Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 8077 del 02/04/2010

Cassazione civile sez. trib., 02/04/2010, (ud. 11/12/2009, dep. 02/04/2010), n.8077

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ALTIERI Enrico – Presidente –

Dott. CARLEO Giovanni – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – rel. Consigliere –

Dott. MELONCELLI Achille – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 1882/2006 proposto da:

C.G., elettivamente domiciliata in ROMA VIA G.

ZANARDELLI 20 presso lo studio dell’avvocato ALBISINNI Luigi, che la

rappresenta e difende unitamente all’avvocato BUONAFEDE ACHILLE,

giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

MINISTERO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE, AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimati –

sul ricorso 5745/2006 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTIGHESI 12, difeso

dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende

ope legis;

– controricorrente con ricorso incidentale condizionato –

contro

C.G.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 452/2004 della COMM. TRIB. REG. di NAPOLI,

depositata il 29/11/2004;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del

11/12/20096 dal Consigliere Dott. ANTONIO GRECO;

udito per il ricorrente l’Avv. BROCCHIERI GUIDO (per delega avv.

ABISINNI LUIGI), che ha chiesto l’accoglimento del ricorso

principale;

udito per il resistente l’Avvocato BANUCCI DIANA, che ha chiesto il

rigetto del ricorso principale con l’accoglimento del controricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ABBRITTI Pietro, che ha concluso per il rigetto del ricorso

principale, assorbito il ricorso incidentale.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

C.G. impugnò l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle entrate, ufficio IVA di Napoli (OMISSIS), considerando fittizia la sua residenza all’estero, aveva determinato l’IVA dovuta per il 1998 sui compensi per le prestazioni artistiche rese, come cantante lirica, ad enti lirici italiani, contestandole l’omessa dichiarazione annuale dell’imposta. La contribuente, assumendo di essere residente a (OMISSIS) fin dal (OMISSIS), deduceva che l’ufficio non aveva fornito alcuna prova del carattere simulato della residenza nè del soggiorno in (OMISSIS) per il numero dei giorni prescritto, che gli obblighi tributari erano stati assolti in (OMISSIS), non avendo ella incassato sulle prestazioni rese l’IVA, il cui importo era stato versato all’erario dagli enti lirici.

In primo grado il ricorso era accolto.

La Commissione tributaria regionale della Campania, con la sentenza in epigrafe accoglieva l’appello proposto dall’amministrazione, la quale aveva lamentato che la sentenza era “illegittima per erronea motivazione e valutazione degli elementi posti a fondamento della stessa”. Riteneva infatti il giudice d’appello che ” C. G., pur con residenza all’estero, era tenuta agli obblighi previsti dal D.P.R. n. 633 del 1972, per cui le prestazioni artistiche rese in Italia dovevano essere regolarmente fatturate dalla stessa, con addebito d’Iva, ella doveva effettuare le liquidazioni trimestrali col relativo versamento d’imposta a debito e produrre la dichiarazione annuale Iva”. Ciò in quanto, in deroga alla regola posta dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 7, comma 4, secondo cui “le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese da soggetti che hanno il domicilio nel territorio stesso o da soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all’estero”, a tenore del successivo comma 4, lett. b), del medesimo art. 7, “le prestazioni di servizi, comprese… le prestazioni di servizi culturali, scientifici, artistici, didattici, sportivi ricreativi e simili… si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono eseguite nel territorio stesso”.

Nei confronti della decisione C.G. propone ricorso per cassazione sulla base di quattro motivi, illustrato con successiva memoria.

L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, proponendo un motivo di ricorso incidentale.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

I due ricorsi, siccome proposti nei confronti della stessa decisione, devono essere riuniti per essere definiti con un’unica sentenza.

Col primo motivo la ricorrente si duole, sotto il profilo della violazione di legge e del vizio di motivazione, che il giudice d’appello, pur dando atto della residenza estera di essa ricorrente, abbia fondato la propria decisione sulla previsione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 7, comma 4, lett. b), ritenendo assoggettate all’imposta le prestazioni artistiche rese, omettendo di interpretare la norma sistematicamente, alla luce del successivo art. 17, comma 3, che pone gli obblighi relativi alle prestazioni di servizi effettuati da soggetti non residenti a carico dei committenti, residenti, che utilizzano i servizi nell’esercizio di imprese, arti o professioni.

Col secondo motivo denuncia “violazione e/o errata interpretazione e, quindi, falsa applicazione di norme di diritto, con particolare riferimento altresì alle disposizioni di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, commi 2 e 5 bis, L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 1, comma 1, e art. 10, commi 1 e 3 (statuto dei diritti del contribuente), art. 12 disp. gen. e art. 112 c.p.c., nonchè omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su di un punto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5”, per non avere tenuto conto la Commissione tributaria regionale del pur eccepito difetto di danno per l’erario, e dei principi di rango costituzionale informatori dello statuto dei diritti del contribuente, con particolare riguardo alla correttezza e buona fede cui devono essere improntati i rapporti fra amministrazione finanziaria e contribuente e della necessità di una “interpretazione adeguatrice” a Costituzione delle norme tributarie.

