Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 6914 del 25/03/2011

Cassazione civile sez. trib., 25/03/2011, (ud. 12/01/2011, dep. 25/03/2011), n.6914

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PLENTEDA Donato – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. PERSICO Mariaida – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. FERRARA Ettore – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

IMMOBILIARE ROANA SRL in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI MONTI PARIOLI 48,

presso lo studio dell’avvocato MARINI GIUSEPPE, che lo rappresenta e

difende, giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

MINISTERO DELL’ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e

difende ope legis;

– controricorrente –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI THIENE, AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimati –

avverso la sentenza n. 5/2005 della COMM. TRIB. REG. di VENEZIA,

depositata il 18/02/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

12/01/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE FERRARA;

udito per il ricorrente l’Avvocato COREA ULISSE, per delega

dell’Avvocato MARINI, che ha chiesto l’accoglimento;

udito per il resistente l’Avvocato DETTORI, che ha chiesto il

rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con atto di compravendita del 28.4.1999 la società Immobiliare Roana s.r.l. acquistava alcuni terreni edificabili, ricadenti in zona residenziale C 2 del Comune di Roana, al prezzo dichiarato di L. 76.549/mq., nonchè il diritto di edificazione per altri me. 25,9 equivalenti alla capacità edificatoria di mq. 324, per il prezzo di L. 22.000.000, pari a L. 67.901/mq.

Con avviso di accertamento ritualmente notificato il competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate, sulla base di un atto di cessione relativo a terreni ritenuti della stessa natura (atto n. 981V000229 relativo alla cessione di un lotto di terreno da parte del Comune di Roana, ricadente nella stessa zona) rettificava i valori dichiarati nell’atto di cessione, elevandoli a L. 222.000/mq per i terreni acquistati a titolo di proprietà, e in L. 200.000/mq per l’area relativamente alla quale risultava acquisito il solo diritto di edificabilità, ma la società acquirente impugnava l’atto di rettifica per difetto di motivazione e comunque per infondatezza dei maggiori valori accertati, e la Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza, in parziale accoglimento del ricorso, riduceva detti valori, adeguandoli a quelli risultanti da un secondo atto di cessione offerto in comparazione dall’Ufficio nel corso del giudizio di primo grado.

La decisione assunta dal giudice di primo grado, appellata dalla società, veniva confermata dalla C.T.R. del Veneto con sentenza n. 5/34/2005, depositata il 18.2.2005 e non notificata.

Per la cassazione della sentenza di secondo grado la società Immobiliare Roana s.r.l. proponeva quindi ricorso, notificato il 5.4.2006, nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze e dell’Agenzia delle Entrate, articolando quattro motivi, all’accoglimento dei quali si opponevano gli intimati con controricorso notificato il 15.5.2006.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1 – Deve preliminarmente rilevarsi l’inammissibilità del ricorso nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze (e del conseguente controricorso), in quanto soggetto rimasto estraneo al procedimento di appello. Ed infatti nel caso di specie al giudizio di appello risulta aver partecipato l’Ufficio periferico di Thiene dell’Agenzia delle Entrate (successore a titolo particolare dei Ministero) e il contraddittorio è stato accettato dalla contribuente senza sollevare alcuna eccezione sulla mancata partecipazione del dante causa, che così risulta, come costantemente ha rilevato la giurisprudenza di questa Corte (ex plurimis. v. Cass. 23.4.2010, n. 9794) estromesso implicitamente dal giudizio. Da tali premesse inevitabilmente discende l’esclusione della legittimazione del Ministero a proporre il ricorso per cassazione o il controricorso o a partecipare comunque al successivo giudizio di legittimità in veste di parte intimata, spettando la legittimazione processuale relativamente alla attuale fase, e per quanto relativo alla parte pubblica, alla sola Agenzia.

Non risultando la questione definitivamente ed univocamente ancora chiarita negli esposti termini, al momento del ricorso, ricorrono giusti motivi per la compensazione delle spese del giudizio di legittimità tra ricorrente e Ministero.

