Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8186 del 22/03/2019

Cassazione civile sez. trib., 22/03/2019, (ud. 26/02/2019, dep. 22/03/2019), n.8186

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Lugi – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4594/2012 R.G. proposto da:

F.lli S. di S.A., S. e An. s.n.c.,

in persona del legale rappresentante pro tempore,

S.A., rappresentata e difesa dall’Avv. Antonio De Mari, con

domicilio eletto in Roma, Via Vincenzo Picardi n. 4, presso lo

studio dell’Avv. Corrado Pascasio, giusta procura speciale a margine

del ricorso;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Campania 267/18/2010, depositata il 15 dicembre 2010;

nonchè sul ricorso iscritto al n. 3207/2013 R.G. proposto da:

S.A., rappresentato e difeso dall’Avv. Antonio De Mari,

con domicilio eletto in Roma, Via Vincenzo Picardi n. 4, presso lo

studio dell’Avv. Corrado Pascasio, giusta procura speciale a margine

del ricorso;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Campania n. 441/45/2011, depositata il 21 novembre 2011;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26 febbraio

2019 dal Consigliere D’Orazio Luigi.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

1. Con avviso di accertamento relativo all’anno 2002 l’Agenzia delle Entrate rettificava il reddito della società F.lli S. da Euro 31.898,00 in Euro 263.980,00.

2. Avverso tale avviso proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale la società F.lli S. di S.A., S. e An. snc, in persona del legale rappresentante S.A., consegnato per la notifica all’ufficio postale in data 26-2-2007.

3. L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio ed eccepiva l’inammissibilità del ricorso in quanto presentato solo il 26-2-2007 (anzichè il 24-2-2007), quindi oltre il termine di sessanta giorni dalla ricezione dell’avviso di accertamento, avvenuto il 26-9-2006, dovendosi tenere conto anche della sospensione del termine per 90 giorni a seguito della instaurazione del procedimento di accertamento con adesione. Contestava anche l’ammissibilità del ricorso perchè spedito in busta chiusa.

4. La Commissione tributaria provinciale con sentenza n. 36 del 2009 dichiarava l’inammissibilità del ricorso perchè proposto tardivamente.

5. Avverso tale sentenza proponeva appello la società, allegando copia dell’avviso di accertamento notificato in data 27-9-2006, sicchè il ricorso notificato il 26-2-2007 era tempestivo.

6. Con sentenza 267/18/2010, depositata il 15-12-2010, la Commissione tributaria regionale della Campania rigettava l’appello, in quanto risultava che l’avviso di accertamento era stato notificato in data 26-9-2006 e non in data 27-9-2006, sicchè il ricorso doveva essere spedito entro il 23-2-2007 (venerdì).

7. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per Cassazione la società.

8. L’intimata non ha svolto attività difensiva.

9. In data 27-9-2006 l’Agenzia delle entrate notificava a S.A., socio per il 25 %, l’avviso di accertamento con il quale rettificava per l’anno 2002 il reddito di partecipazione dichiarato in conseguenza dell’accertamento emesso per il 2002 nei confronti della società F.lli S. s.n.c..

10. Tale avviso veniva impugnato dinanzi alla Commissione tributaria provinciale che, con sentenza n. 281 del 2010 lo rigettava, pur ritenendolo tempestivo.

11. La Commissione tributaria Regionale della Campania, con sentenza n. 441/45/2011, depositata il 21 novembre 2011, rigettava l’appello in quanto l’avviso di accertamento sarebbe divenuto “definitivo” a seguito della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania depositata il 15-12-2010.

12. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per Cassazione lo S..

13. L’intimata non ha svolto attività difensiva.

14. Con ordinanza in data 30-1-2018 la Corte di Cassazione ha disposto la riunione del procedimento n. 3207/2013 al procedimento n. 4594/2012, mandando alla Cancelleria per l’acquisizione dei fascicoli d’ufficio e disponendo il rinvio della causa a nuovo ruolo.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Anzitutto si rileva che si è già provveduto, con ordinanza del 30-1-2018, alla riunione del procedimento n. 3207/2013 al procedimento n. 4594/2012, stanti gli evidenti elementi di connessione ex art. 274 c.p.c., trattandosi della impugnazione di avvisi di accertamento nei confronti della società e del socio per lo stesso anno di imposta (anno 2002).

