Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 6458 del 17/03/2010

Cassazione civile sez. trib., 17/03/2010, (ud. 25/01/2010, dep. 17/03/2010), n.6458

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PLENTEDA Donato – Presidente –

Dott. MARIGLIANO Eugenia – rel. Consigliere –

Dott. POLICHETTI Renato – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. SCARANO Luigi Alessandro – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

M.A.R. TP. MAGAZZINI ALIMENTARI RISPARMIO TRAPANI S.R.L. in persona

dell’Amministratore Unico e legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA BOEZIO 16 presso lo STUDIO DI

CONSULENZA GIURIDICO TRIBUTARIA, rappresentata e difesa dagli

Avvocati LUCISANO CLAUDIO e LUPI RAFFAELLO giusta procura a margine

del ricorso;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, MINISTERO

DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE in persona del Ministro pro tempore,

elettivamente domiciliati in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope

legis;

– resistenti con atto di costituzione –

avverso la sentenza n. 75/2005 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE

di PALERMO, depositata il 08/11/2005;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del

25/01/2010 dal Consigliere Dott. EUGENIA MARIGLIANO;

uditi per il ricorrente gli Avvocati RAFFAELLO LUPI e CLAUDIO

LUCISANO, che hanno chiesto l’accoglimento del ricorso;

udito per il resistente l’Avvocato dello Stato PAOLA ZERMAN, che ha

chiesto il rigetto del ricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

FEDELI Massimo, che ha concluso per il rigetto del primo motivo di

ricorso, e l’accoglimento per quanto di ragione del secondo e terzo

motivo.

Fatto

A seguito di verifica della Guardia di finanza di Palermo presso la MAR TP s.r.l.(Magazzini Alimentari Risparmio Trapani), facente parte con altre società del gruppo FINMAR S.p.A. e sulla base di tre processi verbali di constatazione, l’Ufficio I.V.A. di quella città notificava, in data 15.12.1998, a detta società avviso di rettifica I.V.A. n. 846013/98 con il quale si determinava per l’anno d’imposta 1993, un credito non riconosciuto pari a L. 353.703.000, sanzioni per L. 442.130.000, oltre interessi per un importo totale di L. 885.683.000.

Avverso detto atto la contribuente adiva la C.T.P. di Palermo, lamentando l’illegittimità e l’infondatezza dei rilievi, facendo, in particolare, anche riferimento alla C.T.U. disposta dal GIP del Tribunale di Palermo nel corso di un procedimento penale instaurato sugli stessi fatti e conclusosi con decreto di archiviazione ed al fatto che essendo una società di grande distribuzione con numerosi dipendenti era inverosimile che sussistessero le asserite vendite non registrate come affermato dall’Ufficio.

Resisteva l’Ufficio. La C.T.P. accoglieva il ricorso decidendo sul merito e, su gravame di parte fiscale, la C.T.R. della Sicilia riformava la sentenza di primo grado affermando l’irrilevanza della perizia penale ed affermando la legittimità del metodo seguito dall’Ufficio per accertamento, basato sulla media aritmetica delle medie ponderali.

Quanto al rilievo della mancata emissione di fatture per cessioni di beni nei confronti di tale B.R., riteneva non provato il rapporto con l’esportatore indicato e, quindi, inapplicabili le agevolazioni D.P.R. n. 633 del 1972, ex artt. 8 e 8 bis. Deduceva, infine, sulla base di movimentazioni bancarie l’omessa fatturazione di operazioni rilevanti ai fini I.V.A. nei confronti della società Nobile Distribuzione s.r.l..

Avverso detta decisione la società MAR TP s.r.l propone ricorso per cassazione sulla base di tre motivi, integrati da memoria. L’Agenzia delle entrate e il Ministero dell’economia e delle finanze sono presenti in giudizio mediante atto di costituzione.