2 – Con il primo motivo di ricorso denuncia la ricorrente, ex art. 360 c.p.c., nn. 3, 4 e 5, i vizi di violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. e D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, L. n. 212 del 2000, art. 7, nonchè di difetto di motivazione della sentenza su un punto decisivo della controversia legge, con riferimento al preteso vizio di motivazione dell’avviso di accertamento anche per aver esso fatto rinvio ad atti sconosciuti alla contribuente. In proposito lamenta in particolare la ricorrente che:

a) L’atto impugnato non indicava le ragioni giuridiche della rettifica, essendo motivato esclusivamente con il richiamo ad altro atto di trasferimento;

b) Anche a voler ritenere richiamato e applicato il criterio comparativo (D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51), la motivazione dell’accertamento sarebbe stata comunque viziata non essendo stato allegato “alcun atto relativo alla cessione del diritto di edificazione (il quale rappresenta un diritto di servitù (…) e non un terreno edificabile)”, onde l’inutilizzabilità dell’atto di comparazione proposto dall’Ufficio, per quanto relativo alla cessione in questione;

c) L’atto richiamato sarebbe stato altresì comunque inutilizzabile perchè non integralmente allegato, in violazione art. 7 L. 212/2000 (che, contrariamente all’assunto del giudice di merito sarebbe stato applicabile al caso di specie perchè entrato in vigore dopo la vendita ma prima dell’accertamento).

La censura è sotto ogni profilo infondata.

Considerati i molteplici vizi almeno formalmente denunciati con il motivo in esame, opportuno è senz’altro precisare che l’omessa pronuncia è soltanto astrattamente dedotta nell’intestazione del motivo, ma non risulta oggetto di successiva adeguata specificazione, avendo la doglianza ad oggetto piuttosto un preteso difetto di motivazione della sentenza, oltre che violazione di leggi.

Il difetto di motivazione, così come dedotto, non è a sua volta configurabile in quanto collegato a questioni di diritto e non di fatto.

Quanto alle violazioni di legge:

a) la legge non impone la specificazione della norma giuridica sulla quale si fonda il criterio applicato in sede di rettifica, bensì la indicazione del criterio medesimo in termini tali da delimitare l’oggetto de giudizio e consentire l’esercizio del diritto di difesa del contribuente. Al riguardo costante è la giurisprudenza di legittimità nel senso che: “In tema di imposta di registro ed INVIM, anche a seguito dell’entrata in vigore della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, che ha esteso alla materia tributaria i principi di cui alla L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento di maggior valore deve ritenersi adempiuto mediante l’enunciazione del criterio astratto in base al quale è stato rilevato il maggior valore, con le specificazioni che si rendano in concreto necessarie per consentire al contribuente l’esercizio del diritto di difesa e per delimitare l’ambito delle ragioni deducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando riservati a quest’ultima fase l’onere dell’Ufficio di fornire la prova della sussistenza in concreto dei presupposti per l’applicazione del criterio prescelto, e la possibilità per il contribuente di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri” (v. Cass. 1.12.2006, n. 25624; cfr. Cass. N. 27758/2005; n. 7231/2003; n. 4632/2003).

Nel caso di specie l’adozione del criterio comparativo previsto dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51 è stata ritenuta dal giudice di merito sufficientemente esplicitata dall’Ufficio con il riferimento ad un atto di cessione relativo a terreno avente analoghe caratteristiche, così che la legittimità dell’atto impositivo risulta per questo aspetto correttamente affermata facendo corretta applicazione dei principi di cui alla giurisprudenza innanzi richiamata.

b) la censura relativa alla impossibilità di applicazione del criterio comparativo, relativamente alla cessione del diritto di edificazione, stante la mancata allegazione di un atto avente analogo oggetto, è da ritenersi infondata posto che il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51 “per gli atti che hanno per oggetto beni immobili o diritti reali immobiliari” (come nel caso di specie) consente che siano utilizzati ai fini dell’applicazione dei criterio comparativo, atti relativi “agli stessi immobili o altri di analoghe caratteristiche”, indipendentemente dalla natura, eventualmente anche eterogenea, dei diritti oggetto delle due distinte cessioni; onde l’utilizzabilità dell’unico atto di cessione prodotto dall’Ufficio per motivare la rettifica dei valori dei diritti immobiliari di qualsiasi genere oggetto dell’atto tassato.

