Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 6999 del 12/03/2021

Cassazione civile sez. trib., 12/03/2021, (ud. 17/12/2020, dep. 12/03/2021), n.6999

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – Consigliere –

Dott. MANCINI Laura – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10322/2005 R.G. proposto da:

C.R., (C.F. (OMISSIS)), R.B., (C.F.

(OMISSIS)), rappresentati e difesi dall’Avv. Mario Martelli ed

elettivamente domiciliati in Roma, in via F. Slacci n. 38, presso lo

studio dell’Avv. Giorgia Passacantilli;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in Roma, in via dei Portoghesi

12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e

difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 5559/50/14 della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, depositata il 27 ottobre 2014 e non

notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 17 dicembre 2020

dal Consigliere Dott.ssa Laura Mancini.

Fatto

RILEVATO

che:

1. Con sentenza n. 5559/2014, depositata il 27 ottobre 2014, la Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettò l’appello proposto da C.R. e da R.B., soci della Videomatic s.n.c., avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano di rigetto dei ricorsi dagli stessi proposti contro gli avvisi di accertamento con i quali l’Agenzia delle entrate aveva rideterminato i rispettivi redditi derivanti dalla partecipazione, in ragione del 50% ciascuno, alla predetta società e accertato maggiori IRPEF e addizionali, sul presupposto che alla medesima società era stato notificato un avviso di accertamento per maggiore reddito di impresa ai fini IRAP, il quale era stato definito ai sensi del D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 15, con versamento dell’importo preteso.

I giudici d’appello osservarono che, avendo la società sottoscritto atto di adesione alla pretesa fiscale, i soci, ai quali era stato imputato per trasparenza il reddito della società, non potevano che aderire alla sua posizione ormai cristallizzatasi per via della definizione agevolata dell’accertamento.

3. Avverso tale pronuncia ricorrono C.R. e R.B. affidandosi a quattro motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. I ricorrenti depositano memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.. Il Procuratore Generale ha depositato requisitoria scritta in forma di memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso si denunzia – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – violazione e falsa applicazione degli artt. 101 e 112 c.p.c., dell’art. 24Cost. e art. 111Cost., comma 2, nonchè dell’art. 5TUIR, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, e dell’art. 2909 c.c..

Lamentano, in particolare, i ricorrenti che la Commissione tributaria regionale, non ritenendo sussistente l’obbligo di integrazione del contraddittorio nei confronti della società, quale litisconsorte necessario, non ha fatto corretta applicazione del principio di diritto enunciato dalle Sezioni Unite di questa Corte nella sentenza n. 14815 del 2018, cui pure ha fatto richiamo.

Soggiungono che, alla luce di tale pronuncia nomofilattica, nella fattispecie in esame si configura un’ipotesi di litisconsorzio necessario del D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 14, venendo in rilievo un rapporto tributario sostanzialmente unico con pluralità di soggetti passivi, i cui presupposti devono essere ricostruiti attraverso un percorso logico giuridico unitario, senza che assuma rilevanza la circostanza, erroneamente valorizzata dalla commissione regionale, della “pretesa definitività per “mancata impugnazione” dell’accertamento notificato alla società da cui sarebbe discesa la cristallizzazione delle posizioni reddituali dei soci” (v. pag. 28 del ricorso).

Pertanto, ad avviso di parte ricorrente, i giudici di primo grado avrebbero dovuto disporre l’integrazione del contraddittorio nei confronti della Videomatic s.n.c., mentre i giudici d’appello, con motivazione contraddittoria e illogica, non dichiarando la nullità del giudizio, sono incorsi in violazione degli artt. 101 e 112 c.p.c., dell’art. 24Cost. e art. 111 Cost., comma 2, nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14.

1.1. Con il secondo mezzo si deduce nullità della sentenza o del procedimento per violazione e falsa applicazione degli artt. 101 e 112 c.p.c., dell’art. 24Cost. e art. 111Cost., comma 2, nonchè dell’art. 5TUIR, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, e dell’art. 2909 c.c..

A sostegno del motivo i ricorrenti ripropongono le medesime argomentazioni svolte a supporto del primo mezzo, riconducendole, però, nel parametro dell’error in procedendo.

1.2. Con il terzo motivo si denuncia, ancora, “violazione e/o falsa applicazione dell’artt. 101 e 112 c.p.c., dell’art. 24Cost. e art. 111Cost., comma 2, nonchè dell’art. 5TUIR, e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, e dell’art. 2909 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, per porre in evidenza che la sentenza gravata ha deciso in maniera manifestamente illogica e irriducibilmente contraddittoria sulla questione “se, pur ammettendo che il caso dell’accertamento di maggiori redditi in capo alla società di persone e ai soci per “trasparenza” non integri ipotesi di litisconsorzio necessario del D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 14, a detti soci debba essere negato il diritto a contestare nel merito la pretesa fiscale loro indirizzata se, nel frattempo, l’avviso di accertamento notificato dalla società è divenuto definitivo non per intervenuto giudicato sfavorevole, ma per “mancata impugnazione”” (v. pag. 36 del ricorso).

