Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 6630 del 01/03/2022

Cassazione civile sez. trib., 01/03/2022, (ud. 09/02/2022, dep. 01/03/2022), n.6630

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo – Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12230/13 R.G. proposto da:

AGENZIA delle ENTRATE, in persona del Direttore generale pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12 presso gli

Uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e

difende;

– ricorrente –

contro

R. e P. S.R.L., in liquidazione, in persona del

liquidatore pro tempore G.L., R.C. e

P.M., elettivamente domiciliati in Roma, via dei Due

Macelli n. 66 presso lo studio DLA Piper Studio legale e tributario

associato degli Avv.ti Fabio Elefante e Antonio Tomassini che li

rappresentano e difendono per procura a margine del controricorso;

– controricorrente –

e nei confronti di:

EQUITALIA NORD S.P.A.;

– intimata –

e sul ricorso proposto da:

EQUITALIA NORD S.p.A., già Equitalia Esastri S.p.a., in persona del

legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in

Roma, via Federico Cesi 21 presso lo studio dell’Avv. Salvatore

Torrisi e rappresentata e difesa, per procura in calce al ricorso,

dall’Avv. Giuseppe Fiertler;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimata –

E contro

R. E P. s.r.l.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 125/45/12 della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, depositata il 5 novembre 2012;

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 9 febbraio

2022 dal Consigliere Dott.ssa Crucitti Roberta.

Fatto

RILEVATO

che:

alla società R. e P. s.r.l., partecipante alla scissione totale della Jenner 31 s.r.l., venne notificata da Equitalia Esastri s.p.a. cartella, recante le imposte iscritte a ruolo nei confronti della società estinta a seguito della scissione.

Il ricorso proposto dalla Società, nei confronti del Concessionario e dell’Agenzia delle entrate, avverso la cartella di pagamento venne rigettato dalla Commissione tributaria provinciale di Varese.

La decisione, appellata dalla R. e P. s.r.l., in liquidazione, è stata integralmente riformata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia (d’ora in poi C.T.R.) che, con la sentenza indicata in epigrafe, ha annullato la cartella impugnata.

Il Giudice di appello riteneva che le due società (Jenner 31, estinta a seguito della scissione, e R. e P. beneficiaria della scissione), pur se legate da vincolo di solidarietà, rimanevano due entità con personalità giuridica differente e distinta con la conseguenza che la notificazione della cartella alla seconda società, senza che fosse stato alla stessa notificato il prodromico avviso di accertamento (emesso nei confronti della società estinta a seguito della scissione), era inefficace con conseguente annullamento della cartella.

Avverso la sentenza hanno proposto autonomi ricorsi l’Agenzia delle entrate, affidandosi a tre motivi, ed Equitalia Nord s.p.a., su unico motivo.

Per resistere al ricorso proposto dall’Agenzia delle entrate hanno depositato controricorso la cessata società R. e P. s.r.l., in liquidazione, in persona del liquidatore G.L., R.C. e P.M., nella qualità di ex soci della società cancellata, per cessazione, dal registro delle imprese il (OMISSIS).

Questa Corte, con ordinanza emessa in esito all’adunanza camerale del 18.12.2018 e su istanza della parte privata di sospensione del processo D.L. 23 ottobre 2018, n. 119 ex art. 6, rinviava la causa a nuovo ruolo.

Con istanza del 14.12.2020 i controricorrenti, premesso di non avere ritenuto conveniente in termini economici finanziari l’adesione alla predetta definizione agevolata, hanno chiesto la trattazione della causa.

I ricorsi sono stati, quindi, avviati alla trattazione, ai sensi dell’art. 380 bis-1 c.p.c., in Camera di Consiglio.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. preliminarmente va dato atto che il ricorso proposto da Equitalia Nord S.p.a., depositato successivamente a quello proposto dall’Agenzia delle entrate, assume la veste di ricorso incidentale alla luce dei principi dettati in materia da questa Corte (v. tra le altre, di recente, Cass. n. 36057 del 23/11/2021).

2. Con il primo motivo di ricorso, articolato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia delle entrate – dopo avere premesso che oggetto dell’avviso di accertamento a carico della Società, estinta a seguito della scissione, era il recupero di un inesistente credito IRES dell’anno di imposta 2003 (costituente l’intero patrimonio sociale poi attribuito pro quota alle società partecipanti alla scissione), mentre la cartella notificata alla R. e P. s.r.l. era pari alla metà dell’accertato, trattandosi di iscrizione provvisoria deduce la violazione e falsa applicazione di legge perpetrata dalla C.T.R. nell’avere ritenuto che, al fine della solidarietà prevista in tali ipotesi dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 173, commi 4, 12 e 13, fosse necessario che la cartella fosse preceduta dalla notificazione dell’avviso di accertamento emesso a carico della società estinta a seguito di scissione.

3. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn.3 e 4, la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 115 c.p.c. e del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 15, e si censura il capo di sentenza in cui la C.T.R. aveva affermato che la notificazione dell’avviso di accertamento era tanto più necessaria non essendovi coincidenza tra il maggior tributo contestato alla Jenner 31 s.r.l. e quello richiesto alla R. e P. s.r.l. che, pertanto, non sarebbe stata in grado di comprendere le ragioni della pretesa fiscale. Secondo la prospettazione difensiva, cosi argomentando la C.T.R. avrebbe violato il principio di non contestazione e l’art. 15 citato, essendo pacifico tra le parti che le somme richieste altro non erano che la metà dell’accertato a carico della Jenner 31, posto in riscossione provvisoria perché quest’ultima società aveva impugnato l’accertamento.

4. Con il terzo motivo la ricorrente principale deduce omessa o insufficiente motivazione e, comunque, omesso esame di fatti decisivi, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, laddove la C.T.R. aveva omesso di esaminare il fatto, concordemente dedotto dalle parti, per cui l’iscrizione a ruolo si riferiva alla metà delle somme accertate in capo alla Jenner 31, considerando che la stessa società aveva impugnato l’accertamento.

5. Con il ricorso incidentale Equitalia Nord S.p.A., premesso che, pur essendo stata parte del giudizio di primo grado, non le era stato notificato il successivo atto di appello, deduce la nullità della sentenza impugnata per violazione del necessario litisconsorzio processuale o, in alternativa, la sua estraneità al giudizio.

6. In controricorso gli ex soci della R. e P. s.r.l. eccepiscono l’inammissibilità del ricorso proposto dall’Agenzia delle entrate per l’intervenuta estinzione della società nel corso del giudizio (e, nello specifico, il (OMISSIS), dopo la pubblicazione della sentenza impugnata) e, di conseguenza, il difetto di legittimazione passiva della società estinta, del liquidatore pro tempore e degli ex soci. Il ricorso sarebbe, altresì, inammissibile per difetto di autosufficienza.

6.1. Le eccezioni sono, solo parzialmente, fondate. In ordine alla prima, va rilevato che è pacifico, in atti, che la società si è estinta, con cancellazione dal registro delle imprese il (OMISSIS), dopo la pubblicazione della sentenza di secondo grado, avvenuta il 5.11.2012, e che il ricorso per la cassazione della sentenza è stato notificato a cura dell’Agenzia delle entrate, con atto spedito il 6 maggio 2013, alla s.r.l. R. e P. in liquidazione, in persona del liquidatore pro tempore, al liquidatore G.L., e ai due soci R.C. e P.M..

Secondo la condivisa giurisprudenza di questa Corte (v., tra le altre, di recente Cass. n. 16362 del 30/07/2020) “nel processo tributario, l’estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, determina un fenomeno di tipo successorio, in forza del quale i rapporti obbligatori facenti capo all’ente non si estinguono – venendo altrimenti sacrificato ingiustamente il diritto dei creditori sociali – ma si trasferiscono ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda del regime giuridico dei debiti sociali cui erano soggetti “pendente societate”; ne discende che i soci peculiari successori della società subentrano ex art. 110 c.p.c. nella legittimazione processuale facente capo all’ente, in situazione di litisconsorzio necessario per ragioni processuali, ovvero a prescindere dalla scindibilità o meno del rapporto sostanziale, dovendo invece escludersi la legittimazione ad causam del liquidatore della società estinta il quale può essere destinatario di un’autonoma azione risarcitoria ma non della pretesa attinente al debito sociale”.

In applicazione di tale principio, che il Collegio condivide, l’eccezione di inammissibilità del ricorso nei confronti dei soci è infondata, mentre va dichiarata l’inammissibilità del ricorso proposto nei confronti personali del liquidatore (il quale, peraltro, non ha svolto attività difensiva in proprio).

6.2 Va, altresì, rigettata l’eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di autosufficienza apparendo il ricorso principale rispondente a tutti i dettami di cui all’art. 366 c.p.c.

7. Sempre, in via preliminare, il ricorso incidentale proposto da Equitalia Nord s.p.a. e con cui si deduce la nullità della sentenza per violazione del necessario litisconsorzio o in via alternativa la declaratoria di estraneità al giudizio, va dichiarato inammissibile non avendo la parte dedotto alcun pregiudizio subito dalla violazione processuale. Mette in conto, al proposito, rammentare che, secondo la giurisprudenza consolidata di questa Corte (cfr., di recente, Cass. n. 26419 del 20/11/2020; Cass. 18/12/2014, n. 26831; Cass. 19/03/2014, n. 6330), “la denuncia di vizi fondati sulla pretesa violazione di norme processuali non tutela l’interesse all’astratta regolarità dell’attività giudiziaria, ma garantisce solo l’eliminazione del pregiudizio subito dal diritto di difesa della parte in conseguenza della denunciata violazione; ne consegue che è inammissibile l’impugnazione con la quale si lamenti un mero vizio del processo, senza prospettare anche le ragioni per le quali l’erronea applicazione della regola processuale abbia comportato, per la parte, una lesione del diritto di difesa o altro pregiudizio per la decisione di merito”;

