Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 585 del 12/01/2017

Cassazione civile, sez. trib., 12/01/2017, (ud. 02/12/2016, dep.12/01/2017),  n. 585

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PICCININNI Carlo – Presidente –

Dott. LOMBARDO Luigi Giovanni – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 14658/2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

M.L., M.A., D.M.N. nq di eredi di

MA.AN., elettivamente domiciliati in ROMA PIAZZA DELLA LIBERTA’ 10,

presso lo studio dell’avvocato DOMENICO CALANDRELLI, che li

rappresenta e difende giusta delega in calce;

– controricorrentí –

avverso la sentenza n. 62/2013 della COMM. TRIB. REG. di BARI,

depositata il 15/03/2013;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

02/12/2016 dal Consigliere Dott. GIACOMO MARIA STALLA;

udito per il ricorrente l’Avvocato MADDALO che ha chiesto

l’accoglimento;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DE

MASELLIS Mariella, che ha concluso per l’inammissibilità e in

subordine il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL GIUDIZIO

L’agenzia delle Entrate propone tre motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 62/10/13 del 15 marzo 2013 con la quale la commissione tributaria regionale della Puglia – decidendo in sede di rinvio a seguito di Cass. ord. 30345/11 ha determinato in Euro 161.534,05, oltre interessi, l’importo da essa dovuto ad Ma.An. a titolo di rimborso della maggiore imposizione Irpef operata, mediante ritenuta d’acconto, sulla liquidazione del Fondo Pensione Dirigenti Enel (PIA-Fondenel) a questi spettante alla cessazione del rapporto di lavoro.

In particolare, la commissione tributaria regionale ha determinato il credito di rimborso sulla quota di liquidazione ascrivibile a rendimento (assoggettata ad aliquota del 12,50%, come previsto dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6 e non all’aliquota applicabile al reddito da tfr separatamente tassato); individuato quest’ultimo nella differenza tra indennità corrisposta e contributi versati, così come evincibile da certificazione Fondenel ed Enel prodotta in giudizio dal M..

Resiste quest’ultimo con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p. 1.1 Con il primo motivo di ricorso l’agenzia delle entrate lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36. Per avere la commissione tributaria regionale emesso una sentenza priva di reale motivazione – intesa quale requisito minimo per comprendere le ragioni della pronuncia – in quanto acriticamente fondata sulla documentazione prodotta dal M., non sottoposta ad alcun vaglio critico.

p. 1.2 Il motivo è infondato.

Va infatti considerato che la commissione tributaria regionale, contrariamente a quanto vorrebbe l’agenzia delle entrate, ha dato compiutamente conto del proprio convincimento e delle ragioni per le quali ha ritenuto rilevante, ai fini di causa, la documentazione Fondenel ed Enel prodotta dal contribuente.

Documentazione che la commissione di merito ha vagliato nel suo contenuto e nella sua ritenuta valenza probatoria (sent., pagg. 6-7) quanto, segnatamente, ad individuazione della quota-parte di liquidazione del fondo ascrivibile a rendimento finanziario; e, come tale, assoggettabile ad imposizione con l’aliquota attenuata prevista per il reddito da capitale.

Si è in dunque ben lontani dall’ipotesi di nullità della sentenza per mancanza di motivazione, risultando nella specie chiaramente ed univocamente individuabile la ratio decidendi accolta dal giudice di appello nella ritenuta ottemperanza a quanto stabilito, tra le parti, dall’ordinanza di questa corte n. 30345/11 cit..

Tutt’affatto diverso problema attiene alla fondatezza giuridica di tale ratio; soprattutto nella sua effettiva conformità al principio di diritto evincibile da quest’ultima ordinanza.

Su tale profilo rileva quanto segue.

p. 2.1 Con il secondo motivo di ricorso si deduce – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – violazione e falsa applicazione dell’art. 384 c.p.c., per avere la commissione tributaria regionale travisato il principio di diritto espresso dall’ordinanza di questa corte n. 30345/11 cit. la quale, nel richiamare la nozione di rendimento evincibile da SSUU 13642/11, imponeva l’accertamento del rendimento sottoposto ad aliquota del 12,50% inteso non già quale mero importo differenziale tra la somma liquidata e l’ammontare dei contributi, bensì quale esito dell’investimento sul mercato finanziario delle somme accantonate.

Con il terzo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 124 del 1993, art. 13, comma 9; D.L. n. 669 del 1996, art. 1, comma 5, conv. in L. n. 30 del 1997; D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 16, 17 e 42; per avere la commissione tributaria regionale assunto una nozione di rendimento difforme da quella evincibile dall’interpretazione delle norme denunciate, così come fatta propria dalle SSUU nella sentenza menzionata.

p. 2.2 Questi due motivi di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria, sono fondati.