c) destituita di fondamento è infine anche la critica formulata per la mancata allegazione integrale dell’atto richiamato in comparazione. In proposito vero è che erroneo deve ritenersi l’assunto del giudice di merito in ordine alla ritenuta inapplicabilità, ratione temporis, al caso di specie della L. n. 212 del 2000, art. 7, dovendo al riguardo farsi riferimento al momento dell’adozione dell’avviso di rettifica (2001) e non alla data dell’atto di cessione tassato. E però, ferma la necessità di correggere al riguardo la motivazione della sentenza impugnata, secondo quanto consentito ex art. 384 u.c. c.p.c., affermandosi la soggezione dell’avviso di accertamento in questione alla disciplina introdotta con la L. n. 212 del 2000, la censura risulta comunque infondata posto che l’atto impositivo, per ammissione della stessa ricorrente, aveva in allegato “stralci” che il giudice di merito ha ritenuto, con valutazione non censurabile in questa sede, sufficienti a motivare la rettifica operata, investendo il contenuto essenziale dell’atto richiamato. A questo riguardo consolidata è la giurisprudenza di questa Corte secondo la quale: “Nel regime introdotto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all’atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, e la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento” (v. Cass. 29.1.2008, n. 1906).

Quanto alle ulteriori circostanze desumibili eventualmente dal contenuto complessivo dell’atto richiamato, e omesse negli stralci allegati, la loro considerazione attiene inevitabilmente al merito della valutazione, e non alla legittimità formale dell’atto impositivo sotto il profilo motivazionale, restando inoltre soggetta all’osservanza da parte del soggetto interessato, del relativo onere probatorio, che consenta di ritenere quelle circostanze ritualmente acquisite al processo.

3 – Con il secondo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., nn. 3, 4 e 5 i vizi di violazione degli artt. 112 c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 24, comma 1 e art. 32, comma 1, per aver l giudici di merito deciso prendendo a confronto un secondo atto di trasferimento, omettendo ogni considerazione in merito al dedotto vizio riguardante l’acquisibilità dell’atto al processo, perchè tardivamente e irritualmente prodotto dall’Ufficio, e ritenendo il giudice di appello corretta la valutazione al riguardo operata dalla C.T.P. senza farsi carico delle problematiche processuali indicate.

Anche nel caso in esame il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., n. 4, per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato è da ritenersi escluso, riguardando la presunta omissione del giudice una questione processuale e non la “domanda” proposta in giudizio dalla parte, mentre il vizio di motivazione resta a sua volta escluso per le medesime ragioni specificate in ordine al primo motivo.

Quanto alla dedotta violazione di legge, la censura è infondata.

Premesso infatti che l’atto di trasferimento posto a base della decisione in appello risulta inequivocabilmente depositato prima della conclusione del giudizio di primo grado, come dalla stessa società ricorrente dichiarato in ricorso, assume risolutivo rilievo in proposito la giurisprudenza di questa Suprema Corte secondo la quale. “In tema di appello avverso le decisioni delle commissioni tributarie di primo grado, il D.Lgs. n. 546 del 1992, art 58, comma 2, fa salva la facoltà delle parti di produrre in appello nuovi documenti indipendentemente dalla impossibilità dell’interessato di produrli in prima istanza per causa a lui non imputabile, requisito, quest’ultimo, richiesto dall’art. 345 cod. proc. civ., ultimo comma (come sostituito dal L. n. 535 del 1990, art. 52), ma non dal citato art. 58” (v. Cass. 8.2.2006 n. 2787; 16.8.2005, n. 16916; 21.7.2000, n. 9604). Con la qual cosa vuoi in sostanza affermarsi che l’irrituale produzione del documento nel giudizio di primo grado, da parte dell’Ufficio, benchè non rilevata dal primo giudice, non assume rilievo nella definizione della controversia, salvo eventualmente per quanto relativo alla regolamentazione delle spese processuali, potendo comunque il documento in questione essere legittimamente valutato dal giudice di appello in forza del disposto del richiamato art. 58.