8. Procedendo, quindi, all’esame del ricorso principale appare utile rilevare che, secondo la consolidata giurisprudenza, in materia, di questa Corte (v., tra le altre, Cass. n. 16710 del 21/06/2019) “in tema di scissione societaria, la società beneficiaria è solidalmente responsabile per i debiti erariali della società scissa relativi a periodi d’imposta anteriori alla data dalla quale l’operazione produce effetti, e può essere richiesta del pagamento di tali debiti senza oneri di avvisi o altri adempimenti da parte dell’Amministrazione, non pregiudicando tale disciplina il diritto di difesa della società beneficiaria la quale è a conoscenza della situazione debitoria della società scissa, ivi comprese le pendenze tributarie, e può dedurre, in sede di opposizione alla cartella, ogni argomentazione per contestare la pretesa impositiva”. Di recente, questa Corte (ordinanza n. 3233 del 10/02/2021) ha avuto modo di statuire che “quando sia realizzata un’operazione di scissione parziale, la responsabilità per i debiti fiscali riguardanti gli anni di imposta ad essa antecedenti, prevista dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 173, comma 13, e confermata, quanto alle somme dovute per violazioni tributarie, dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, diverge da quella riguardante le obbligazioni civili, soggetta invece ai limiti di cui all’art. 2506-bis c.c., comma 2, e all’art. 2506-quater c.c., comma 3, in quanto, fermi gli obblighi erariali in capo alla scissa e alla designata, si estende non solo solidalmente, ma anche illimitatamente a tutte le società partecipanti all’operazione, indipendentemente dalle quote di patrimonio assegnato con detta operazione, senza che tale differente trattamento sia costituzionalmente illegittimo, siccome rispondente all’esigenza di un’agevole riscossione dei tributi nel rispetto del principio costituzionale di pareggio del bilancio e a criteri di adeguatezza e di proporzionalità, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 90 del 2018”. Si e’, infatti, rammentato, in detta ultima pronuncia, che il principio di diritto “In una fattispecie di operazione di scissione parziale, per i debiti fiscali della scissa relativi a periodi d’imposta anteriori l’operazione, rispondono, ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 173, comma 13, solidalmente e illimitatamente tutte le società partecipanti la scissione, come del resto conferma dal lato della interpretazione sistematica il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 15, comma 2, che con riguardo alle somme da pagarsi in conseguenza di violazioni fiscali commesse dalla scissa prevede la solidarietà illimitata di tutte le beneficiarie. E questo differentemente dalla disciplina della responsabilità delle partecipanti la scissione relativa alle obbligazioni civili, per la quale invece l’art. 2506-bis c.c., comma 2, e l’art. 2506-quater c.c., comma 3, prevedono precisi limiti” seguito da questa Corte (cfr. Cass., n. 31591 del 06/12/2018; id n. 16710 del 21/06/2019) ha trovato ulteriore conforto nella sentenza n. 90 del 26 aprile 2018 della Corte costituzionale.

Il Giudice delle leggi, infatti, nel dichiarare non fondate le questioni di legittimità costituzionale del TUIR, art. 173, comma 13, e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, ha ribadito che non è possibile “una piena equiparazione tra l’inadempimento delle obbligazioni civili e quello delle obbligazioni tributarie”, tanto più che un’operazione straordinaria come la scissione “può incidere sensibilmente sulla posizione dei creditori della società e, nella fattispecie, dell’amministrazione finanziaria” e che, pertanto, è legittimato un differente trattamento riservato all’Erario rispetto ad altri creditori, anche sulla base della necessità di consentire un’agevole riscossione dei tributi nel rispetto del principio costituzionale del pareggio di bilancio. Di conseguenza, secondo la sentenza n. 90/2018, la possibilità per l’Agenzia delle Entrate di rivalersi illimitatamente su tutte le società beneficiarie e sulla scissa, indipendentemente dalle quote di patrimonio assegnato con l’operazione straordinaria, è da considerare legittimata “dalla specialità dei crediti tributari” e “risponde a un criterio di adeguatezza e proporzionalità”.

9.La sentenza impugnata si è discostata da tutti i superiori, condivisi, principi onde, in accoglimento di tutti i motivi del ricorso principale, va cassata con rinvio alla C.T.R. della Lombardia, in diversa composizione, che procederà al riesame e alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Dichiara inammissibili il ricorso principale proposto nei confronti di G.L. e il ricorso incidentale proposto da Equitalia Nord s.p.a., in accoglimento del ricorso proposto nei confronti di P.M. e R.C., cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente incidentale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione, il 9 febbraio 2022.

Depositato in Cancelleria il 1 marzo 2022