Col terzo motivo la ricorrente denuncia “violazione e/o errata interpretazione e, quindi, falsa applicazione di norme di diritto e dei principi in tema di elementi costitutivi della cosa giudicata, con particolare riferimento altresì alle disposizioni di cui all’art. 2909 c.c. e art. 324 c.p.c., in relazione a sopravvenuto giudicato esterno sulle identiche questioni giuridiche e fattuali, successivamente alla chiusura dei giudizi di merito”, segnatamente in ordine all’univoca “statuizione del riconoscimento della effettività della residenza estera della C. e del versamento dell’IVA come imposto unicamente ai teatri sostituti d’imposta”.

Col quarto motivo denuncia “violazione e/o errata interpretazione e, quindi, falsa applicazione di norme di diritto, con particolare riferimento altresì alle disposizione di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 5, comma 1, ed alla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 1, comma 1, e art. 10, commi 1 e 3 (statuto dei diritti del contribuente), art. 2697 c.c. e art. 112 c.p.c., nonchè omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5”, per aver posto a carico di essa contribuente l’onere della prova dell’avvenuto versamento dell’IVA da parte dei teatri committenti, obliterando il principio dell’onere della prova e quello della colpevolezza sancito dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 5, ed i principi fondamentali dell’ordinamento tributario sanciti nello statuto del contribuente e spingendo il proprio accertamento oltre i limiti del thema probandum e del thema decidendum.

Con l’unico motivo di ricorso incidentale, condizionato all’accoglimento del primo motivo del ricorso principale qualora cioè “si ritenga che la CTR abbia inteso affermare, in contrasto con le deduzioni dell’ufficio, che la contribuente avesse effettivamente e non fittiziamente residenza all’estero” – l’amministrazione, denunciando “violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., ed omessa, insufficiente, contraddittoria ed illogica motivazione su punti decisivi della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, ed al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, comma 1”, censura la sentenza per aver “affermato con un semplice inciso che la Signora C. aveva residenza all’estero, senza affatto esaminare i numerosi elementi probatori in senso contrario addotti dall’ufficio”, cane l’autodichiarazione contenuta in un atto notarile, l’intensità dell’attività artistica svolta in Italia, la continuativa movimentazione dei conti correnti posseduti ed i rapporti familiari ed affettivi.

Il primo motivo del ricorso principale è fondato.

La sentenza impugnata infatti, muove dalla corretta premessa che, a norma del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 7, comma 3 e comma 4, lett. b), in deroga alla regola secondo cui “le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese da soggetti che hanno il domicilio nel territorio stesso o da soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all’estero”, “le prestazioni di servizi, compresa., le prestazioni di servizi… artistici, si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono eseguite nel territorio stesso”, a prescindere cioè dal fatto che il soggetto che esegue la prestazione abbia nel territorio della Repubblica il domicilio, ovvero la residenza senza aver stabilito all’estero il domicilio.

Ma da tale premessa trae la meccanica conseguenza, erronea in diritto, che la contribuente era perciò “tenuta agli obblighi previsti dal D.P.R. n. 633 del 1972, per cui le prestazioni artistiche rese in Italia dovevano essere regolarmente fatturate dalla stessa, con addebito d’Iva, ella doveva effettuare le liquidazioni trimestrali col relativo versamento dell’imposta a debito e produrre la dichiarazione annuale Iva”; e ciò anche nel caso, non escluso ed espressamente considerato, che la C. fosse residente all’estero (“..pur con residenza all’estero…”).

Il giudice d’appello si è così limitato, ricostruendo in modo incompleto la fattispecie, ad affermare l’imponibilità ai fini dell’IVA in (OMISSIS) dell’operazione, ma ha del tutto omesso di individuare il soggetto passivo dell’imposta, ignorando la disciplina dettata in proposito dall’art. 17 del medesimo decreto, secondo cui, se l’imposta è in linea generale “dovuta dai soggetti che effettuano… le prestazioni di servizi imponibili, i quali devono versarla all’erario cumulativamente e al netto della detrazione prevista nell’art. 19” (comma 1), qualora le dette prestazioni di servizi siano “effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti”, gli obblighi relativi devono essere adempiuti dai committenti residenti nel territorio dello Stato che utilizzano i servizi nell’esercizio di imprese, arti o professioni (comma 3, primo periodo). E benchè abbia contemplato e non escluso nella specie che la contribuente risiedesse all’estero, ha erroneamente ritenuto che da tale controversa circostanza potesse prescindersi, ai fini dell’individuazione della disciplina applicabile.

E’ perciò del pari fondato il motivo di ricorso incidentale proposto dall’amministrazione, atteso che la residenza all’estero della Casella, contestata dall’ufficio con l’atto impositivo e costituente, come si è visto, punto decisivo della controversia, ai fini dell’individuazione del soggetto passivo dell’imposta, è stata “affermata” – ma meglio sarebbe dire: “ammessa” in forma perplessa – senza alcuna motivazione, pur a fronte delle allegazioni dell’ufficio.

In conclusione, il primo motivo del ricorso principale va accolto, assorbito l’esame degli altri motivi, e va accolto il motivo del ricorso incidentale; la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviata ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Campania, la quale procederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai principi sopra enunciati, oltre a disporre in ordine alle spese anche del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, riuniti i ricorsi, accoglie il primo motivo del ricorso principale, assorbito l’esame degli ulteriori motivi, ed accoglie il motivo di ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Campania.

Così deciso in Roma, il 11 dicembre 2009.

Depositato in Cancelleria il 2 aprile 2010