Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 766 del 19/01/2021

Cassazione civile sez. trib., 19/01/2021, (ud. 05/11/2020, dep. 19/01/2021), n.766

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – rel. Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. CENICCOLA Aldo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 20959-2018 proposto da:

S.M., elettivamente domiciliato in ROMA, Piazza Cavour

presso la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentato e

difeso dall’avvocato MAURIZIO VILLANI;

– ricorrenti –

Nonchè da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

S.M., elettivamente domiciliato in ROMA, Piazza Cavour

presso la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentato e

difeso dall’avvocato MAURIZIO VILLANI;

– controricorrente all’incidentale –

avverso la sentenza n. 217/2018 della COMM. TRIB. REG. di PERUGIA,

depositata il 26/04/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

05/11/2020 dal Consigliere Dott. LUCIO NAPOLITANO.

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Perugia notificò in data 28 maggio 2015 distinti avvisi di accertamento, nei confronti di Pharma S.r.l. – già cancellata dal registro delle imprese sin dal 30 dicembre 2013 – per gli anni 2010, 2001 e 2012 e nei confronti della International S.r.l., per gli anni 2011, 2012 e 2013, contenenti riprese a tassazione ai fini IRES, IVA ed IRAP, a ciascuna delle società indirizzati “in persona dell’amministratore di fatto S.M.”, e due altri ancora aventi come destinatario personalmente il S.M. come amministratore di fatto e socio occulto delle anzidette società, precisamente l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) per IRPEF, addizionale comunale, IVA ed IRAP per l’anno 2010, e l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) per l’anno 2013.

Il S., qualificandosi mero consegnatario degli atti, impugnò ciascuno dei succitati avvisi di accertamento dinanzi alla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Perugia, che, riuniti i ricorsi, accolse quelli proposti personalmente dal S., nonchè quelli relativi alla Pharma S.r.l., rigettando invece gli altri ricorsi, sempre proposti dal S., aventi come destinataria la International S.r.l.

L’Ufficio, prestata acquiescenza alla sentenza di primo grado limitatamente alla statuizione di accoglimento del ricorso relativo agli accertamenti riguardanti Pharma S.r.l., impugnò la sentenza di primo grado nelle altre parti ad esso sfavorevoli dinanzi alla Commissione tributaria regionale (CTR) dell’Umbria. Ugualmente la sentenza di primo grado fu appellata, nella parte relativa alla soccombenza, quanto agli avvisi di accertamento aventi come destinataria la International S.r.l., dal S..

La CTR, riuniti gli appelli, li rigettò entrambi, confermando la pronuncia di primo grado, con sentenza n. 27/01/18, depositata il 26 aprile 2018, non notificata.

Avverso detta sentenza, limitatamente alla soccombenza della International S.r.l., il S., sempre qualificandosi “mero consegnatario” degli atti emessi nei confronti della suddetta società, ha proposto ricorso principale per cassazione, affidato a due motivi, ulteriormente illustrati da memoria ex art. 380 bis l c.p.c.. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso, spiegando altresì ricorso incidentale affidato ad un solo motivo, al quale resiste a sua volta il S. con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso principale il sig. S.M. lamenta omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, relativo alla circostanza che, diversamente da quanto riportato dalla sentenza di primo grado e come già contestato con specifico motivo di appello, gli avvisi di accertamento riguardanti la International S.r.l. sono stati notificati soltanto ad esso S. nella qualità di presunto amministratore di fatto e socio occulto e non anche al sig. M.G., legale rappresentante dell’anzidetta società; circostanza di fatto che, ove valutata dalla CTR, avrebbe dovuto portare la stessa a dichiarare l’inammissibilità del ricorso introduttivo in quanto proposto da soggetto privo di legitimatio ad causam, prevedendo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 62, che la rappresentanza dei soggetti diversi dalle persone fisiche possa essere attribuita ai fini tributari alle persone che ne hanno la rappresentanza di fatto, solo quando detta rappresentanza non sia determinabile secondo la legge civile, non essendo controverso che la International S.r.l. disponesse di un proprio amministratore legittimamente nominato, tale essendo appunto il sig. Giuseppe M..

