Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8214 del 11/04/2011

Cassazione civile sez. trib., 11/04/2011, (ud. 10/03/2011, dep. 11/04/2011), n.8214

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Presidente –

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Consigliere –

Dott. IACOBELLIS Marcello – Consigliere –

Dott. POLICHETTI Renato – Consigliere –

Dott. OLIVIERI Stefano – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

TREPIPOR FINANZIARIA SRL in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA PIAZZA GONDAR 22, presso

lo studio dell’avvocato ANTONELLI MARIA, che lo rappresenta e difende

unitamente all’avvocato DOMINICI REMO, giusta delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 109/2005 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 05/07/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

10/03/2011 dal Consigliere Dott. STEFANO OLIVIERI;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SORRENTINO Federico, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Contro l’avviso di accertamento con il quale veniva determinata a carico di TREPIPOR Finanziaria s.r.l. la maggiore imposta IRPEG per l’anno 1996 ed irrogale le conseguenti sanzioni pecuniarie – previo disconoscimento dei dividendi dichiarati dalla società, delle relative ritenute di acconto e del credito d’imposta evidenziato – proponeva ricorso la contribuente contestando la validità dell’avviso sotto molteplici profili ed allegando la effettiva percezione dei dividendi.

Il ricorso era rigettato con sentenza n. 209/41/2003 della CTP di Milano che accertava: 1 – la validità dell’avviso di accertamento motivato “per relationem”; 2 – la insussistente violazione del contraddittorio essendo stata in grado la società contribuente di svolgere una compiuta difesa nel merito; 3 – la correttezza della motivazione delle sanzioni irrogale, 4-la mancanza di prova documentale relativa alla effettiva percezione dei dividendi.

Anche l’appello proposto dalla società veniva rigettato con semenza della 15^ sezione della CTR di Milano in data 5.7.2005 n 109 che rilevava la mancanza di prova circa la reale distribuzione dei dividendi dalla società Berechet alla Trepipor s.r.l..

Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso per cassazione la società affidando la impugnazione a quattro mezzi di gravame.

Resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso, integrando le proprie difese con memoria illustrativa depositata ai sensi dell’art. 378 c.p.c..

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p. 1. la sentenza della CTR di Milano dopo aver illustrato le pregresse vicende processuali e dopo aver riportato i motivi di appello formulati dalla società, conclude per il rigetto della impugnazione sull’unica “ratio decidendi” della mancanza di prova della percezione dei dividendi, e ritenendo pertanto fittizia la operazione finanziaria intercorsa tra Berechet e Trepipor.

p. 2. la società affida il ricorso a quattro mezzi deducendo:

– con i motivi 1, 3 e 4, nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n 4) (e in subordine vizio di motivazione), non avendo i Giudici territoriali preso in esame i motivi di appello concernenti: a) il dedotto vizio di nullità dell’avviso per carenza di motivazione (il richiamo contenuto nell’avviso notificato alla motivazione della “segnalazione della Guardia di Finanza” -nella quale si faceva riferimento ai verbali di indagini svolte nei confronti di altre società tra le quali la Berechet Finanziaria dalla quale la contribuente avrebbe percepito i dividendi- non era sufficiente ad assolvere al requisito di validità di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7, in quanto non erano stati allegali all’avviso anche gli altri atti ai quali la “segnalazione” della Guardia di Finanza a sua volta rinviava); b) il dedotto vizio di nullità dell’avviso di accertamento per omessa indicazione dell’aliquota di imposta applicata dall’Ufficio (con conseguente violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42); c) il dedotto vizio di nullità dell’avviso nella parte in cui erano irrogate le sanzioni pecuniarie per difetto di motivazione (con conseguente violazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 16, non essendo stati indicali i criteri adottali dall’Ufficio per la determinazione della entità della sanzione applicata nel massimo edittale) – con il motivo 2, violazione dell’art. 2729 c.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), nonchè vizio di insufficiente o contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia, avendo i Giudici territoriali confermato la sentenza di prime cure e ritenuto provata la fittizietà della operazione di distribuzione dei dividendi dalla società Berechet alla contribuente, mentre tale prova di natura presuntiva doveva considerarsi illegittima in quanto fondata a sua volta su altra presunzione semplice (mancato trasferimento di capitali dalla società Traminex alla società Berchet desunta come logica conseguenza dalla inesistenza di conti correnti bancari intestati a alla Berchet sui quali le somme avrebbero dovute essere accreditate) in violazione del principio “praesumptum de praesumpto non admittitur”; inoltre avendo i Giudici territoriali valorizzato ai fini probatori la inesistenza dei conti correnti bancari senza dare conto della alternativa ricostruzione del materiale probatorio fornita dalla società sondo cui le operazioni finanziarie possono eseguirsi anche in forme diverse dal materiale trasferimento di denaro.