L’ordinanza Cass. 30345/11 cit. aveva infatti disposto che il giudice di rinvio facesse applicazione di quanto stabilito da SSUU 13642/11 anche per quanto concerne la nozione di rendimento netto tassabile con l’aliquota Irpef propria del reddito da capitale. Da qui la necessità di cassare la sentenza impugnata, così da porre il giudice di rinvio in condizione di determinare “la somma proveniente dalla liquidazione del c.d. rendimento di polizza al quale soltanto va applicata la ritenuta del 12,50% prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, per gli importi maturati non oltre il 31 dicembre 2000”.

La sentenza della commissione tributaria regionale, qui impugnata, non ha fatto puntuale applicazione di tale principio; essa ha infatti accertato il rendimento suscettibile di imposizione attenuata sulla base della mera rendita del capitale attestata dalla documentazione Fondenel ed Enel in atti.

E’ però mancato qualsivoglia esame sul rendimento così come inteso e delineato dalle SSUU nella nota sentenza 13642/11, necessitante della ricostruzione dell’impiego delle somme sul mercato finanziario.

Sicchè la mancata considerazione di questo elemento da parte della CTR nella sentenza impugnata concreta, a ben vedere, tanto la mancata attuazione del principio di diritto stabilito nella sentenza di cassazione con rinvio, quanto l’erronea applicazione al caso di specie delle norme di riferimento, così come interpretate dalla sentenza SSUU cit.; seguita da innumerevoli pronunce di legittimità: Cass. 287/12; 14498/12; 23520/12; 3130/14; 17365/14, ord.; 5614/15 ed altre.

In particolare, Cass. 17365/14 ord., cit., ha ripreso i vari profili nei quali si è articolato il ragionamento delle SSUU osservando, per quanto qui rileva, che:

– sulla nozione di rendimento (tassabile al 12.50% fino al 31 dicembre 2000),

viene richiamato che: “…per rendimento del capitale deve intendersi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni Unite (ultima parte del penultimo periodo del paragrafo 6.1), il rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato, la cui quantificazione deve essere compiuta dal giudice di merito, come questa corte ha avuto modo di ulteriormente specificare nella successiva sentenza 29583/11 – sulla base di una congruente analisi giuridica della fattispecie concreta, che operi l’accertamento della natura e quantità del rendimento che sarebbe stato erogato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”;

– risulta pertanto necessario, da parte del giudice del merito, svolgere un esame

degli investimenti effettuati dal Fondo sul mercato finanziario (alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili) e delle plusvalenze con essi realizzati, così da accertare “…se in concreto sussistesse un rendimento imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato (ossia, in termini più espliciti, se la differenza tra le somme erogate al beneficiario e l’ammontare dei contributi versati da lui e dal datore di lavoro derivasse in tutto o in parte dalla gestione di tali contributi sul mercato finanziario)”:

Sempre sul problema della natura ed individuazione della quota di rendimento tassabile, per i vecchi iscritti, al 12,50% (sulla differenza tra ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo), Cass. n. 3130/14 ha esplicitato – nello stesso senso – la necessità dell’accertamento di merito sulla sussistenza ed entità del rendimento (effettivo investimento sul mercato del capitale degli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore; risultati dell’investimento; modalità dell’assegnazione delle eventuali plusvalenze così ottenute alle singole posizioni individuali). Posto che è sulla scorta di tale indagine che il giudice di merito “quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l’ammontare del suo effettivo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,5%, (come sopra decrementata) secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17”.

Sicchè non può dirsi pienamente rispettato il principio di diritto espresso dalle SSUU – e richiamato dall’ordinanza tra le parti – ove non sia stato dal giudice di merito compiuto un “accertamento approfondito ed analitico sulla natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”.

p. 3. Ne segue, in accoglimento del secondo e terzo motivo del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla commissione tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione.

Quest’ultima, in coerente applicazione dei principi enunciati, dovrà accertare previa valutazione delle risultanze già agli atti di causa e previa eventuale CTU – i concreti meccanismi di funzionamento del fondo P.I.A./FONDENEL nel corso degli anni; se vi sia stato impiego sul mercato finanziario del capitale costituito dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore; quale sia stato il rendimento, ed in qual modo sia stata determinata l’assegnazione delle eventuali plusvalenze alle singole posizioni individuali.

Sulla scorta di tale indagine, il giudice del rinvio quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente e, conseguentemente, l’ammontare del suo effettivo credito restitutorio derivante dall’applicazione, solo a tale parte, dell’aliquota del 12,5%, secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17.

Il giudice del rinvio provvederà anche in ordine alle spese della presente fase del giudizio.

PQM

LA CORTE

rigetta il primo motivo di ricorso, accoglie il secondo e terzo motivo;

– cassa, in relazione ai motivi accolti, la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla commissione tributaria regionale della Puglia in diversa composizione;

– v.to il D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, come modificato dalla L. n. 228 del 2012;

– dà atto della non-sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico della parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile, il 2 dicembre 2016.

Depositato in Cancelleria il 12 gennaio 2017