Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8177 del 24/03/2021

Cassazione civile sez. trib., 24/03/2021, (ud. 24/09/2020, dep. 24/03/2021), n.8177

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11609/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Distrettuale dello

Stato e presso i cui uffici domicilia in Roma, alla Via dei

Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

M.M., rappresentato e difeso, giusta procura in calce al

controricorso, dall’Avv. Andrea Brini, elettivamente domiciliato

presso il suo studio in Firenze, via della Cernaia n. 102;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Toscana n. 143/8/2012, depositata il 26 ottobre 2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24 settembre

2020 dal Consigliere Luigi D’Orazio.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

1.L’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento, con il metodo sintetico (periodo complessivo 2005/2009 per incrementi patrimoniali), per gli anni 2005, 2006 e 2007, nei confronti di M.M., tenendo conto, per il 2005, della quota spese per incrementi patrimoniali per Euro 47.806,80, pari ad 1/5 della somma complessiva di Euro 329.034,38, quale corrispettivo per l’acquisto di una azienda (rivendita di generi di monopolio) avvenuta nel 2005, ma con pagamento in cambiali (Euro 14.729,00 nel 2005; Euro 55.777,32 nel 2006; Euro 55.777,00 nel 2007; Euro 55.777,00 nel 2008 ed Euro 56.973,04 nel 2009), oltre ad Euro 5.375,07 per residenza principale (2 mesi, corna da contratto di locazione dell’ottobre 2005), per un totale di reddito per Euro 53.181,87; per l’anno 2006, il reddito era di Euro 80.261,15, in quanto alla quota costante di Euro 47.806,80 pari ad 1/5 della somma dovuta a titolo di controprestazione per l’acquisto dell’azienda, si aggiungeva quella per la locazione dell’immobile per dodici mesi, pari ad Euro 32.454,45; per l’anno 2007, alla somma di Euro 47.806,80 si aggiungevano quelle per l’acquisto di un’auto per Euro 35.838,39 e quella per la locazione per dodici mesi ridotta però ad Euro 19.472,67, con un abbattimento del 40 %, per un reddito complessivo di Euro 103.117,86.

2.La Commissione tributaria provinciale di Firenze accoglieva solo in parte il ricorso, evidenziando che correttamente l’Agenzia delle entrate aveva tenuto conto degli anni successivi al 2005 e non di quelli precedenti, in quanto il pagamento effettivo era avvenuto in tali successive annualità (2005, 2006, 2007 e poi 2008 e 2009). Tuttavia, riteneva eccessive le spese di conservazione dell’auto e dell’immobile locato, anche perchè non si comprendeva la differenza di importo per l’immobile tra il 2006 ed il 2007, in entrambi i casi il contratto di locazione era stato di dodici mesi. Escludeva, quindi, le disponibilità per l’abitazione e l’auto.

3.L’Agenzia delle entrate proponeva appello, rilevando che il giudice di prime cure non poteva limitarsi ad annullare del tutto le voci indicative di reddito rappresentate dall’auto e dalla locazione di immobile, ma semmai avrebbe dovuto ridurre tali importi, riconoscendo che per l’auto l’importo corretto era di Euro 5.775,90 e non di Euro 35.838,39.

4.La Commissione tributaria regionale della Toscana accoglieva in parte l’appello dell’Ufficio, fornendo le direttive all’Agenzia delle entrate per il ricalcolo dei redditi presunti per i tre anni (2005, 2006 e 2007). In particolare, per il 2005 il reddito era pari a zero, in quanto la spesa per incrementi patrimoniali era di Euro 14.719,02 (pari all’importo effettivamente pagato in tale anno per le cambiali) e quella per la locazione (2 mesi) era di Euro 5.375,07, quindi spese complessive inferiori al realizzo conseguito per la vendita di una azienda di Euro 32.500,00. Per l’anno 2006, poi, occorreva tenere conto di 1/5 della spesa per incrementi patrimoniali sostenuta nell’anno e per 1/5 delle spese per incrementi patrimoniali sostenuta nel 2007, oltre al valore per il possesso della abitazione principale in locazione per dodici mesi. Nel 2007 occorreva attribuire a tale anno 1/5 della spesa patrimoniale effettivamente sostenuta, oltre al valore dell’auto, come corretto dall’Ufficio, ed al valore del possesso dell’abitazione per Euro 19.472,57.