Diritto

Con la prima censura si deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), in relazione all’art. 2697 c.c. e art. 116 c.p.c., per mancanza dei presupposti sostanziali per una verifica induttiva, nonchè insufficiente e/o contraddittoria motivazione, per avere la C.T.R. ritenuto legittima una verifica eseguita induttivamente pur in presenza di una contabilità regolarmente tenuta e per di più nei confronti di una società di grande distribuzione per le quali incassare in nero corrispettivi di vendita al dettaglio è fatto inverosimile e contrario alla comune esperienza data la scissione tra la proprietà ed i commessi preposti agli incassi. Si contesta, inoltre, il sistema di ricarico eseguito sulla base dei prezzi suggeriti dalle bolle di accompagnamento senza tenere conto delle strategie di vendita promozionali (tre x due, vendite sottocosto, omaggi, ecc.), lacune evidenziate anche dalla C.T.U. penale, della quale però la C.T.R. non aveva tenuto assolutamente conto.

Con il secondo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 8 e 8 bis, per avere la C.T.R. ritenuto non applicabile nella specie il regime di esenzione I.V.A. nei rapporti commerciali intercorsi tra tale B.R., qualificatosi quale esportatore abituale, e la società, quando la stessa aveva ottemperato all’adempimento previsto da tali norme avendo ottenuto da detto cliente le dichiarazioni d’intenti per il regime di non imponibilità I.V.A., restando estranea al cedente qualunque altra vicenda relativa all’esportatore, quali il disconoscimento della firma, discordanze tra la presenza fisica del soggetto ed il luogo di consegna di merci, ecc., ferma comunque restando l’effettività delle vendite non poste in dubbio dalla sentenza, restando a carico del cessionario e non del cedente gli eventuali comportamenti omissivi autonomamente accertati dall’autorità fiscale in capo al cessionario.

Con l’ultima censura si lamenta la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, nn. 2 e 7, nonchè insufficiente e/o contraddittoria motivazione, per avere la C.T.R. ritenuto sulla base dei versamenti di alcuni assegni bancari emessi dalla società Nobile Distribuzione s.r.l. e successivamente girati da altri l’esistenza di cessioni di merci in nero con detta società, mentre la ricorrente sostiene che detti titoli di credito costituivano il pagamento di operazioni commerciali regolarmente fatturate ed annotate in capo agli ultimi giratari.

Il primo motivo di ricorso è infondato.

Lamenta sostanzialmente la società ricorrente che la C.T.R. abbia ritenuto legittima la rettifica I.V.A. eseguita con metodo induttivo, malgrado la regolarità delle scritture contabili della contribuente.

Tale doglianza è priva di fondamento; infatti, in materia di accertamento delle imposte sui redditi o di rettifica I.V.A., la presenza di contabilità formalmente regolare non impedisce l’accertamento in rettifica di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), o al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, che prevedono un tipo di accertamento definibile in base al processo logico adottato, analitico induttivo, presupponendo tale accertamento l’esistenza di scritture contabili regolarmente tenute dal punto di vista formale, ma affette – in virtù di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti – da incompletezze, inesattezze ed infedeltà tali da giustificare il motivato uso del potere di rettifica e, poichè il campione di merci sulle quali si è eseguito il controllo del ricarico è stato effettuato su un campione di oltre 3000 articoli non si può dubitare della rappresentatività degli stessi.

Nè peraltro, il fatto che nella specie si tratti di magazzini esercenti la grande distribuzione e, quindi, con una particolare ed articolata amministrazione può far ritenere l’impossibilità dell’esercizio di attività dirette ad elusioni fiscali, ben potendo le stesse sussistere, nè infine possono ritenersi vincolanti le risultanze della perizia eseguita in sede di indagini penali preliminari o l’esito dello stesso procedimento, conclusosi con decreto di archiviazione, rispondendo l’attività penale a criteri del tutto diversi da quelli che sostengono gli accertamenti tributari, per i quali il legislatore legittima l’uso di presunzioni.

Il secondo motivo è invece fondato.