1.1. Con il primo motivo di ricorso per Cassazione (proc. 4594/2012) la società deduce la violazione del principio del contraddittorio ai sensi del D.P.R. n. 546 del 1992, art. 14, in quanto in caso di società di persone al giudizio devono partecipare tutti i soci, sussistendo una ipotesi di litisconsorzio necessario. Inoltre, aggiunge che l’avviso di accertamento le è stato notificato solo in data 27-9-2006 e non il 26-9-2006, sicchè il ricorso spedito in data 262-2007 (lunedì) era tempestivo.

2. Con il secondo motivo di impugnazione la ricorrente società deduce il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, in quanto tale doglianza è stata ritenuta come “nuova” nella sentenza di appello.

3. Con il terzo motivo di impugnazione la ricorrente rileva la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, non avendo tenuto conto l’Agenzia delle entrate dei costi relativi ai presunti ricavi evasi.

4. Con il quarto motivo di impugnazione la società deduce la incongruità del maggior reddito accertato per duplicazione dei recuperi e l’erroneità dei calcoli, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

5. Con il quinto motivo di impugnazione la ricorrente rileva la contraddittorietà, erroneità ed insufficienza della motivazione in merito al calcolo della percentuale di ricarico, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

6.1. Con il primo motivo di ricorso per Cassazione (n. 3207/2013) il socio S.A. deduce la insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio nonchè la violazione di norme di diritto, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, in quanto la Commissione regionale ha motivato il rigetto dell’appello in base a due circostanze non rispondenti al vero: l’intervenuta definitività dell’accertamento emesso per l’anno 2002 nei confronti della società S. s.n.c., a seguito della sentenza della Commissione tributaria regionale n. 267 del 2010, mentre la stessa era stata impugnata con ricorso per Cassazione; la conferma della legittimità dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società da parte della Commissione tributaria regionale, mentre con sentenza n. 267 del 2010 la Commissione regionale si è limitata a pronunciare l’inammissibilità del ricorso perchè tardivo, senza entrare nel merito della questione.

6.2. Con il secondo motivo di impugnazione il ricorrente deduce la violazione di norme di diritto, e segnatamente del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, in quanto in caso di società di persone al giudizio devono partecipare tutti i soci, sussistendo una ipotesi di litisconsorzio necessario.

6.3. Con il terzo motivo il socio deduce “violazione dell’obbligo di motivazione in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, avendo l’Ufficio motivato il provvedimento con riferimento al processo verbale di constatazione redatto da funzionari dell’Amministrazione finanziaria.

6.4. Con il quarto motivo il socio si duole della “violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, in quanto non si è tenuto conto dei costi sostenuti dalla società.

6.5. Con il quinto motivo il socio deduce “incongruità del maggior reddito accertato per duplicazione dei recuperi ed erroneità dei calcoli, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5” in quanto le rimanenze erano già state dichiarate tra le variazioni un aumento con la dichiarazione dei redditi del 2002.

6.6. Con il sesto motivo di impugnazione il socio si duole della “contraddittorità, erroneità ed insufficienza della motivazione in merito al calcolo della percentuale di ricarico, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1 n. 5”, avendo l’Ufficio applicato la media semplice in luogo di quella ponderata.

7. Preliminarmente va esaminato il ricorso proposto dalla società n. 4594/2012, che va rigettato, con pronuncia di inammissibilità del ricorso introduttivo della contribuente per tardività.

7.1. Invero, dai documenti contenuti nei fascicoli dei giudizi di merito acquisiti dalla Corte emerge inequivocabilmente che l’avviso di accertamento è stato notificato alla società in data 26-9-2006 e non in data 27-9-2006 (data quest’ultima in cui è stato notificato al socio S.A. l’avviso a lui destinato quale titolare del 25% delle quote della società), sicchè i 150 giorni per la proposizione del ricorso (60 quale termine di impugnazione oltre ai 90 giorni per la partecipazione della contribuente al procedimento per adesione) scadevano il 23-2-2007 (venerdì), mentre il ricorso è stato spedito per la notifica dalla società solo il 26-2-2007, quando il termine per l’impugnazione era già spirato.

7.2. L’avviso alla società (OMISSIS), infatti, è stato notificato il 26-92006 a mani di S.A. quale “amministratore” della società. Del resto, nel ricorso di primo grado la stessa società S. di S.A., S. e An. s.n.c., ha precisato che l’avviso (OMISSIS) emesso in data 25-9-2006 è stato “notificato il successivo 26-9-2006” (“qui allegato in copia”). Solo in sede di appello la società ha dedotto che l’avviso (OMISSIS) era stato notificato il 27-2-2006 e non il 26-2-2006.