p. 3. la Agenzia ha controdedotto eccependo la inammissibilità e comunque la infondatezza dei motivi e chiedendo il rigetto del ricorso, ed ha integrato le proprie difese anche con memoria illustrativa ex art. 378 c.p.c..

p. 4. Le censure per omessa pronuncia sulle questioni di merito dedotte dalla società contribuente, relative alla nullità dell’avviso di accertamento impugnato, sono state correttamente formulate dalla ricorrente.

Il ricorso risponde al requisito di autosufficienza avendo la parte ricorrente specificato che le questioni di merito concernenti i requisiti di validità dell’avviso erano state proposte con il ricorso introduttivo in primo grado e quindi riproposte con i motivi di appello, con ciò assolvendo alla esigenza di compiuta descrizione del fatto processuale sottoposo all’esame della Corte anche in riferimento alla individuazione degli atti processuali con i quali le questioni erano state prospettate nei giudizi di merito.

Il ricorso, pertanto, risponde al modello legale, conformemente al principio secondo cui “affinchè possa utilmente dedursi in sede di legittimità un vizio di omessa pronuncia, è necessario, da un lato, che al giudice di merito fossero state rivolte una domanda o un’eccezione autonomamente apprezzabili, e, dall’altro, che tali domande o eccezioni siano state riportate puntualmente, nei loro esatti termini, nel ricorso per cassazione, per il principio dell’autosufficienza, con l’indicazione specifica, altresì, dell’atto difensivo o del verbale di udienza nei quali le une o le altre erano state proposte, onde consentire al giudice di verificarne, in primo luogo, la ritualità e la tempestività, e, in secondo luogo, la decisività” (cfr. Corte cass. SU 28.7.2005 n. 15781).

Non costituisce impedimento all’accesso dell’esame dei motivi di ricorso il l’atto che i predetti atti processuali non siano stati integralmente trascritti, atteso che la esposizione delle ragioni in l’atto e diritto a supporto dei singoli motivi di ricorso consente egualmente di evincere quali siano le statuizioni contenute nella sentenza impugnata e le specifiche questioni sottoposte al Giudice di secondo grado e sulle quali questi avrebbe omesso di pronunciare (cfr. Corte cass. n. 317/2002; id. 2^ sez. 2.12.2005 n. 26234: “il ricorso per cassazione deve ritenersi ammissibile in generale, in relazione al principio dell’autosufficienza che io connota, quando da esso, pur mancando l’esposizione dei motivi del gravame che era staio proposto contro la decisione del giudice di primo grado, non risulti impedito di avere adeguata contezza, senza necessità di utilizzare atti diversi dal ricorso, della materia che era stata devoluta al giudice di appello e delle ragioni che i ricorrenti avevano inteso far valere in (fucila sede, essendo esse, univocamente desumibili sia da quanto nel ricorso stesso viene riferito circa il contenuto della sentenza impugnata, sia dalle critiche che ad essa vengono rivolte.

Solo nel caso della deduzione del vizio per omessa pronuncia su una o più domande avanzate in primo grado è, invece, necessario, al fine dell’ammissibilità del ricorso per cassazione, la specifica indicazione dei motivi sottoposti al giudice del gravame sui quali egli non si sarebbe pronunciato, essendo in tal caso indispensabile la conoscenza puntuale dei motivi di appello”).

4.1 I motivi di ricorso primo, terzo e quarto sono fondati.

La sentenza ha, infatti, esaminato esclusivamente il motivo di appello con il quale la società impugnava la decisione di prime cure sul punto della omessa prova della esistenza della operazione finanziaria (distribuzione dei dividendi), trascurando di esaminare gli ulteriori motivi di gravarne formulati dall’appellante a volti a contestare la sentenza di prime cure che aveva ritenuto la validità dell’avviso di accertamento ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42.