5.Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate.

6.Resiste con controricorso il contribuente.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1.Con un motivo di impugnazione, sebbene suddiviso in tre motivi separati (distinti in 1.1., 1.2. e 1.3. rispettivamente a pagina 8, 9 e 13) l’Agenzia delle entrate deduce la “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3” (motivo 1.1. a pagina 8), in quanto il giudice di appello è incorso in una violazione di legge avendo attribuito al contribuente 1/5 del valore dell’incremento patrimoniale dell’anno, senza tenere conto del totale degli incrementi patrimoniali, dividendolo nei cinque anni, per poi imputare ogni quota di 1/5 ad ogni anni. In sostanza la Commissione regionale ha attribuito al contribuente 1/5 di 1/5 degli incrementi patrimoniali calcolati dall’Ufficio. In tal modo, se l’incremento era di Euro 329.034,38, 1/5 di tale importo era di Euro 47.806,80, sicchè il giudice di appello, invece che attribuire la somma di Euro 47.806,80 per i cinque anni, ha applicato a ciascun anno 1/5 di Euro 47.806,80, quindi, ad esempio, Euro 14.719,00 nel 2005.

In subordine (motivo 1.2. a pagina 9), propone un diverso metodo di calcolo, in base al quale deve tenersi conto degli effettivi esborsi nel corso degli anni, quindi Euro 14.729,00 nel 2005 (relativo alle cambiali pagate), Euro 55.777,32 nel 2006 (cambiali pagate), Euro 55.777,32 nel 2007 (cambiali pagate), Euro 55.777,32 nel 2008 (cambiali pagate), Euro 56.973,04 nel 2009 (cambiali pagate). Pertanto, la somma di Euro 56.973,04 pagata nel 2009, deve essere suddivisa in cinque anni (dal 2009 al 2005 per la somma di Euro 11.394,61 per ogni anno), la somma pagata nel 2008 di Euro 55.777,32 deve anch’essa essere suddivisa in cinque anni (dal 2008 al 2004, quindi per la somma di Euro 11.155,46 per ogni anno, compreso il 2005) e così via. In tal modo il reddito sintetico per il 2005 è di Euro 47.806,80, nel 2006 di Euro 44.861,00, nel 2007 di Euro 33.705,54, nel 2008 di Euro 22.550,07 e nel 2009 di Euro 11.394,61.

In ulteriore subordine (motivo 1.3. a pagine 13 del ricorso per cassazione) si rileva che con riferimento ai mutui ultrannuali deve tenersi conto dei ratei di mutuo annui maturati, detraendo però il capitale mutuato dalle spese per incrementi patrimoniali.

1.1.Tale motivo è fondato, in relazione alla domanda subordinata di cui al punto 1.2. (pagina 9 del ricorso per cassazione).

1.2.Invero, con riferimento al motivo sub 1.1. (pagina 8 del ricorso per cassazione), che non può essere condiviso, per questa Corte nel caso in cui il pagamento di una azienda venga concordato con l’emissione di cambiali, non vi è una attuale erogazione di spesa complessiva, relativa all’importo delle cambiali, che non costituisce effettiva ed attuale espressione di capacità economica. Il pagamento concordato in cambiali non può, infatti, essere assimilato ad un pagamento in contanti, in quanto le cambiali costituiscono una promessa di pagamento futuro di una somma di denaro di cui il soggetto al momento dell’emissione non dispone (Cass., sez. 5, 21 luglio 2015, n. 15289; Cass., sez. 5, 10 settembre 2014, n. 19030, in relazione all’accollo di un debito in sede di acquisto di una azienda). Ciò che conta è, dunque, l’effettivo sostenimento di una spesa in uno o più periodi di imposta, con applicazione del metodo di accertamento sintetico in relazione agli anni interessati da tali atti concretamente dispositivi.

