Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 7616 del 02/04/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 7616 Anno 2014
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: PERRINO ANGELINA MARIA

SENTENZA
sul ricorso iscritto al numero 7465 del ruolo generale dell’anno
2009, proposto
da
Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore,
rappresentato e difeso dall’avvocatura dello Stato, presso gli uffici
della quale in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12, domicilia
-ricorrentecontro
Cassa di Risparmio di Ferrara s.p.a., in persona del legale
rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura
speciale autenticata dal notaio Francesco Cristofori rep. not. n.
69580 in data 21 aprile 2009, dagli avvocati Emanuele Coglitore e
Luigi Ferdinando Berardi, domiciliato presso lo studio del primo, in
Roma, alla via Federico Confalonieri, n. 5
-controricorrente e ricorrente incidentale—
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Data pubblicazione: 02/04/2014

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per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria
regionale dell’Emilia-Romagna, sezione 7°, depositata in data 30
gennaio 2008, n. 4;
udita la relazione sulla causa svolta alla pubblica udienza in data 15
gennaio 2014 dal consigliere Angelina-Maria Penino;

e per la contribuente l’avv. Emanuele Coglitore;
udito il pubblico ministero in persona del sostituto procuratore
generale Immacolata Zeno, che ha concluso per l’accoglimento del
ricorso principale, assorbito quello incidentale
Fatto
La società contribuente, in relazione ad un immobile di sua
proprietà riconosciuto d’interesse storico ai sensi dell’articolo 3
della legge n. 1089/1939, versò per l’esercizio 1998 l’IRPEG
calcolata sul reddito determinato in base al canone di locazione
percepito, anziché sulla base della minore delle tariffe d’estimo
della zona censuaria, come previsto dall’articolo 11, 2° comma,
della legge numero 413 del 1991. Chiese dunque il rimborso della
maggiore IRPEG versata ed impugnò il relativo silenzio-rifiuto.
La Commissione tributaria provinciale accolse il ricorso,
reputando che il beneficio previsto dall’articolo 11, 2° comma, della
legge numero 413/91 dovesse essere riconosciuto in relazione a tutti
gli immobili di interesse storico-artistico, indipendentemente dalla
loro concreta destinazione.
La Commissione tributaria regionale ha parzialmente
riformato la sentenza, demandando all’ufficio di ricalcolare la
maggiore IRPEG corrisposta dalla contribuente, facendo
riferimento alla rendita in atti al NCEU per l’immobile di categoria

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uditi per l’Agenzia delle entrate l’avvocato dello Stato Paolo Gentili

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D locato e non al numero dei vani, previsto soltanto per gli
immobili della categoria A.
Ricorre l’Agenzia delle entrate per ottenere la cassazione
della sentenza, affidando il ricorso a quattro motivi.
La contribuente resiste con controricorso, spiegando altresì

Entrambe le parti depositano memoria.
Diritto
/.- Con i primi due motivi, da esaminare congiuntamente,
perché logicamente avvinti, l’Agenzia delle entrate si duole:
-ex articolo 360, 1° comma, numero 3, c.p.c., della violazione e
falsa applicazione dell’articolo 11 della legge 413 del 1991 nonché
degli articoli 90 e 43 del decreto del Presidente della Repubblica
numero 917 del 1986, nella numerazione ratione temporis vigente,
sostenendo che la disciplina agevolativa contemplata dall’articolo
11 della legge 413/91 non sia applicabile nel caso degli immobili
strumentali all’esercizio dell’attività d’impresa, come quello in
esame, di categoria catastale D/5 —primo motivo;
-ex articolo 360, 1° comma, numero 5, c.p.c., l’insufficienza della
motivazione sul fatto controverso e decisivo consistente nella natura
di bene strumentale dell’immobile di interesse storico concesso in
locazione del quale si discute —secondo motivo.
2.-La complessiva censura proposta è fondata e va in
conseguenza accolta.
2.1.-È pacifico in causa che l’immobile in questione,
d’interesse storico-artistico, sia strumentale all’esercizio
dell’attività d’impresa della società che ne è proprietaria.
La circostanza, tuttavia, secondo la societa e irrilevante,
perché, essa sostiene, l’articolo 11, 2° comma, della legge numero
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ricorso incidentale, affidato ad un unico motivo.