Non può, evidentemente, configurarsi nella specie la ipotesi dell’assorbimento degli altri motivi di appello, in quanto la soccombenza della società appellante sul motivo concernente la idoneità e sufficienza probatoria della pretesa fiscale, non determinava certamente il venir meno dell’interesse (ed anzi rendeva attuale l’interesse) della medesima parte ad ottenere una pronuncia sugli altri motivi di gravame volti ad invalidare lo stesso atto amministrativo con il quale l’Amministrazione ha fatto valere la pretesa nei confronti del contribuente (il criterio dell’assorbimento può operare esclusivamente nei confronti della parte vittoriosa:

Corte cass. 5^ sez. 27.1.2003 n. 1161; id. 1^ sez. 23.4.2008 n. 10545).

Le enunciazioni contenute nella motivazione della sentenza secondo cui “è fondamentale per escludere la presunzione di simulazione che i dividendi siano stati effettivamente incassati … nell’appello della società non vi è traccia di alcune considerazioni tendenti a provare che il pagamento sia stato effettivamente effettuato” lette in correlazione alla statuizione del dispositivo (“la commissione tributaria regionale conferma la sentenza impugnata”) non consentono, inoltre, di ravvisare la ipotesi di un pronuncia implicita di rigetto sugli ulteriori motivi gravame, non essendo dato ravvisare nella specie un rapporto di indissolubile dipendenza tra la soluzione della questione di merito adottala dalla CTR – fondata sulla mancanza della prova contraria di cui era onerata la società – e la questione concernente la sussistenza del requisito di validità/invalidità dell’avviso, tale da considerare quest’ultima il presupposto di fatto e l’antecedente logico-giuridico necessario della prima (cfr. Corte cass. 2^ sez. 18.1.1992 n. 576, id. 2^ sez. 1.12.2000 n. 15373, id.

Ili sez. 23.9.2004 n. 19131, id. 1 sez. 5.4.2005 n. 7086; id. 1^ sez. 9.5.2007 n. 10636). Non è dubbio, peraltro, che la pronuncia implicita presuppone necessariamente che le questioni sulle quali è stata omessa una espressa statuizione siano state comunque oggetto di considerazione ed esame da parte del Giudice, ipotesi questa che non traspare affatto dal contenuto motivazionale della sentenza che prescinde del tutto dalle altre questioni dedotte con i motivi di impugnazione, avendo ritenuto decisiva i Giudici territoriali la sola questione della prova. Aderendo alla valutazione del primo Giudice in ordine alla sussistenza dei requisiti di gravità serietà e concordanza da attribuire agli elementi indiziari offerti dalla Amministrazione, con conseguente inversione dell’onere probatorio a carico della società contribuente, i Giudici del gravame hanno rilevato che la parte non aveva fornito la prova richiesta, ed in base a tale esclusiva “ratio decidendi” hanno rigettato l’appello.

Correttamente pertanto la ricorrente ha censurato la sentenza per l’errore processuale (e non per vizio motivazionale, prospettato solo “in via subordinata”) in cui sono incorsi i Giudici di appello non osservando l’obbligo di pronuncia su tutta la domanda e le eccezioni (di merito) previsto dall’art. 112 c.p.c. (cfr. Corte cass. 2^ sez. 7.7.2004 n. 12475; id. 1^ sez. 27.1.2006 n. 1755; id. 3^ sez. 14.3.006 n. 5444; 1^ sez. 19.5.2006 n. 11844).

In conseguenza la accertata violazione dell’art. 112 c.p.c. impone la cassazione della sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della CTR della Lombardia affinchè pronunci sui motivi di appello pretermessi.

4.2 Inammissibile, oltre che infondato, è invece il secondo motivo dedotto dalla ricorrente, che la Corte è tenuta comunque ad esaminare in quanto non assorbito dal rinvio determinato dall’accertato vizio processuale.