4 – Con il terzo motivo deduce la ricorrente i vizi di violazione di legge, violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 132 c.p.c. e del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51 e dell’art. 52 dell’art. 2697 c.c., in tema di ripartizione dell’onere della prova, illegittimità della decisione così come fondata su fatti notori asseritamente di comune esperienza, omessa ovvero contraddittoria pronunzia su un punto decisivo della controversia, ex art. 360 c.p.c., nn. 3, 4 e 5 con riferimento alla ritenuta congruità del maggior valore accertato, assumendo doversi la sentenza di secondo grado ritenere erronea e meritevole di essere cassata “perchè ha fatto proprie valutazioni estranee ai criteri di accertamento previsti dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, avvalorando una determinazione del valore dei beni e diritti compravenduti basata su “fatti notori” privi di idonea valenza probatoria e ignorando i precisi elementi di prova documentale diretti a contestare la valutazione operata dall’Ufficio depositati dalla ricorrente in corso di causa”.

Più specificamente denuncia la ricorrente:

4/a – il vizio di omessa pronuncia per non aver il giudice emesso statuizione alcuna in merito alla dedotta eccessività dei valori accertati;

4/b -il vizio di difetto di motivazione per aver, in ipotesi, la C.T.R. al più fatto acritico e sintetico rinvio alle valutazioni della sentenza di primo grado, senza prendere in alcuna considerazione i numerosi atti prodotti in comparazione da essa ricorrente;

4/c – il vizio di violazione di legge per aver il giudice di merito determinato i maggiori valori degli immobili trasferiti, “in considerazione di varie voci incrementative”, mostrando in tal modo di far proprio il ragionamento posto dall’Ufficio a base della determinazione del maggior valore dei terreni oggetto dell’atto di trasferimento offerto in comparazione, in assenza di idonea prova in ordine alle suddette voci, e pertanto sulla base soltanto di “asserite nozioni di comune esperienza, prive di qualsivoglia giustificazione o documentazione”.

Con il quarto motivo denuncia ancora la ricorrente i vizi di cui all’art. 360 c.p.c., nn. 3, 4 e 5 per violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. e art. 132 c.p.c. e del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 51 e 52, omessa pronuncia su un punto decisivo della controversia per non aver il giudice di merito considerato te puntuali documentazioni probatorie fornite dalla contribuente nel corso del giudizio.

I motivi così da ultimo riassunti possono essere esaminati congiuntamente, risolvendosi la doglianza esposta con il quarto motivo in null’altro che in una specificazione di quanto già lamentato con il terzo motivo, argomentata con un più diretto richiamo ai documenti depositati in giudizio.

Ciò premesso, anche le censure in questione risultano infondate.

4/a – Il vizio di omessa pronuncia, ad integrare il quale non è sufficiente la mancanza di una espressa statuizione del giudice sui una richiesta della parte ma è necessario che sia completamento omesso il provvedimento che si palesa indispensabile in riferimento al caso concreto, ancora una volta non è configurabile nel caso di specie, avendo il giudice di merito, con la sua sentenza, pienamente deciso sulla domanda della contribuente di integrale annullamento dell’atto impositivo impugnato, confermandone l’accoglimento solo parziale, e più propriamente nei limiti già fissati dal primo giudice, così mostrando di condividere integralmente le argomentazioni di quest’ultimo circa la congruità dei diversi valori accertati.

4/b-c Gli ulteriori profili di censura esposti per un verso risultano infondati, mentre per altro verso sono addirittura inammissibili mirando esclusivamente ad una diversa valutazione delle risultanze istruttorie acquisite, sulla base peraltro del mero generico richiamo a documenti che si assume prodotti nel giudizio di merito.