2. Con il secondo motivo di ricorso principale il S. denuncia ugualmente omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella parte in cui la sentenza impugnata avrebbe omesso di esaminare l’eccezione proposta nel ricorso introduttivo del giudizio di primo grado e riproposta con il ricorso in appello, con la quale egli aveva espressamente contestato la qualifica attribuitagli dall’Ufficio di amministratore de facto e presunto socio occulto della International S.r.l., risultando detta attribuzione “fondata su un limitatissimo numero di operazioni come indicato in atti di primo grado, a fronte della totalità delle operazioni societarie degli anni accertati”, di modo che avrebbero fatto difetto, nella fattispecie in esame, tanto la continuità quanto la significatività delle operazioni di gestione dell’attività d’impresa della International S.r.l. da parte del S..

3. Con l’unico motivo di ricorso incidentale l’Amministrazione finanziaria denuncia nullità della sentenza impugnata per omessa motivazione, in violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, dell’art. 118 disp. att. c.p.c., comma 1, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, non essendo in alcun modo desumibile la ratio decidendi della decisione impugnata, laddove, omettendo totalmente di considerare il rilievo autonomo degli avvisi di accertamento aventi come destinatario il S. in proprio, rispetto a quelli indirizzati invece alla Pharma S.r.l., già estinta alla data del 30 dicembre 2013, anteriormente alla notifica degli avvisi di accertamento, la CTR ha finito con l’affermare in maniera apodittica che il vizio originario di difetto di legittimazione attiva della società comportasse l’annullamento degli accertamenti notificati anche nei confronti del S. personalmente.

4. Il primo motivo di ricorso principale va rigettato.

4.1. Invero, di là anche da profili d’inammissibilità dello stesso (cfr., tra le altre, Cass. sez. 6-3, ord. 16 marzo 2017, n. 6835), discendenti dalla considerazione che il motivo – per come effettivamente proposto – avrebbe dovuto essere configurato come denuncia di error in procedendo, per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, dolendosi sostanzialmente la parte di un’omessa pronuncia su di uno specifico motivo di appello proposto avverso la sentenza di primo grado (cfr. pag. 6 del ricorso per cassazione del contribuente), dell’eventuale omessa notifica del ricorso a colui che risulti essere formalmente il legale rappresentante della società non avrebbe potuto che dolersi quest’ultimo, residuando invece l’interesse alla proposizione del ricorso da parte del S., vale a dire “di colui che nell’atto impositivo sia stato indicato come rappresentante della società a far valere l’illegittimità dell’atto, in quanto tale indicazione può risultare a lui pregiudizievole” (così, testualmente, Cass. sez. 65, ord. 9 luglio 2014, n. 15472, pur indicata dal ricorrente principale a sostegno del proprio ricorso). Pertanto, l’eventuale rilievo del difetto di notifica dell’accertamento a colui che risultava essere, sul piano formale, il legale rappresentante della società, non avrebbe potuto determinare l’annullamento degli atti impositivi riguardanti il S. come amministratore di fatto e socio occulto, non avendo dunque carattere decisivo in relazione al richiamato parametro di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

5. Il secondo motivo è inammissibile.

E’ noto che le Sezioni Unite di questa Corte (Cass. 7 aprile 2014, n. 8053)), hanno chiarito che, ai fini della configurabilità del vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, quale riformulato dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 134 del 2012, l’omesso esame deve riferirsi a fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dalla sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti ed abbia carattere decisivo, tale cioè, ove esaminato, da determinare un esito diverso della controversia.

Nell’articolazione del motivo in realtà il contribuente non indica specificamente nessun fatto, in tale accezione, che sia stato oggetto di discussione tra le parti, non esaminato dalla CTR e che, invece, ove debitamente esaminato, avrebbe avuto rilievo decisivo, determinando un diverso esito della controversia, ma sostanzialmente ripropone nel merito la propria contestazione delle qualifiche di socio occulto e di amministratore di fatto attribuitegli dall’Ufficio, in quanto, a suo dire, “fondata su un limitatissimo numero di operazioni come indicato in atti di primo grado, a fronte della totalità delle operazioni societarie degli anni accertati”, neppure quindi specificamente indicate, e dolendosi in sostanza della valutazione delle risultanze istruttorie da parte del giudice di merito, che avrebbe ritenuto la sussistenza in capo al S. sia della qualità di socio occulto, sia di quella di amministratore di fatto in difetto dei requisiti necessari, quali la continuità e la significatività delle operazioni gestorie nell’esercizio delle attività d’impresa della società, ciò che risulta precluso in sede di legittimità.