L’avviso di accertamento relativo ai redditi del socio ((OMISSIS)) è stato, invece, notificato al socio S.A. il 27-2-2006, a mani di ” D.M., moglie convivente del contribuente”, con riferimento al 25 % della quota posseduta nella società S.A. s.n.c. Di S.A. e C, per l’importo di Euro 65.995,00 nel 2002.

Pertanto, il ricorso introduttivo del giudizio di primo grado presentato dalla società è inammissibile perchè tardivo, con assorbimento di tutti i restanti motivi articolati nel ricorso della società n. 4594/2012.

8. Va accolto, invece, il secondo motivo di impugnazione proposto dal socio S.A. nel ricorso n. 3207/2013, sussistendo il litisconsorzio necessario tra la società ed i tre soci, S.A., S.S. e S.A., come emerge dalla sentenza 7967 del 2014 di questa Corte che, pronunciando sul ricorso presentato dalla società S. avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania 107/20/2008, ha dichiarato la nullità dell’intero giudizio per difetto di litisconsorzio.

Invero, costituisce principio ormai consolidato quello per cui, in materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio (Cass. Civ., Sez. Un., 4 giugno 2008, n. 14815; in tema di Irap cfr Cass. Civ, 20 giugno 2012, n. 10145).

Nella specie, non hanno partecipato ai giudizi di merito di primo e secondo grado, relativi al ricorso n. 3207/2013, nè la società nè i soci An. e S. S., con conseguente nullità di tali giudizi, svoltisi senza la partecipazione necessaria dei soci e della società.

Infatti, nonostante l’inammissibilità del ricorso introduttivo del giudizio avverso l’avviso di accertamento da parte della società (n. 4594/2012), per tardività dello stesso, il litisconsorzio necessario deve ricomprendere anche la stessa.

Solo il giudicato formatosi a carico di uno dei litisconsorti impedisce la concreta attuazione del liticonsorzio processuale (Cass., 6 giugno 2014, n. 12793; Cass., 21 maggio 2014, n. 11149, per cui il giudicato favorevole formatosi sull’impugnazione in favore della società non si estende ai soci il cui rapporto tributario è stato definitivo con altro giudicato, diretto, di contenuto contrario).

9. Gli altri motivi del ricorso del socio n. 3207/2013 sono assorbiti, pur dovendosi rilevare che la pronuncia della Commissione regionale della Campania (441/45/2011) è incorsa in errore quando ha rigettato l’appello proposto dal socio, in quanto sarebbe divenuto definitivo l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società di persone, a seguito della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania 267/18/2010, che aveva rigettato l’appello proposto dalla società per tardività del ricorso introduttivo del giudizio di primo grado.

Infatti, da un lato, si rileva che la decisione della Commissione tributaria regionale della Campania (267/18/2010), in relazione all’avviso di accertamento nei confronti della società, non era “definitiva”, pendendo il giudizio di cassazione.

Dall’altro, si evidenzia che tale decisione non aveva svolto alcun accertamento di merito in relazione alla legittimità dell’avviso di accertamento, ma si era limitata solo alla verifica della inammissibilità del ricorso di primo grado perchè tardivo, in un giudizio al quale non aveva partecipato il socio S.A., litisconsorte necessario; sicchè va applicato il principio per cui l’avviso di accertamento del reddito di società di persone, pur se divenuto irretrattabile per mancanza di impugnazione da parte della stessa, non può considerarsi definitivo in pregiudizio dei soci ai quali l’atto non è stato notificato (Cass., 30 luglio 2014, n. 17360).

10. Le spese di tutti i gradi di giudizio vanno interamente compensate tra le parti in quanto la giurisprudenza della Corte di Cassazione si è consolidata solo a decorrere dalla pronuncia a Sezioni Unite del 2008 suindicata.

PQM

Rigetta il ricorso n. 4594/2012 e dichiara inammissibile il ricorso introduttivo della società; in accoglimento del secondo motivo del ricorso del socio n. 3207/2013, cassa la sentenza impugnata (CTR 441/45/2011) e dichiara la nullità dell’intero giudizio, con rinvio alla Commissione tributaria provinciale di Napoli in diversa composizione. Dichiara assorbiti gli altri motivi.

Compensa interamente tra le parti le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 26 febbraio 2019.

Depositato in Cancelleria il 22 marzo 2019