 13 luglio 2016, n. 14288; Cass., Sez. 5, 26 aprile 2017, n. 10242).

2.2 Nell’accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore assume rilievo centrale l’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, che consente l’adeguamento degli “standards” alla concreta realtà economica del contribuente; l’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità delle elaborazioni statistiche al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone delle più ampie facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa: in tal caso, però, egli assume le conseguenze della propria inerzia, in quanto l’amministrazione finanziaria può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli “standards”, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito (da ultime: Cass., Sez. 5, 20 febbraio 2015, n. 3415; Cass., Sez. 5, 15 luglio 2020, n. 14981).

2.3 Per cui, al fine di superare la presunzione di reddito determinata dalla procedura standardizzata, grava sul contribuente l’onere di dimostrare, attraverso informazioni ricavabili da fonti di prova acquisite al processo con qualsiasi mezzo, la sussistenza di circostanze di fatto tali da far discostare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento e giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale in virtù di detta procedura (Cass., Sez. 5, 15 gennaio 2019, n. 769; Cass., Sez. 5, 18 settembre 2019, n. 23252).

Il che significa che a paralizzare l’utilizzabilità degli studi di settore non è sufficiente la sola allegazione, ossia la sola asserzione dell’esistenza di circostanze idonee in astratto a contrastare la presunzione di maggior reddito, con conseguente onere sull’amministrazione di giustificare l’affermazione contraria, in quanto tale assunto risponde ad una lettura erronea delle norme, difforme da quella riassunta nel principio sopra ricordato.

Parlando di elementi, anche presuntivi, su cui fondare (da parte del contribuente) la contestazione dei risultati dell’applicazione degli studi di settore e (da parte del giudice) la valutazione della fondatezza dell’accertamento in quanto fondato su detti studi, si intende comunque far riferimento a una qualche informazione ricavabile comunque da una fonte di prova acquisita al processo con qualsiasi mezzo, non già dalla mera asserzione della parte: laddove per fonte di prova si intendono le persone, gli enti, le cose che forniscono la detta informazione e per mezzo lo strumento con il quale essa è acquisita; con l’aggettivo presuntivo si intende poi semplicemente richiamare il criterio logico razionale, di tipo inferenziale, che consente di giungere dal risultato probatorio proprio di quella informazione, una volta vagliata la credibilità della fonte e la sua stessa attendibilità, al diverso fatto da provare (esistenza di condizioni economiche legate alla specifica attività considerata che ne giustificano l’allontanamento dal modello tenuto presente dagli studi di settore). Ammettere, dunque, il contribuente a offrire – in sede di contraddittorio e/o nel giudizio – elementi, anche presuntivi, idonei a contrastare l’opposta presunzione fondata sugli studi di settore “senza limitazione di mezzi e contenuto” significa soltanto che non vi sono regole di esclusione che possano ostare alla acquisizione al processo di una data informazione rilevante ai detti fini (salvo quelle che derivano dal principio del contraddittorio e della norme processuali generali o proprie del processo tributario), ma non significa certo che veicolo per tale acquisizione possa essere – nel processo civile come nel processo tributario – direttamente e soltanto l’asserzione della parte stessa che ad essa abbia interesse (Cass., Sez. 5, 15 gennaio 2019, n. 769).

2.4 Inoltre, pur non assumendo valore confessorio, l’indicazione dei maggiori ricavi non contabilizzati in sede di proposta di accertamento con adesione integra l’adozione di un criterio di prudente ragionevolezza logicamente ancorato alla omessa allegazione di elementi da parte degli attuali ricorrenti volti a contrastare le risultanze di tale criterio (Cass., Sez. 5, 29 dicembre 2017, n. 28543).

2.5 Nella specie, il giudice di appello ha ritenuto che l’onere di provare i ricavi non contabilizzati gravasse a carico dell’amministrazione finanziaria, non potendo tenersi conto dell’incongruità dei ricavi dichiarati rispetto alle risultanze dello studio di settore nè della indicazione dei maggiori ricavi in sede di proposta di accertamento con adesione (non accettata dall’amministrazione finanziaria). Ciò in quanto, a suo dire, lo strumento dello studio di settore non implica l’inversione dell’onere della prova a carico dei contribuenti, nè costituisce di per sè dimostrazione dei fatti gravi, precisi e concordanti in grado di legittimare agli accertamenti D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 39, comma 1, lett. d.

2.6 Tuttavia, la sentenza impugnata ha fatto malgoverno dei principi enunciati, valutando che l’onere probatorio dei maggiori ricavi realizzati dai contribuenti nell’esercizio dell’attività imprenditoriale fosse a carico dell’amministrazione finanziaria e che la mera incongruità rispetto al parametro statistico fosse insufficiente a presumere l’inattendibilità dei ricavi dichiarati, senza tener conto delle ulteriori anomalie emerse all’esito degli accertamenti esperiti dall’amministrazione finanziaria con riguardo all’esiguità dei redditi dichiarati a fronte del volume d’affari, al numero dei soci d’opera ed all’insufficienza dei redditi da partecipazione rispetto ai carichi e alle spese familiari dei soci.

In tal modo, quindi, la sentenza impugnata ha finito col traslare a carico dell’amministrazione finanziaria un più gravoso onere probatorio che non le incombeva. Difatti, essa si basa sul presupposto erroneo che spettasse all’amministrazione finanziaria di indicare e dimostrare fatti specifici idonei a confermare l’attendibilità del metodo presuntivo, onere invece predicabile solo ove non sia stato instaurato il contraddittorio ovvero quando, attivato quest’ultimo, il contribuente abbia offerto elementi sia pure presuntivi in grado di giustificare lo scostamento, atteso che, in caso contrario, ove cioè, come nella specie, il contraddittorio sia stato attivato e il contribuente si sia limitato a mera attività assertiva, senza addurre elementi concreti in grado di supportarla, a fondare l’accertamento ben può bastare, di per sè, l’applicazione dello studio di settore.

3. Alla stregua delle precedenti argomentazioni, si deve accogliere il secondo motivo, rigettare il primo motivo, cassare la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto con rinvio per nuovo esame alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo, rigetta il primo motivo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 10 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 25 marzo 2021

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