6. Il ricorso principale del contribuente va pertanto rigettato.

7. Va invece accolto il ricorso incidentale dell’Amministrazione finanziaria.

7.1. In effetti va rilevato che la sentenza impugnata, nella parte in cui ha fatto discendere l’accoglimento dei ricorsi proposti dal S. avverso gli avvisi di accertamento notificatigli in proprio e segnatamente quello riferito all’anno 2010, quanto all’attività di Pharma S.r.l., ha omesso completamente qualsivoglia considerazione sul motivo di appello dell’Ufficio, che aveva censurato la pronuncia di primo grado, nella parte in cui aveva fatto conseguire l’accoglimento del ricorso del S. in proprio, all’aver ritenuto che l’avviso di accertamento notificatogli in relazione alle riprese a tassazione nei confronti di Pharma s.r.l. fosse a titolo di responsabilità del D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 36, laddove invece l’Ufficio aveva sostenuto che si trattasse di responsabilità a titolo di obbligazione tributaria propria. La contestazione di cui agli avvisi di accertamento, allegati in copia al ricorso per cassazione, aventi come destinatario il S. personalmente, risulta riferita all’avere il S., nella qualità di promittente alienante, in proprio o in rappresentanza della Laboratori s.a.s. di S.M., poi trasformatasi, dal 26 maggio 2014, in Laboratori S.r.l. a socio unico, incamerato, ben tre caparre confirmatorie, regolarmente versate alle rispettive scadenze, in relazione a contratti preliminari aventi ad oggetto cessioni di brevetti, intercorsi con la Pharma S.r.l., quale promittente acquirente, rappresentata dal M., contratti tutti poi non seguiti dai rispettivi contratti definitivi, per il complessivo importo di Euro 978.500 nel corso di un quadriennio, a partire appunto dall’anno 2010, la cui effettiva natura di redditi da capitale non dichiarati, secondo il fisco, sarebbe stata schermata dall’apparente natura risarcitoria per effetto del dedotto inadempimento della Pharma S.r.l. dell’obbligo a contrarre in relazione ai contratti preliminari stipulati col S..

7.2. La sentenza impugnata si è limitata ad indicare solo in modo estremamente generico, nella parte relativa all’esposizione del fatto processuale, il motivo di appello dell’Ufficio avverso la sentenza di primo grado, così riassunto: “il giudice di prime cure avrebbe travisato la motivazione degli avvisi di accertamento emessi nei confronti del S., nonchè per la presunta applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36”, facendo poi invece derivare la conferma, in parte qua, della sentenza di primo grado, come automatica conseguenza dell’inefficacia dell’accertamento reso nei confronti di Pharma s.r.l., perchè notificato a società già estinta.

7.3. Manca, pertanto, nella fattispecie in esame, il requisito necessario affinchè la sentenza possa ritenersi legittimamente motivata per relationem alla pronuncia di primo grado, dovendo la pronuncia resa dalla CTR in grado di appello costituire comunque espressione di un autonomo processo deliberativo, ciò che non si verifica quando, come nella fattispecie in esame, la sentenza di appello, motivata per relationem alla sentenza di primo grado, si sostanzi nella parte in esame in una generica condivisione della ricostruzione in fatto e delle argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico delle stesse in base ai motivi di gravame (cfr. tra le molte, più di recente, Cass. sez. lav. 25 ottobre 2018, n. 27112; Cass. sez. 1, ord. 18 giugno 2018, n. 16057; più in generale, in tema di motivazione apparente, Cass. SU 7 aprile 2014, n. 8053; Cass. SU 3 novembre 2016, n. 22232).

8. Il ricorso incidentale va pertanto accolto e la sentenza impugnata cassata in accoglimento dell’unico motivo addotto a fondamento dello stesso, con rinvio alla Commissione tributaria regionale dell’Umbria in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alla disciplina delle spese del giudizio di legittimità.

PQM

Rigetta il ricorso principale.

Accoglie il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo di ricorso incidentale accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale dell’Umbria in diversa composizione, cui demanda anche di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 – bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 5 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 19 gennaio 2021