Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8118 del 22/04/2016

Civile Sent. Sez. 5 Num. 8118 Anno 2016
Presidente: DI AMATO SERGIO
Relatore: FEDERICO GUIDO

SENTENZA

sul ricorso 8259-2012 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

2016
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NERO ORO SRL IN LIQUIDAZIONE;
– intimato –

Nonché da:
NERO ORO SRL IN LIQUIDAZIONE in persona del
liquidatore e legale rappresentante pro tempore,

Data pubblicazione: 22/04/2016

elettivamente domiciliato in ROMA VIA ADELAIDE RISTORI
9, presso lo studio dell’avvocato ANTONIO TIGANI SAVA,
che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato
MAURIZIO VINCENZO VANNUCCI giusta delega in calce;
– con troricorrente incidentale –

AGENZIA DELLE ENTRATE;
– intimato –

avverso la sentenza n. 8/2011 della COMM.TRIB.REG. di
ANCONA, depositata il 09/02/2011;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 14/01/2016 dal Consigliere Dott. GUIDO
FEDERICO;
udito per il ricorrente l’Avvocato D’ASCIA che si
riporta agli scritti;
udito per il controricorrente l’Avvocato TIGANI SAVA
che si riporta agli scritti;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. FEDERICO SORRENTINO che ha concluso per
l’accoglimento del ricorso principale, rigetto
incidentale.

contro

Svolgimento del processo
La CTR delle Marche, con la sentenza n.8/4/11 depositata il 9.2.2011, in riforma della sentenza di
primo grado, ha annullato l’avviso di accertamento a carico della contribuente “Nero Oro” srl in
liquidazione , avente ad oggetto l’indebita deduzione di componenti negative ai fini Itpeg ed Irap
per l’anno 2002 in relazione ad operazioni effettuate con imprese aventi sede in paesi a fiscalità

dichiaratariegittima la sola irrogazione della sanzione di 258,00 €.
La CTR, in particolare, ha affermato che la contribuente aveva dimostrato che le operazioni
effettuate con il fornitore estero di Hong Kong rispondevano ad un effettivo interesse economico ed
avevano avuto esecuzione, mentre l’omessa indicazione dei costi in modo separato nella
dichiarazione dei redditi (“modello unico”), doveva qualificarsi come mero errore formale, in
ordine al quale la contribuente aveva presentato una dichiarazione integrativa ex art. 2 comma 8
Dpr 322/1998.
Avverso la sentenza ha proposto ricorso per cassazione, con un unico motivo, l’Agenzia delle
Entrate.
La contribuente ha resistito con controricorso ed ha proposto ricorso incidentale.
Motivi della decisione
Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate denunzia la violazione a falsa applicazione
degli artt.110 comma 10 TUIR, dell’art. 8 comma 3 bis d,lgs. n.471 del 1997, dell’art. 2 comma 8
Dpr 322/1998, dell’art. 13 dis. 742/1997, dell’art. 1 commi 302 e 303 della L.296/2006, in
relazione all’art. 360 n.3) cpc.
L’Agenzia, premessa l’irrilevanza, nel caso di specie, della mancata evasione d’imposta e della
buona fede, censura la statuizione della CTR che ha ritenuto applicabile alla omessa indicazione
separata dei costi da parte della contribuente, commessa anteriormente alla 1.296/2006, la sola
sanzione di 258,00 € e non anche quella prevista dall’art. 8 comma 3 bis DI 471/1997, pari al 10%
dell’importo complessivo delle spese e componenti negativi non indicati correttamente.
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privilegiata ( appartenenti alla c.d. “black list”) per un importo di 114.065,84 curo, ed ha invece

Deduce al riguardo che la dichiarazione integrativa ex art. 2 comma 8 del Dpr 322/98 e la
conseguente applicazione della sanzione prevista dal comma 1 dell’art. 8 D.lgs. 471/1997 sarebbe
stata esperibile solo nel caso in cui il contribuente non avesse subito accessi , ispezioni o verifiche,
mentre nel caso di specie la contribuente aveva presentato la dichiarazione integrativa solo a seguito
di verifica fiscale nei suoi confronti.