Ad avviso dei ricorrenti la tutela giurisdizionale autonoma del socio, come evidenziato dalle Sezioni Unite di questa Corte nella sentenza n. 14816 del 2008, non subisce alcuna limitazione, neanche se gli avvisi di accertamento nei confronti degli altri soggetti della medesima vicenda, società o altri soci, siano medio tempore divenuti definitivi per mancata impugnazione.

Pertanto, la Commissione tributaria regionale ha errato nel fondare il rigetto del gravame sulla definitività, per mancata impugnazione, dell’accertamento notificato alla società, sul presupposto che da essa sarebbe derivata la cristallizzazione delle posizioni reddituali dei soci.

1.3. Con il quarto mezzo, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, si denuncia ancora violazione e falsa applicazione dell’artt. 101 e 112 c.p.c., dell’art. 24Cost., e art. 111Cost., comma 2, nonchè dell’art. 5TUIR, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, e dell’art. 2909 c.c..

A sostegno della censura i ricorrenti ripropongono le medesime argomentazioni svolte a supporto del terzo motivo, sia pure al fine di denunciare un’ipotesi di nullità della sentenza o del procedimento.

2. I primi due motivi, da trattarsi congiuntamente in quanto riguardanti la medesima questione, sono infondati.

Deve, invero, trovare applicazione il principio secondo il quale “in tema di accertamento con adesione, non sussiste il litisconsorzio necessario con i soci, in relazione ai giudizi da essi instaurati avverso gli atti di accertamento loro notificati, in quanto assenti o non aderenti al procedimento amministrativo iniziato e definito dalla società di persone, posto che l’esigenza di unitarietà dell’accertamento viene meno con l’intervenuta definizione da parte della società in sede amministrativa che, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, costituisce titolo per l’accertamento nei confronti delle persone fisiche, con la conseguenza che ciascun socio può opporre solo ragioni di impugnazione specifiche e, quindi, di esclusivo carattere personale” (Cass. Sez. 5, n. 12137 del 8/5/2019; in senso conforme Cass. Sez. 5, 22/9/2020, n. 19774; Cass. Sez. 5, 22/9/2020, n. 19775; Cass. Sez. 5, 22/9/2020, n. 19776).

Mediante l’adesione a tale soluzione interpretativa, cui questo Collegio ritiene di dare continuità, la Corte ha inteso superare la più risalente impostazione – che i ricorrenti invocano a supporto delle critiche rivolte alla pronuncia gravata – secondo la quale “in tema di imposta sui redditi, l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni delle società di persone (del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5), e dei soci delle stesse (del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 40), e la conseguente automatica imputazione dei redditi della società a ciascun socio, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili, comporta che, anche a fronte dell’accertamento con adesione posto in essere dalla società, il socio, ove non voglia conformarsi ad esso, possa contestarlo, assumendo che il reddito della società era quello della stessa a suo tempo dichiarato, ed in tal modo introducendo una questione inscindibilmente comune tanto alla società, quanto a ciascun socio, con la conseguente configurabilità di un’ipotesi di litisconsorzio necessario, non possedendo l’accertamento con adesione, sotto tale profilo, peculiarità tali da distinguerlo dalle altre forme di accertamento” (Cass. Sez. 5, 27/5/2009, n. 12318; Cass. Sez. 5, 9/6/2009, n. 13224; Cass. Sez. 5, 16/2/2010, n. 3576).

Il più recente indirizzo interpretativo muove dalla premessa per la quale il procedimento per accertamento con adesione, con il quale il contribuente può concordare con l’Ufficio una minore imposta dovuta, inferiore a quella già accertata, non ha natura transattiva, ma scaturisce da un provvedimento unilaterale che costituisce espressione dei poteri pubblicistici dell’Amministrazione finanziaria, rispetto al quale la manifestazione di volontà del contribuente integra una condizione di efficacia.

Per tale ragione, la definizione del procedimento di accertamento con adesione rispetto alla società di persone non comporta che nei giudizi di impugnazione promossi dai soci avverso gli atti di accertamento loro notificati, in quanto assenti o non aderenti al procedimento amministrativo definito dalla società, sussista il litisconsorzio necessario.

