Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8150 del 22/03/2019

Cassazione civile sez. trib., 22/03/2019, (ud. 29/11/2018, dep. 22/03/2019), n.8150

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PETITTI Stefano – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. est. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– ricorrente –

Aurubis Mortara Spa, (già Luvata Mortara Spa), in persona del legale

rappresentante pro – tempore, rappresentata e difesa, giusta procura

estesa a margine del controricorso, dall’Avv. Patriza Castellano del

Foro di Milano, che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente

domiciliata presso lo studio TLS, Associazione di Avvocati e

Commercialisti, al largo Forchetti n. 29 in Roma;

– controricorrente – ricorrente incidentale –

Avverso la sentenza n. 32, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Milano il 5 luglio 2010, e pubblicata il 24 febbraio

2011;

ascoltata la relazione svolta in camera di consiglio dal Consigliere

Di Marzio Paolo;

la Corte osserva.

Fatto

FATTI DI CAUSA

la società Luvata Mortara Spa riceveva notifica degli avvisi di accertamento n. (OMISSIS), e n. (OMISSIS) relativi, rispettivamente, agli anni 2004 e 2005, mediante i quali le si domandavano maggiori somme per Iva, Irpeg ed Irap, sul fondamento di un Processo Verbale di Costatazione redatto dalla Guardia di Finanza in data 20 febbraio 2007. Nel Pvc si rilevava, peraltro, che la società aveva versato elevate somme, Euro 109.916,00 per il 2004, ed Euro 101.256 per il 2005, che avrebbero dovuto rappresentare commissioni e provvigioni di agenzia, alla società Luvata Sales OY, calcolate, però, non in percentuale sul valore degli affari procacciati, bensì sulla base dei costi sostenuti dall’agente, maggiorati dell’8%. Di tali costi, pertanto, l’Ufficio finanziario contestava l’inerenza e la conseguente deducibilità. La società proponeva separati atti di impugnazione, che erano accolti dalla Commissione Tributaria Provinciale di Pavia, la quale riteneva che la funzione svolta dalla Luvata Sales OY non potesse essere ridotta all’attività di agente, avendo invece assunto il compito di svolgere una pluralità di servizi aggiuntivi.

L’Agenzia delle Entrate impugnava le decisioni dei primi giudici innanzi alla Commissione Tributaria Regionale di Milano, insistendo nell’affermare che l’agire dell’odierna ricorrente era stato caratterizzato dall’estraneità a qualsiasi logica imprenditoriale, e poteva trovare giustificazione soltanto in considerazione dei rapporti esistenti tra le due società, nonchè di logiche proprie del gruppo societario. In conseguenza, il versamento di provvigioni, che però non risultavano in alcun modo proporzionali alle vendite procurate dalla società beneficiaria degli introiti, non poteva considerarsi “inerente” all’attività propria della Luvata Mortara Spa, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75 e non si risolveva, pertanto, in alcun esborso deducibile.

A sua volta la società odierna controricorrente osservava che entrambe le società coinvolte nel giudizio appartenevano allo stesso gruppo Luvata Mortara, di diritto finlandese. Insisteva quindi nel sottolineare che, oltre alle attività svolte quale agente, in funzione di procacciamento d’affari, la società Luvata Sales OY aveva svolto in favore della resistente Luvata Mortara Spa un significativo compendio di ulteriori servizi di carattere commerciale. La Commissione Tributaria Regionale, riuniti i ricorsi, osservava innanzitutto che la redazione della motivazione per relationem, cui era ricorsa l’Agenzia delle Entrate, risultava pienamente legittima, avendo operato riferimento al Processo Verbale di Costatazione, atto pacificamente notificato alla Luvata Mortara Spa. Riteneva, inoltre, che non potessero stimarsi le competenze da riconoscere alla società partner sulla base di una mera percentuale del valore delle vendite procacciate, come avviene nel caso del tipico contratto di agenzia, perchè la società Luvata Sales OY si era impegnata ad una pluralità di servizi aggiuntivi. Non appariva allora estraneo alla logica imprenditoriale che il compenso pattuito dovesse commisurarsi sulla base della refusìone dei costi sopportati, con una maggiorazione dell’8%. Piuttosto, diversamente da quanto concordato, risultava che la società Luvata Mortara Spa avesse corrisposto agli indicati fini, alla Luvata Sales OY, non un valore pari all’8%, bensì al 15%. In relazione all’eccedenza, pertanto, non dovuta pattiziamente, poteva ritenersi la non inerenza e pertanto la indeducibilità dei costi.