Com’è noto, il regime introdotto dalle disposizioni dell’ari 1 della L.296/206, ai commi 301 e 302,
modificando il testo dell’art. 110 TUIR, ha abolito il previgente regime di indeducibilità di costi
scaturenti da operazioni intercorse con soggetti residenti in paesi Black list, per il solo fatto della
mancata indicazione separata, disponendo che la deducibilità di detti costi sia unicamente
subordinata alla prova dell’operatività dell’impresa estera er effettività delle transazioni
commerciali.
La separata indicazione di detti costi in dichiarazione è stata invece degradata, dall’art. 1 comma
302 legge cit., che ha introdotto il comma 3 bis all’art. 8 d.lgs. 471/1997, da presupposto sostanziale
di deducibilità a mero obbligo di carattere formale, passibile di sanzione amministrativa, pari al
10% dell’importo complessivo delle spese e componenti negativi non indicati nella dichiarazione
dei redditi, con soglia minima di 500,00 e massima di 50.000,00 € .
Per le situazioni di diritto transitorio, cui è riconducibile il caso di specie, l’art. 1 della legge eii al
comma 303 ha ulteriormente . disposto 1′ applicabilità del comma 302 anche per le violazioni
commesse prima della data di entrata in vigore della presente legge, sempre che il contribuente
fornisca la prova di cui all’art. 110 comma 11 TUIR, vale a dire che l’impresa estera svolgeva una
prevalente ed effettiva attività commerciale iche le operazioni poste in essere rispondevano ad un
effettivo interesse economico ed avevano avuto concreta esecuzione(Cass. 4030/15 e 6505/15).
Fermo dunque il venir meno della indeducibilità di detti costi, non essendo contestata la effettività
delle operazioni e le altre condizioni richieste dall’arti commi 302 e 303, deve affermarsi

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11 motivo è fondato.

l’efficacia retroattiva e la conseguente applicabilità, nel caso di specie, della sanzione di cui all’art.
8 comma 3 bis d.lgs. 471/1997 (introdotto dal menzionato comma 302).
Non può invece attribuirsi efficacia, sul piano sanzionatorio, alla dichiarazione integrativa ex art. 2
comma 8 Dpr 322/1998 effettuata dalla contribuente dopo la notifica del processo verbale di
constatazione, all’esito di verifica fiscale nei suoi confronti(Cass.21955/15) .

alla presentazione della dichiarazione integrativa, di cui all’art. 2 comma 8 dpr 322/98, la notifica
della contestazione di una violazione commessa nella redazione di una precedente dichiarazione, in
quanto se fosse possibile porre rimedio alle irregolarità anche dopo la contestazione delle stesse, la
correzione si risolverebbe in un inammissibile strumento di elusione delle sanzioni previste dal
legislatore (Cass. 5398/2012; Cass. 2008112014; Cass. n. 4030/2015).
Anche su tale punto va dunque accolto il ricorso dell’Agenzia.
Con l’unico motivo di ricorso incidentale la contribuente denunzia l’inesistenza o nullità dell’avviso
di accertamento relativo al periodo d’imposta 2003, in relazione all’art. 360 n.3) cpc.
Deve anzitutto rilevarsi l’inammissibilità del motivo, in quanto esso ha ad oggetto non già un vizio
della sentenza impugnata, riconducibile ad una delle ipotesi tassativamente previste dall’art. 360
codice di rito, ma la validità dell’avviso di accertamento.
In ogni caso, anche nel merito, il motivo non ha pregio, attesa l’espressa previsione di efficacia
retroattiva del nuovo regime, introdotto dall’art. l commi 301, 302 e 303 L.296/2006 e la
conseguente applicabilità dello stesso alle violazioni anteriormente commesse ed accertate, come
verificatosi nel caso di specie, senza che da ciò possa farsi derivare la nullità dell’avviso di
accertamento originario.
La sentenza impugnata va dunque cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto la
causa può essere decisa nel merito, con applicazione alla contribuente della sanzione ( entro i limiti
prescritti) di cui all’art. 8 comma 3 bis d.lgs. 471/1997, pari al 10% delle spese e componenti
negativi non( separatamente) indicati dalla contribuente nella dichiarazione dei redditi.
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Ed invero, secondo il consolidato indirizzo interpretativo di questa Corte, costituisce causa ostativa

Considerata la complessità della materia sussistono i presupposti per disporre l’integrale
compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso principale.
Respinge il ricorso incidentale.

sanzione di cui all’art. 8 comma 3 bis d.lgs. 471/1997, pari al IO% delle spese e componenti
negativi non dichiarati.
Spese compensate.
Così deciso in Roma il 14 gennaio 2016
Il Cokls. E tensore

Il Presidente

Cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, dichiara dovuta dalla contribuente la