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413 del 1991 deroga alle disposizioni del testo unico delle imposte
sui redditi, delineando una disciplina speciale ed esauriente per gli
immobili d’interesse storico od artistico di carattere
onnicomprensivo, riferibile, cioè, ad ogni categoria d’immobile.
3.-La tesi sostenuta dalla società stride con la rado della

3.1.-Sotto il profilo sistematico, va osservato che:
-l’articolo 95 del decreto del Presidente della Repubblica
numero 917/86, secondo la numerazione all’epoca vigente,
corrispondente all’odierno articolo 81, stabilisce che <>;
-l’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica
numero 917 del 1986, nel testo vigente ratione temporis, stabilisce
per la sola tipologia dei beni patrimoniali, ossia dei beni non
strumentali oppure di quelli estranei al novero dei beni alla cui
produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa, in deroga
all’ordinario criterio analitico, la determinazione del reddito
secondo i criteri catastali in base alle disposizioni del capo II del
titolo I per gli immobili situati nel territorio dello Stato e a norma
dell’art. 84 per quelli situati all’estero; con la precisazione che il
capo II del titolo I prescrive le modalità di determinazione dei
redditi fondiari (redditi dominicali dei terreni, redditi agrari e
redditi dei fabbricati), là dove i redditi d’impresa sono regolati nel
capo VI del medesimo testo unico;
-l’articolo 40 del decreto in questione, sempre nella
numerazione vigente all’epoca, specifica e ribadisce che <>.
3.2.-In definitiva:
-le regole di determinazione del reddito fondiario sono
distinte ed autonome rispetto a quelle che presidiano il reddito

-gli immobili relativi ad imprese commerciali, non
producendo reddito fondiario, vanno considerati produttivi di
reddito d’impresa.
4.-Ciò posto, il 2° comma dell’art. 11 della legge 413/91
segue un comma (il 1° della norma), che regola la modifica del
secondo comma dell’art. 129 del suddetto testo unico delle imposte
sui redditi, nel testo dell’epoca, concernente la determinazione del
reddito imponibile per i fabbricati «dati in locazione> >.
4. 1.-In questo contesto, il riferimento alla minore tariffa
d’estimo, prevista per le abitazioni, induce a ritenere che il
legislatore abbia inteso riferirsi ai fabbricati in genere destinati ad
abitazione, siano essi goduti direttamente o concessi in godimento
ad altri. La locuzione «in ogni caso» sta appunto a significare
che per gli immobili di interesse storico od artistico destinati ad
abitazione si applica sempre la particolare disciplina prevista dal
menzionato art. 11, 2° comma, senza alcuna differenza tra
fabbricati goduti direttamente dal proprietario o non, e, in caso di
locazione, tra fabbricati assoggettati, o non, alla disciplina legale
del canone (espressamente in termini, Cass. 30 luglio 2002, n.
11211). Tanto più che la consistenza per le unità del gruppo A,
necessaria per calcolare la rendita catastale, è calcolata con criteri
diversi da quella degli altri gruppi.

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d’impresa;

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4.2.- La norma di agevolazione introdotta dall’articolo 11
della legge numero 413 del 1991, per conseguenza, si riferisce alla
determinazione del solo reddito fondiario.
Inconferente al caso in esame è, per conseguenza, la
pronuncia di Cass. 7 novembre 2012, n. 19251, sulla quale insiste in

determinazione del reddito fondiario.
5.- Non ricorre poi, per gli immobili d’interesse storicoartistico che siano strumentali all’esercizio dell’attività d’impresa,
la ratio su cui ha puntato la Consulta, con la sentenza 28 novembre
2003, n. 346, per escludere l’irragionevolezza della agevolazione
fiscale in questione, ravvisata