Infatti, con il perfezionamento dell’adesione mediante il pagamento delle somme dovute, l’accertamento diviene definitivo e, quindi, non è più impugnabile da parte del contribuente, nè integrabile o modificabile da parte dell’Amministrazione, la quale è vincolata dalla misura concordata con la definizione per adesione anche nel recupero per trasparenza nei confronti degli altri soggetti rimasti ad essa estranei.

Dalla definizione dell’accertamento per adesione sorgono, pertanto, due vincoli, “uno interno per il fisco, in base ai principi di razionalità e non contraddizione, per cui l’amministrazione non può chiedere ai soci somme diverse da quelle concordate con la società di persone; l’altro esterno per il giudice, in base alle regole di consequenzialità logica, sicchè l’adesione intervenuta con la società di persone ha sì una efficacia ultra-soggettiva, ma con il capovolgimento della logica del litisconsorzio necessario, in quanto il contraddittorio preventivo si è svolto o si sarebbe potuto svolgere in precedenza anche con i soci illimitatamente responsabili” (così Cass. Sez. 5, n. 12137 del 8/5/2019, cit.).

Tale assunto è coerente con il principio, più volte affermato da questa Corte, secondo il quale, una volta divenuto incontestabile il reddito della società di persone a seguito della definizione agevolata di cui al D.L. 28 marzo 1997, n. 79, art. 9-bis, convertito, con modificazioni, nella L. 28 maggio 1997, n. 140, nel giudizio di impugnazione promosso dal socio avverso l’avviso di rettifica del reddito da partecipazione non è configurabile un litisconsorzio necessario con la società e gli altri soci, sia perchè l’esigenza di unitarietà dell’accertamento viene meno con l’intervenuta definizione da parte della società – costituente titolo per l’accertamento nei confronti delle persone fisiche, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 41-bis (introdotto dal cit. art. 9-bis, comma 18) – sia perchè, non controvertendosi della qualità di socio, ovvero della quota a ciascuno spettante, ma, unicamente, degli effetti della definizione agevolata da parte della società su ciascun socio, ognuno di essi può opporre, ad una definizione che costituisce titolo per l’accertamento nei suoi confronti, soltanto ragioni di impugnativa specifiche e quindi di carattere personale (Cass. Sez. 5, n. 2827 del 9/2/2010; Cass. Sez. 5, n. 14926 del 6/7/2011; Cass. Sez. 5, n. 222 del 9/1/2014; Cass. Sez. 5, 15/7/2016, n. 14490; Cass., Sez. 5, 7/9/2018, n. 21834).

3. Anche le censure esposte a sostegno del terzo e del quarto motivo, la cui trattazione congiunta si giustifica per la condivisione delle medesime questioni, sono infondate.

In coerenza con i principi appena richiamati, ritiene il Collegio che l’esigenza di unitarietà dell’accertamento, che, come posto in risalto dalle Sezioni Unite di questa Corte nelle sentenze n. 14815 e n. 14816 del 2008, più volte menzionate nel ricorso, deriva proprio dall’oggetto del processo che sorge dall’incontro tra i fatti costitutivi dedotti dall’Amministrazione ed i fatti allegati dal ricorrente per contestare l’accertamento (in tal senso Cass., Sez. U, 14815/2008), viene meno con la definizione in sede amministrativa, la quale costituisce titolo per l’accertamento nei confronti delle persone fisiche, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, così che, non controvertendosi sulla qualità di socio oppure sulla quota partecipativa spettante a ciascuno, ma soltanto degli effetti della definizione agevolata da parte della società su ciascuno dei soci, ognuno di essi può opporre, ad una definizione che costituisce titolo per l’accertamento nei suoi confronti, soltanto ragioni di impugnazione specifiche e, quindi, di esclusivo carattere personale (in questi termini Cass. Sez. 5, n. 12137/2019, cit.; in senso conforme Cass. Sez. 5, n. 19774/2020, cit.; Cass. Sez. 5, n. 19775/2020, cit.; Cass. Sez. 5, n. 19776/2020, cit.).

Di conseguenza, la sentenza impugnata, affermando, sia pure con argomentazione stringata e non priva di incertezze lessicali, che “i ricorsi, impugnati personalmente, si sono cristallizzati per il fatto che l’accertamento della società è divenuto definitivo e le ragioni indicate nel ricorso individuale andavano esposte nel ricorso della società che non vi è stato”, si è, nella sostanza, attenuta alle indicazioni esegetiche offerte dalla più recente elaborazione giurisprudenziale cui questo Collegio ritiene di dare continuità.

4. In conclusione, il ricorso è rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte, rigetta il ricorso; condanna i ricorrenti al pagamento, in via solidale, in favore dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 5.600,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 17 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 12 marzo 2021