Nella specie si verte nell’ipotesi di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1, lett. c), disciplina successivamente integrata dal D.L. n. 746 del 1983, art. 1, convertito in L. n. 17 del 1984, e non nelle diverse fattispecie previste dalla stessa norma alle lett. a) e b) per cui le cessioni e le prestazioni di servizi possono essere eseguite senza pagamento dell’imposta quando i cessionari, forniscano al cedente una dichiarazione (“cd. dichiarazione d’intenti”) redatta in conformità del modello applicato dal Ministero delle finanze contenente l’indicazione del numero I.V.A. e l’indicazione dell’Ufficio competente .. “sotto la loro responsabilità nei limiti dell’ammontare complessivo delle cessioni … fatte nel corso dell’anno solare precedente”, non imponendo tale disposizione alcun obbligo investigativo ulteriore rispetto alla ricezione della dichiarazione d’intenti. Peraltro il D.L. 29 dicembre 1983, n. 746, art. 2, comma 1, convertito in L. 27 febbraio 1984, n. 17, prevede la responsabilità, per imposta e pena pecuniaria, di colui che effettua cessioni all’esportazione in esenzione di imposta in mancanza della dichiarazione prevista dal D.L. citato, art. 1, comma 1, lett. c), mentre, nel caso in cui la suddetta dichiarazione sussista, dispone che dell’omesso pagamento dell’imposta rispondono soltanto i cessionari, i committenti e gli importatori che hanno rilasciato la dichiarazione stessa. Ai fini dell’applicabilità della prima parte della disposizione, la condotta di colui che operi senza assolvere l’imposta in base ad una dichiarazione falsa, con la consapevolezza della falsità, è del tutto equivalente a quella di chi sia del tutto privo della dichiarazione, salva la concorrente responsabilità del cessionario, committente o importatore che ha rilasciato la falsa dichiarazione, (cfr., cass. civ. sent. n. 20834 del 2005).

Tuttavia, in caso di consapevolezza da parte del soggetto che opera la cessione dei beni della falsità della dichiarazione d’intenti emessa, D.L. n. 746 citato, ex art. 1, da persona dichiaratasi esportatore abituale, sulla cui scorta l’operazione non viene assoggettata ad imposta, comporta la non sussumibilità di quest’ultima nella fattispecie legale delineata dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, per mancanza originaria dell’elemento che caratterizza quel modello legale. Ne consegue che l’operazione commerciale posta in essere, non potendosi considerare in regime di esenzione, obblighi il cedente, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, a versare egli stesso l’imposta (cfr., cass. civ. sent. n. 16819 del 2008).

Nella specie la C.T.R. non ha dedotto la conoscenza da parte della società di un’eventuale falsità della dichiarazione d’intenti, elencando invece comportamenti successivi alla cessione dell’acquirente da cui ha tratto la conclusione della non applicabilità dell’esenzione d’imposta.

Andava invece accertato se da tali comportamenti potesse derivare la ragionevole certezza che la società cedente fosse edotta della falsità della dichiarazione d’intenti o del fatto che il cliente non fosse un esportatore, accertamento di fatto che non risulta essere stato eseguito dai giudici del merito, per come invece sarebbe stato dovuto.

L’ultimo motivo deve essere/dichiarato inammissibile.

Con l’ultima censura, infatti, il ricorrente tende sostanzialmente ad ottenere un riesame della controversia con un’ulteriore valutazione del merito, valutazione già effettuata dalla C.T.R. con la sentenza impugnata, fondata su un accertamento in fatto, congruamente motivato, in ordine agli accertamenti effettuati ed alle modalità degli stessi.

Peraltro, questa Corte, con indirizzo consolidato, ha più volte affermato il principio secondo cui non è consentito, in sede di legittimità, un riesame del merito della controversia attraverso il tramite strumentale dell’art. 360 c.p.c., n. 5, che nei suoi limiti obbiettivi e nella finalità sua propria, è volto unicamente al controllo di legalità sul modo e sui mezzi adoperati dal giudice nella motivazione delle fonti del suo convincimento in modo da poterne seguire il suo processo logico. Ne consegue che la valutazione delle circostanze e delle ragioni poste a base di tale convincimento costituisce una res facti insindacabile in sede di legittimità se non sussistono vizi logici ed errori di diritto, come nella specie.

Conclusivamente, dichiarata assorbita ogni altra censura, va accolto solo il secondo motivo e, cassata la sentenza impugnata in relazione alla censura accolta, la causa va rinviata per un nuovo esame in relazione alla dedotta violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 8 e 8 bis, presso altra sezione della C.T.R. della Sicilia. La stessa C.T.R. provvederà al governo delle spese di questa fase di legittimità.

PQM

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, respinge il primo, dichiara inammissibile il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della C.T.R. della Sicilia.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Corte di Cassazione Sezione Tributaria, il 25 gennaio 2010.

Depositato in Cancelleria il 17 marzo 2010