«nell’obiettiva diffìcoltà,

evidenziata anche dalla più recente giurisprudenza di legittimità, di
ricavare per gli immobili di cui si tratta dal reddito locativo il
reddito effettivo, per la forte incidenza dei costi di manutenzione e
conservazione di tali beni> > .
5. 1.-Costi, questi, che, a norma del 2° comma dell’articolo 57
del testo unico delle imposte sui redditi, nella numerazione
all’epoca vigente, non sono ammessi in deduzione.
Il reddito del privato non imprenditore, difatti, non è il
risultato di una differenza analitica tra le entrate ed i costi sostenuti
per conseguirle, ma coincide col canone di locazione percepito. I
costi, anche cospicui, correlati alla natura del bene d’interesse
storico o artistico, non concorrono come componenti negativi alla
determinazione del reddito, ma costituiscono un onere che, secondo
la Consulta, è causa di squilibrio rispetto alla situazione di chi non è
tenuto a sostenerli, in quanto titolare di un bene non vincolato: ed è
al fine di attenuare il peso di quest’onere che, in base alla
ricostruzione della Corte costituzionale, il legislatore ha introdotto
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memoria la società, attinente, appunto, ad un’ipotesi di

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l’agevolazione stabilita dall’articolo 11 della legge numero 413 del
1991.
5.2.-Di contro, quanto agli immobili d’interesse storico ed
artistico strumentali all’esercizio di attività d’impresa, i relativi
redditi sono determinati sulla base dei ricavi conseguiti, in

(espressamente in termini, Cass. 16 dicembre 2009, n. 26343 e
Cass., ord. 31 marzo 2011, n. 7342 nonché, da ultimo, Cass., ord.
12 febbraio 2013, n. 3334).
Ne consegue che l’imprenditore non risente di tali maggiori
oneri, giustappunto per la loro deducibilità dal reddito imponibile.
6.-È, questa, l’unica interprestazione costituzionalmente
coerente.
6.1. -Difatti, l’agevolazione in questione, integrando un
risparmio di imposta, si risolve in un reddito per il contribuente,
che, in coerenza con l’articolo 53 della Costituzione, dovrebbe
correlarsi ad un pregiudizio che abbia un’analoga natura, che si
risolva, cioè, in una forma di esborso.
6.2.-Correlazione che, nel caso in questione non è configurabile;
anzi, al contrario, i costi inerenti sono deducibili, traducendosi non
già in un pregiudizio, ma in un vantaggio.
7.-Le considerazioni che precedono comportano il rigetto del
ricorso incidentale, volto, invece, ad affermare l’opposta regola
dell’applicazione, come criterio di calcolo per la determinazione dei
redditi degli edifici in questione della minore tra le tariffe d’estimo
previste per le abitazioni della zona censuaria nella quale è
collocato il fabbricato nonché l’assorbimento dei restanti due motivi
del ricorso principale, che postulano l’applicazione del criterio
della minore delle tariffe d’estimo.
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estenso e

contrapposizione ai correlativi costi, oggetto di deduzione

ESENTE DA REGISTRAZIONE
AI SENSI DEL D.P.R. 26/4/1986
N. 131 TAB. ALL. B. – N. 5

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WifERIA TRIBUTARIA

7.-11 ricorso va dunque accolto, la sentenza va cassata e, non
occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, il giudizio va deciso nel
merito, col rigetto dell’impugnazione originariamente proposta
dalla contribuente e con l’affermazione del seguente principio di
diritto:

legge numero 413 del 1991 concerne la determinazione del solo
reddito fondiario e, per conseguenza, non si applica agli immobili
d’interesse storico ed artistico strumentali all’esercizio di attività
d ‘impresa” .
7.1.-L’esito alterno della lite comporta la compensazione delle
spese inerenti alle fasi di merito.
7.2.-Le spese concernenti questa fase seguono, invece, la

soccombenza.
per questi motivi
La Corte:
-accoglie il ricorso principale;
-rigetta il ricorso incidentale;
-cassa la sentenza impugnata;
-decidendo nel merito, respinge l’impugnazione originariamente
proposta dalla contribuente;
-compensa le spese inerenti alle fasi di merito;
-condanna la contribuente alla rifusione delle spese concernenti
questa fase, liquidate in euro 3000,00, oltre alle spese prenotate a
debito.
Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della sezione
DEPOSITATO IN CANCELUSeil

“La norma di agevolazione introdotta dall’articolo 11 della