Nella fattispecie in esame, dunque, non può convenirsi con l’Agenzia delle entrate, laddove ritiene di suddividere per cinque anni la spesa complessiva di Euro 329.034,38 concordata per il pagamento della vendita dell’azienda nell’anno 2005. Secondo l’Agenzia per ogni anno dal 2005 in avanti, quindi, 2006, 2007, 2008 e 2009, dovrebbero conteggiarsi Euro 47.806,80 per ogni anno, somma che è pari ad 1/5 di Euro 329.034,38.

In realtà, quando c’è un incremento patrimoniale il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 5 all’epoca vigente, prevede che “qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro anni precedenti”.

Tale regola, che fa riferimento alla spalmatura della spesa nei “quattro anni precedenti”, si applica agli incrementi patrimoniali “effettivi”, ma non a quelli solo oggetto di una obbligazione futura, come nel caso di rilascio di cambiali. Pertanto, nella specie, l’Agenzia delle entrate non poteva tenere conto della somma complessiva stabilita nel contratto di acquisto dell’azienda del 2005, pari ad Euro 329.034,38, per poi dividerla nei cinque anni “successivi” al 2005, quindi, 2006, 2007, 2008 e 2009.

In realtà, i cinque “precedenti”, e non “successivi”, a quelli della operazione patrimoniale compiuta, vanno considerati in base alla effettiva erogazione delle somme, unico elemento idoneo a dimostrare la disponibilità “sostanziale” del contribuente.

1.3.Va accolto, invece, il motivo di cui al paragrafo 1.2. del ricorso per cassazione (pagina 9 del ricorso).

Occorre tenere conto, allora, degli spostamenti patrimoniali “effettivi” relativi al quinquennio 2005/2009.

Il giudice di appello ha ritenuto che nel 2005 il reddito derivante dallo strumento “parametrico” era pari a zero, in quanto la spesa per incrementi patrimoniali era di Euro 14.719,02, con riferimento alle cambiali che dovevano essere pagate in tale anno, mentre il reddito per la locazione dell’abitazione per due mesi (dall’ottobre 2005) era di Euro 5.375,00, sicchè entrambi erano compensati dal realizzo conseguito per la vendita di un’azienda per Euro 32.500,00.

In realtà, deve tenersi conto di tutte le spese per incrementi patrimoniali relativi al quinquennio; sicchè nel 2005 si inseriscono anche i vari 1/5 delle spese effettuate negli anni 2006, 2007, 2008 e 2009, e così via via per gli ulteriori due anni 2006 e 2007, che sono quelli in contestazione, come da prospetto che si trova alle pagine 11 e 12 del ricorso dell’Agenza delle entrate. Non può, dunque, essere condivisa la motivazione della sentenza del giudice di appello neppure per l’anno 2006, in cui ritiene di attribuire, oltre al valore relativo al possesso dell’abitazione principale in locazione, 1/5 della spesa sostenuta per tale anno (quindi Euro 11.155,46, pari ad 1/5 di Euro 55.777,32), oltre ad 1/5 delle spese per incrementi patrimoniali sostenuta nel 2007 (quindi Euro 11.155,46, pari ad 1/5 di Euro 55.777,32). Deve, invece, tenersi conto per il 2007, anche dei “quinti” relativi agli investimenti patrimoniali del 2008 e del 2009.

Per le medesime ragioni non può condividersi neppure la conclusione del giudice di appello per il 2007, laddove ritiene che si debba tenere conto, oltre al valore del possesso dell’autoveicolo “opportunamente corretto” ed al valore attribuito al possesso dell’abitazione principale in locazione di “Euro 19.472,67”, solo 1/5 della spesa per il 2007, senza considerare anche i “quinti” delle spese degli anni 2008 e 2009.

1.4.L’ulteriore motivo prospettato solo in via ulteriormente subordinata resta assorbito dall’accoglimento del primo motivo, sub 1.2.

2.La sentenza impugnata deve, quindi, essere cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

PQM

Accoglie il primo motivo (sub 1.2.); rigetta il primo motivo (sub 1.1.) e dichiara assorbito il primo motivo (sub 1.3.); cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 24 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 24 marzo 2021

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