Sotto il primo profilo giova subito rilevare che il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, legittima l’Ufficio, nel procedere a rettifica dei valori dichiarati dalle parti in sede di trasferimenti immobiliari, a utilizzare comparativamente i valori accertati in occasione di trasferimenti aventi ad oggetto immobili aventi analoghe caratteristiche. Ciò è appunto quanto correttamente verificatosi nel caso di specie, avendo il giudice di merito, attraverso il rinvio implicito alle condivise argomentazioni esposte dall’Ufficio nelle “memorie illustrative della costituzione in giudizio” depositate nel giudizio di primo grado, avuto riguardo al valore, definito per adesione, di un terreno ubicato nella stessa zona, e caduto in successione mortis causa nel 1996, e trovato legittimamente ragionevoli gli incrementi di valore calcolati in ragione del tempo trascorso alla data dell’atto tassato (1999), e del piano di lottizzazione nel frattempo approvato, nonchè delle opere di urbanizzazione con esso previste dalla convenzione comunale. In tal caso, invero, non può dirsi realizzata una inammissibile stima fondata esclusivamente sul fatto notorio, come nella controversia decisa da questa stessa Corte con la sentenza n. 2698/2002 richiamata dalla ricorrente, ma piuttosto una valutazione legittimamente effettuata sulla base di un concreto ed oggettivo termine di comparazione, e di quei correttivi, essi si fondati su nozioni di comune esperienza, sicuramente utilizzabili per l’adeguamento del dato oggettivo alla fattispecie specifica in esame, senza che, possa in ciò ravvisarsi alcuna violazione del principio dell’onere della prova.

Tutto ciò considerato, risulta evidente allora come la censura in esame si risolva essenzialmente nella inammissibile pretesa, attraverso la denuncia del vizio di difetto di motivazione, di una diversa valutazione delle risultanze processuali. In proposito chiara ed univoca è la giurisprudenza di legittimità nel senso che la deduzione del vizio in questione con ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non già il potere di riesaminare il merito dell’intera vicenda processuale bensì la mera facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-forma le, delle argomentazioni svolte dal giudice del merito, cui in via esclusiva spetta il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, di dare (salvo i casi tassativamente previsti dalla legge) prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti (v. Cass. 16.1.2007, n. 828; cfr. Cass. 30.3.2007, n. 7972;

20.10.2005 n. 20322). Correttezza logico-giuridica e coerenza formale che nella vicenda in esame, anche per le considerazioni tutte testè esposte, non meritano minimamente di essere poste in discussione.

E l’inammissibilità della censura è ancor più evidente se si considera la genericità delle indicazioni fornite in ordine ai contenuti dei documenti richiamati dalla contribuente, tale da far ritenere su questo aspetto non rispettata assolutamente la primaria esigenza di autosufficienza del ricorso.

In proposito costante è la giurisprudenza di questa Suprema Corte nel senso che qualora il ricorrente, in sede di legittimità, denunci l’omessa valutazione di prove documentali, per il principio di autosufficienza ha l’onere non solo di trascrivere il testo integrale, o la parte significativa del documento nel ricorso per cassazione, al fine di consentire il vaglio di decisività, ma anche di specificare gli argomenti, deduzioni o istanze che, in relazione alla pretesa fatta valere, siano state formulate nel giudizio di merito (Cass. 25.8.2006, n. 18506; 28.2.2006, n. 4405; 14.4.2003, n. 5886). E tale onere sicuramente non risulta assolto nel caso di specie, avendo la ricorrente fatto generico riferimento, oltre che all’atto di provenienza dell’immobile oggetto del trasferimento originariamente posto a base dell’avviso di rettifica, ma successivamente accantonato dal giudice di merito, a sei “consulenze” solo sommariamente citate e ad altro atto di trasferimento del quale si dice “riguardante un terreno di analoghe caratteristiche”, senza però fornire alcun elemento di riscontro a conforto.

Alla stregua delle esposte considerazioni il ricorso così come proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate deve dunque essere rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità tra le suddette parti, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

PQM

Dichiara inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze e lo rigetta nei confronti dell’Agenzia delle Entrate. Compensa le spese nel rapporto con il Ministero e condanna la ricorrente al rimborso delle spese del giudizio di legittimità nei confronti dell’Agenzia, liquidandole in complessivi Euro 3.200,00 di cui Euro 200,00 per spese vive, oltre accessori come per legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 12 gennaio 2011.

Depositato in Cancelleria il 25 marzo 2011