Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 6859 del 11/03/2021

Cassazione civile sez. trib., 11/03/2021, (ud. 27/10/2020, dep. 11/03/2021), n.6859

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – rel. Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 17334-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

P.L., elettivamente domiciliato in ROMA V.LE DEI PARIOLI 76,

presso lo studio dell’avvocato D’AMORE SEVERINO, che lo rappresenta

e difende unitamente all’avvocato TABELLINI CARLO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 284/2014 della COMM. TRIB. REG. del Piemonte,

depositata il 11/02/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

27/10/2020 dal Consigliere Dott. CASTORINA ROSARIA MARIA.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti di P.L., esercente l’attività di posa in opera di infissi, un avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2005 con il quale, rilevato un significativo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli risultanti dall’applicazione del pertinente studio di settore recuperava a tassazione maggiori ricavi per Euro28955,00 ai fini Ires, Irap e Iva, irrogando le relative sanzioni.

Il contribuente impugnava l’avviso e la Commissione Tributaria Provinciale di Cuneo accoglieva il ricorso.

Proposto appello dal parte dell’ufficio, la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, con sentenza n. 284/22/2014 depositata il 11.2.2014 lo rigettava sul presupposto che l’Agenzia aveva instaurato il contraddittorio sull’inesatta compilazione dello studio di settore con l’individuazione di valori completamente differenti tra le scritture contabili e quanto riportato nello studio stesso, mentre, a giudizio della CTR, andava fatto sul rilevato scostamento del reddito dichiarato dagli standard di settore e l’insussistenza del parametro (infedele compilazione dei modelli che comporti una differenza superiore al 15%) per procedere all’accertamento.

L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza, affidando il suo mezzo a due motivi.

P.L. resiste con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Va preliminarmente disattesa l’eccezione di difetto di notifica del ricorso per cassazione che sarebbe stato notificato alla parte personalmente e non al procuratore costituito.

Contrariamente a quanto affermato, il ricorso è stato notificato tanto al procuratore presso il suo studio che presso la residenza del contribuente.

In ogni caso, il vizio dedotto comportante nullità, nel caso in cui la parte intimata si sia costituita in giudizio, deve ritenersi sanato ex tunc secondo il generale principio di sanabilità per raggiungimento dello scopo, previsto dall’art. 156 c.p.c., comma 2, (Cassazione 17567/2009).

1. Con il primo motivo l’ufficio deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 1, comma 2-bis e art. 5, comma 4-bis introdotti dalla L. n. 296 del 2006 e della L. n. 146 del 1998, art. 10 anche in combinato con il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3.

Lamenta che la CTR aveva erroneamente ritenuto non instaurato il contraddittorio sullo scostamento del reddito dichiarato.

La censura è fondata.

2.Lo stesso ricorrente riferisce che l’ufficio gli aveva notificato, nel novembre 2010, un invito al contraddittorio. In particolare, come si evince dall’avviso di accertamento, trascritto in ossequio al principio di autosufficienza, l’ufficio aveva rilevato una incongruenza tra il valore finale degli acquisti di cui al conto 70100 (merci c/acquisti) pari a Euro 90.979,54 e quanto indicato nel corrispondente rigo F14 dello studio di settore (per Euro 63.979,00) con uno scostamento di Euro27000,54; tale dato era anche differente con quello 442,00 corrispondente nel rigo VA3, indicato in Euro 90.418,00.

La CTR ha ritenuto che l’Agenzia avesse instaurato il contraddittorio solo sull’inesatta compilazione dello studio di settore, con l’individuazione dei valori differenti tra le scritture contabili e quanto riportato nello studio, mentre andava fatto sullo scostamento del reddito dichiarato dagli standard di settore.

3. Quel che assume centrale importanza nell’accertamento mediante l’applicazione dei parametri o studi di settore è proprio il contraddittorio con il contribuente dal quale possono emergere elementi idonei a commisurare alla concreta realtà economica dell’impresa la “presunzione” indotta dal rilevato scostamento del reddito dichiarato dai parametri e, di conseguenza, la giustificabilità di un onere della prova contraria a carico del contribuente (Cass. Sez. U., 18 dicembre 2009, n. 26635). L’obbligo del contraddittorio non è un requisito formale, ma funzionale al diritto di difesa.

Nella specie il contraddittorio è stato attivato segnalando l’incongruenza tra il valore finale degli acquisti dichiarato e quanto indicato nel corrispondente rigo dello studio di settore, incongruenza che non può che influire sul reddito dichiarato, consentendo al contribuente di contestare l’applicazione dei parametri.

Va ribadito che in tema di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore, la relativa procedura costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ” ex lege ” determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli ” standard ” in sè considerati, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente con il contribuente, il quale, in tale sede, ha la facoltà di contestare l’applicazione dei parametri provando, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli standards o la sussistenza di circostanze concrete che giustificano lo scostamento della propria posizione reddituale, con ciò costringendo l’Ufficio – ove non ritenga attendibili le allegazioni di parte – ad integrare la motivazione dell’atto impositivo indicando le ragioni del suo convincimento (cfr. Cass. 20 settembre 2017, n. 21754; Cass. 7 giugno 2017, n. 14091). L’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standards al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato dalle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni sempliici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa.

Il contribuente stato messo in condizione, da un canto, di

contestare, ai fini della valutazione della propria specifica situazione, tanto l’esattezza quanto la pertinenza dello studio di settore in questione; dall’altro, è stato in grado di far valere le circostanze per le quali il volume d’affari dichiarato fosse differente da quello riportato nello studio di settore.

3. Con il secondo motivo deduce la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, dell’art. 152 att. c.p.c., comma 2, n. 4), dell’art. 118 disp. att. c.p.c.. Vizio di motivazione apparente in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4.

Lamenta che la CTR aveva erroneamente affermato non sussistere l’incongruenza attesa l’insussistenza del parametro (infedele compilazione dei modelli che comporti una differenza superiore al 15%) per procedere all’accertamento induttivo puro.

La censura è fondata.

3.1. Osserva preliminarmente il Collegio che le disposizioni contenute nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, lett. d) ter dell’art. 39 comma 2 del si applicano agli accertamenti notificati a partire dalla data del 2 marzo 2012, di entrata in vigore del D.L. n. 16 del 2012 che con l’art. 8 ha sostituito la lettera d-ter). Per gli accertamenti notificati in precedenza, come nella specie, continuava ad applicarsi quanto previsto dal previgente art. 39, lett. d-ter). Non si applicava, pertanto, il parametro la cui insussistenza è stata posta, erroneamente, a base della decisione.

3.2. Anche qualora la norma fosse stata applicabile la CTR sarebbe incorsa comunque in errore: il Giudice ha rilevato che l’accertamento induttivo puro di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, lett. d-ter) è autorizzato in caso di infedele compilazione dello studio di settore che comporti una differenza superiore al 15% o comunque ad Euro50.000,00, e che la discordanza riscontrata era inferiore al parametro di legge mentre dall’atto di accertamento si evinceva uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi stimati superiore a quella del 15% prevista per accedere all’accertamento induttivo.

La sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico o quelle che presentano un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e che espongono una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (Cass. n. 21257/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla più grave forma di vizio in quanto, dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire “di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l’iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato” (Cass. n. 4448/2014), venendo quindi meno alla sua finalità, che è quella di esternare un “ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo”, logico e consequenziale, “a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi” (Cass. Sez. Un., n. 22232/2016).

Il ricorso deve essere, pertanto, accolto e la sentenza cassata con rinvio alla CTR del Piemonte in diversa composizione anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR del Piemonte in diversa composizione anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 27 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 11 marzo 2021