Avverso la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Milano ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidandosi a due motivi. Resiste mediante controricorso la società Aurubis Mortara Spa, successore della Luvata Mortara Spa, la quale ha anche proposto ricorso incidentale affidandosi ad un motivo. L’Agenzia delle Entrate ha replicato con controricorso incidentale. La società Aurubis Mortara ha pure depositato memoria.

Ragioni della decisione

1.1. – Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’Agenzia delle Entrate censura la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale impugnata per non aver adeguatamente motivato come possano ritenersi costi inerenti all’attività d’impresa le somme attribuite dalla odierna resistente alla società consorella, sebbene si tratti di versamenti assolutamente contrari ai canoni dell’economia (ric., p. 12).

1.2. – Mediante il secondo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia delle Entrate contesta la violazione o falsa applicazione dell’art. 2977 c.c., in cui è incorsa la CTR perchè, “Se il costo disconosciuto… essendo slegato dall’attività svolta, non è giustificato economicamente… era la contribuente a dover provare che quei costi erano giustificati, ma la Commissione Tributaria Regionale ha invertito l’onere della prova” (ric. p. 14).

1.3. – Con il suo motivo di ricorso incidentale, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la controricorrente contesta la violazione o falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42,commi 2 e 3, per avere la Commissione Tributaria Regionale di Milano ritenuto che la motivazione per relationem dell’atto tributario risulti legittima per il sol fatto che il documento richiamato sia stato portato a conoscenza del destinatario.

2.1. – Mediante il suo primo motivo di impugnazione, l’Ente impositore critica il vizio di motivazione della decisione impugnata, per non avere la Commissione Tributaria Regionale chiarito per quale ragione dovessero ritenersi “costi inerenti” l’attività d’impresa della Luvata Mortara Spa, e perciò risultare deducibili, le somme che la società aveva versato ad una consorella, che avrebbe dovuto svolgere l’attività di agente, ma il cui compenso era calcolato non in misura proporzionale sugli affari procurati, bensì sulla base del rimborso dei costi sostenuti, maggiorati di una percentuale. I versamenti effettuati, pertanto, risultavano completamente disancorati dai risultati dell’attività svolta dall’agente, realizzandosi un’operazione contraria ad ogni logica commerciale.

In realtà la Commissione Tributaria Regionale, nella sua pur sintetica motivazione, mostra di non aderire alla tesi fondante dell’Agenzia delle Entrate, secondo cui era intercorso tra le due società un tipico rapporto di agenzia, così come disciplinato dal diritto italiano. La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto che il compenso corrisposto dalla Luvata Mortara Spa alla Luvata Sales OY, appartenente al medesimo gruppo, non integrasse soltanto la corresponsione di una provvigione sui procacciati contratti, dovendo bensì compensare una pluralità di servizi accessori, quali l’amministrazione delle vendite, la gestione degli ordini, la gestione delle pratiche commerciali ed il supporto per la gestione creditizia della committente.

Questa chiara ratio decidendi adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Milano, in materia di puro merito del giudizio, senza incorrere in vizi logici o di valutazione, non incontra una critica specifica da parte della ricorrente, che si limita a riproporre le proprie tesi, senza dimostrare l’irragionevolezza di quella sostenuta dai giudici impugnati.

Il motivo di ricorso deve pertanto essere rigettato.

2.2. – Con il secondo motivo di ricorso l’Ente impositore censura la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale impugnata per avere i giudici impugnati ritenuto che spettasse ad essa Agenzia la prova della non inerenza dei costi disconosciuti come deducibili, mentre, poichè i costi risultavano estranei all’attività imprenditoriale svolta dalla società assoggettata ad accertamento, avrebbe dovuto piuttosto richiedersi alla odierna controricorrente di fornire la prova che i versamenti effettuati risultavano inerenti l’attività d’impresa.