Il motivo, è inammissibile, per difetto del requisito di autosufficienza, in relazione alla dedotta violazione dell’art. 2727 c.c. (avendo i Giudici di merito ritenuto raggiunta la prova della inesistenza della operazione finanziaria sebbene desunta da un fatto a sua volta oggetto di altra presunzione semplice), non essendo stato trascritto l’intero contenuto delle prove documentali contestate (“segnalazione” della Guardia di Finanza e del documento di cui all’allegato 8 notificato unitamente all’avviso di accertamento) e non essendo in conseguenza permesso a questa Corte di verificare la decisività della “prova presuntiva” sulla quale sarebbe fondata la susseguente presunzione semplice della mancata distribuzione dei dividendi alla Trepipor Finanziaria s.r.L: dallo stralcio della “segnalazione” riportato nel ricorso risulta, infatti, che la operazione tra TRAMINEX Ltd. Compagnia di sconto e scambio s.p.a. e Berechct Finanziaria s.p.a. “presenta svariate anomalie che di per sè considerate inducono a ritenerla fittizia”, e dunque non è dato verificare se le ulteriori prove che – indipendentemente dalla rilevata inesistenza dei conti correnti – sarebbero ex se dimostrative del mancato trasferimento di capitali, siano o meno rappresentative di fatti idonei a fondare la successiva presunzione (fatti noti dai quali argomentare il fatto ignorato).

Ma la tesi della ricorrente risulta altresì infondata in quanto il “fatto noto” della inesistenza di conti correnti intestati alla Berechet non esaurisce la potenzialità di sviluppo delle implicazioni logiche nell’ambito del rapporto di provvista (Traminex – Berechet) ma è idoneo altresì a fondare la diversa presunzione semplice della mancata attuazione del rapporto di valuta (distribuzione dei dividendi da Berechet a Trepipor). In sostanza se come è stato prospettato dalla stessa ricorrente il trasferimento di capitali da Traminex a Berechet era condizione necessaria per la distribuzione dei dividendi alla Trepipor (cfr. pag. 9 ricorso “pare opportuno soffermarsi su tale operazione perchè da essa è derivata la distribuzione dei dividendi”), ne segue che la inesistenza di conti correnti intestati alla Berechet integra un “fatto noto” dal quale può derivare, secondo un criterio di inferenza logica probabilistica, tanto la conseguenza del mancato trasferimento di capitali su conti inesistenti, quanto la diversa conseguenza della mancata distribuzione di dividendi prelevati dai conti inesistenti.

Ed infatti, secondo un principio di diritto costantemente affermato da questa Corte “in tema di prova per presunzioni non occorre che i fatti sui quali la presunzione si fonda siano tali da fare apparire l’esistenza del fatto ignoto come l’unica conseguenza possibile dei fatti accertati in giudizio secondo un legame di necessarietà assoluta ed esclusiva, bastando che l’operata ingerenza sia effettuata alla stregua di un canone di probabilità, con riferimento ad una connessione possibile e verosimile di decadimenti, la cui sequenza e ricorrenza può verificarsi secondo regole di esperienza individuate dal giudice per giungere all’espresso convincimento circa tale probabilità di sussistenza e la compatibilità del fatto supposto con quello accertato” cfr. Corte cass. sez. lav. 1.1.1983 n. 419; id. 1^ sez. 5.7.1990 n. 7084; id. 1^ sez. 26.7.1994 n. 6954; id.

1 sez. 26.3.1997 n. 2700; id. 2^ sez. 5.10.2001 n. 12296).

L’allegazione della parte ricorrente secondo cui tale forma di pagamento (trasferimento e prelievo di capitali da conti correnti) non fosse l’unica modalità di esecuzione delle transazioni finanziarie tra le diverse società, si risolve, poi, in una prospettazione di parte volta ad accreditare una diversa ricostruzione delle risultanze processuali e ad introdurre una questione di fatto che non trova accesso nel sindacato di legittimità.

5. Pertanto il ricorso va accolto nei limiti indicali con conseguente cassazione in parte qua della sentenza impugnata e rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia che dovrà pronunciare sui motivi di appello proposti dalla società, riportati al precedente paragr. 2, con i quali è stata devoluta al Giudice del gravame la questione della nullità dell’avviso di accertamento per violazione del D.P.R. n. 500 del 1973, art. 42 e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 10.

Il giudice del rinvio provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte:

– accoglie il ricorso, limitatamente ai motivi primo, terzo e quarto, dichiara inammissibile il secondo motivo, e per l’effetto cassa in parte qua la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia per l’esame degli ulteriori motivi di appello proposti dalla società, nonchè per la liquidazione anche delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 10 marzo 2011.

Depositato in Cancelleria il 11 aprile 2011