L’argomentare dell’Agenzia delle Entrate rivela un’evidente petizione di principio. L’Ente impositore, infatti, dà per scontato che le somme versate dalla Luvata Mortara Spa alla Luvata Sales OY, debbano considerarsi estranee all’attività imprenditoriale svolta dalla prima, mentre è proprio questo l’oggetto del giudizio e quindi la questione controversa. Nella valutazione espressa dalla Commissione Tributaria Regionale impugnata, le somme corrisposte alla consorella Luvata Sales OY, da parte della Luvata Mortara Spa, sono state versate quale corrispettivo di una pluralità di servizi, conseguiti in attuazione di un rapporto contrattuale che, se vuole insistersi a definirlo come un contratto di agenzia, senz’altro presentava proprie peculiarità, non solo in materia di modalità di calcolo del compenso. Nell’ambito di un tale rapporto contrattuale, la CTR ha ritenuto che la corresponsione del compenso, per i plurimi servizi resi dalla consorella, rappresentasse senz’altro un costo inerente l’attività d’impresa, e risultasse perciò deducibile. Anche mediante questo secondo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate non propone una contestazione specifica delle ragioni della decisione assunta dal giudice impugnato, e si limita a riproporre la propria lettura alternativa dei fatti di causa, senza peraltro riuscire a dimostrare che la stessa sia l’unica ragionevole.

Anche il secondo motivo del ricorso principale deve essere pertanto respinto.

2.3. – Con il suo motivo di ricorso incidentale la società Aurubis Mortara contesta la violazione di legge in cui sarebbe incorsa la Commissione Tributaria Regionale avendo ritenuto legittima la motivazione degli avvisi di accertamento per cui è causa, in questo operata per relationem rispetto ad un Processo Verbale di Costatazione, redatto dalla Guardia di Finanza, che le era stato comunque notificato. La impugnante chiarisce che non è la mera mancata allegazione agli avvisi di accertamento del PVC che viene in questione, bensì la totale mancanza di indicazione, negli avvisi di accertamento, “del “contenuto essenziale” degli atti richiamati”, e tanto ha “reso impossibile per la Società conoscere i veri motivi posti a fondamento della pretesa tributaria” (ric. pp. 72 e 74).

La critica proposta dalla società ricorrente incidentale non appare fondata. L’atto impositivo può ben essere motivato per relationem, mostra di non dubitarne neppure la ricorrente incidentale. Quando ciò si verifichi, la motivazione dell’atto deve intendersi rappresentata dall’intera motivazione riportata nell’atto richiamato. Alla motivazione di quest’ultimo, nel caso di specie pacificamente portato a conoscenza dell’impugnante, pertanto, il destinatario deve fare riferimento per articolare le proprie critiche, proprio come se si trattasse della motivazione propria dell’atto impositivo, senza che sia pertanto ipotizzabile alcuna lesione del suo diritto di difesa. In relazione alla specifica critica proposta dalla ricorrente incidentale, poi, può anche osservarsi, non essendo previsto che la motivazione dell’atto tributario riporti una sintesi del suo “contenuto essenziale”, che la stessa non può esigersi neppure quando la motivazione sia contenuta nell’atto richiamato.

Completezza suggerisce ancora di evidenziare che, in realtà, una contestazione alla motivazione propria del Pvc – come trasfusa negli avvisi di accertamento notificati, per la verità – la ricorrente incidentale la propone, laddove afferma che i dati riferiti agli anni in contestazione, il 2004 ed il 2005, sono palesemente errati, perchè in realtà frutto di un “copia e incolla” con il “periodo d’imposta 2002” (ric., p. 73). Questa contestazione, però, rimane generica, perchè la parte non ha cura di indicare non solo dove abbia proposto la sua contestazione, ma anche con quale formula, e come abbia provveduto a diligentemente coltivarla, in modo da consentire a questa Corte la valutazione che le compete sulla tempestività, congruità, nonchè decisività, della contestazione proposta. In relazione a tale ultimo profilo, quindi, il motivo di ricorso risulta inammissibile.

Il motivo di ricorso incidentale deve essere pertanto respinto.

Il ricorso principale e quello incidentale devono, pertanto, essere entrambi rigettati. In considerazione della peculiarità e complessità delle questioni dibattute, appare comunque equo disporre l’integrale compensazione tra le parti delle spese di lite.

PQM

La Corte rigetta il ricorso principale proposto dall’Agenzia delle Entrate, ed il ricorso incidentale proposto da Aurubis Mortara Spa.

Dichiara interamente compensate tra le parti le spese di lite.

Così deciso in Roma, il 29 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 22 marzo 2019