Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5640 del 02/03/2020

Cassazione civile sez. trib., 02/03/2020, (ud. 03/12/2019, dep. 02/03/2020), n.5640

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 8025/2012, proposto da:

Ferrero Mangimi s.p.a., in persona del legale rapp.te p.t.,

rappresentata e difesa dagli avv.ti Mario Garavoglia e Claudio

Lucisano, elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultimo

sito in Roma, Via Crescenzio n. 91;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 13/15/2011 della Commissione tributaria

regionale del Veneto, depositata il 07/02/2011 e non notificata.

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

03/12/2019 dal Consigliere Dott.ssa Rosita D’Angiolella;

udito, per la ricorrente, l’Avvocato Mario Garavoglia che ha concluso

come da ricorso;

udito, per l’Avvocatura generale dello Stato, l’avv.to Andrea

Giordano, che ha concluso come da controricorso;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale, Dott.

Sanlorenzo Rita, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La Ferrero Mangimi S.p.A., incorporante la Ferrero Est S.r.l. a socio unico, propone ricorso per Cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto, di cui in epigrafe, che, a conferma della sentenza di primo grado, aveva rigettato, per carenza di legittimazione attiva, l’appello proposto dalla società Ferrero avverso l’avviso di accertamento con il quale erano state recuperate a tassazione maggiori imposte a fini Ires, Irap e Iva.

Il ricorso è affidato a cinque motivi.

Con il primo motivo, la società ricorrente deduce la violazione degli artt. 2495 e 2504 bis c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, nella parte in cui i giudici di secondo grado hanno ritenuto che la legittimazione ad agire spettasse all’incorporante Ferrero Mangimi s.p.a. e non alla società incorporata Ferrero Est s.r.l., attribuendo erroneamente efficacia estintiva alla cancellazione dal registro delle imprese della Ferrero Est s.r.l.

Col secondo motivo, deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 24 e 111 Cost. nonchè del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 10 e 18, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver ritenuto la carenza di legittimazione attiva della Ferrero Est s.r.l. nonostante ciò non comportasse alcuna violazione del principio del contraddittorio, in quanto l’amministrazione finanziaria non era stata minimamente scalfita nel proprio diritto di difesa e di replica dal momento che non v’erano state incertezze di sorta in ordine al soggetto che aveva contraddetto la pretesa fatta valere con l’avviso di accertamento. Con il terzo motivo, assume la violazione dell’art. 75 c.p.c. e dei principi dell’ordinamento processuale nella parte cui i secondi giudici hanno ritenuto irrilevante l’efficacia sanante della costituzione di Ferrero Mangimi s.p.a., avvenuta con memoria illustrativa del 25 settembre 2008, depositata nel giudizio di primo grado.

Con il quarto, assume la violazione dell’art. 276 c.p.c., comma 2, e, quindi, l’illegittimità delle statuizioni di merito contenute nella gravata sentenza che non potevano essere pronunciate essendosi secondi giudici spogliati della potestas iudicandi nella misura in cui hanno rilevato il vizio di legittimazione attiva.

Con il quinto motivo, la società ricorrente contesta l’accertamento di merito dei secondi giudici, sotto il profilo dell’omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio.

L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

La società ricorrente presenta memoria ex art. 378 c.p.c..

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Come risulta dalla sentenza impugnata, dal ricorso e dal controricorso, l’Agenzia delle entrate, a conclusione di una verifica generale eseguita nei confronti della società Ferrero Est s.r.l., notificava, in data 5 settembre 2007, alla predetta società, avviso di accertamento con il quale recuperava a tassazione maggiori imposte ai fini Irap, Iva ed Ires. La Commissione tributaria provinciale di Verona, adita sul ricorso della Ferrero Est s.r.l. per l’impugnazione del predetto avviso, rigettava il ricorso accogliendo l’eccezione preliminare proposta dall’amministrazione finanziaria con la quale era stata rilevata la carenza di legittimazione attiva della società ricorrente, Ferrero Est s.r.l., sul rilievo che quest’ultima era stata cancellata dal registro delle imprese in data 5 dicembre 2007 a seguito di fusione per incorporazione nella Ferrero Mangimi s.p.a., di cui al rogito del notaio M. del (OMISSIS).

2. Dagli atti di causa risulta pure che in data 26 settembre 2008 la Ferrero Mangimi s.p.a., incorporante la Ferrero Est s.r.l., si costituiva innanzi al giudice di prime cure in persona del suo legale rappresentante e che i secondi giudici confermavano integralmente la sentenza di prime cure, sia in ordine alla carenza di legittimazione attiva della Ferrero Est s.r.l., sia in ordine all’infondatezza nel merito delle contestazioni della società avverso l’avviso di accertamento.

3. In particolare, sulla questione riguardante la carenza di legittimazione attiva, i secondi giudici hanno ritenuto che: “la Ferrero Est s.r.l. è stata incorporata nella Ferrero Mangimi s.p.a. in data antecedente alla proposizione del ricorso (13/02/2008) ma posteriore alla data di notifica dell’avviso di accertamento (9/8/2007) di conseguenza la legittimazione ad agire si concentrava in capo alla incorporante”. La Commissione tributaria regionale, ha evidenziato, altresì, che la Ferrero Est s.r.l. risultava cancellata dal registro delle imprese sin dal 5 dicembre 2007, il che escludeva ogni rilevanza delle intervenute modifiche dell’art. 2504 bis c.c. di cui alla riforma di cui al D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6.

4. I primi tre motivi di ricorso si esaminano congiuntamente in quanto essi riguardano sostanzialmente frammentazioni della stessa censura riguardante la legittimazione attiva della Ferrero Est s.r.l. e, quindi, quindi della intervenuta successione, in tutti i suoi rapporti, della Ferrero Mangimi s.p.a., costituitasi nel corso del giudizio per sanare il difetto di legittimazione. Essi sono infondati per i motivi qui di seguito esposti.

5. La questione rilevante e dirimente della presente controversia, riguarda il se la società che a seguito di fusione per incorporazione sia cancellata dal registro delle imprese sia oppur no legittimata attivamente alla proposizione del ricorso. E’ pacifico, infatti, che la Ferrero Est s.r.l., all’atto dell’impugnazione dell’avviso di accertamento innanzi alla Commissione tributaria provinciale, già era stata incorporata dalla Ferrero Mangimi s.p.a. ed era già stata cancellata dal registro delle imprese.

6. Senza qui soffermarsi sulla distinzione tra legittimatio ad causam e ad processum (attenendo la prima alla titolarità della situazione giuridica soggettiva sottesa all’azione e la seconda alla capacità di esercitare i propri poteri all’interno del processo), a mente del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, la parte ricorrente s’identifica con il soggetto passivo dell’imposizione tributaria. Ovviamente, affinchè tale titolarità al ricorso sussista, è necessario che il soggetto (persona fisica o giuridica) esista al momento della proposizione del ricorso.

7. Sotto tale profilo assume particolare rilievo la posizione processuale delle società che risultino cancellate dal registro delle imprese. Sul punto, la riforma di cui al D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, ha risolto un problema molto discusso in passato, chiarendo che la cancellazione della società dal registro delle imprese ha natura costitutiva, cioè determina l’estinzione della società, anche se rimangono creditori da soddisfare. In altri termini, cancellazione ed estinzione della società coincidono (cfr. Cass. Sez. U. 22/02/2010 n. 4062 secondo cui l’art. 2495 c.c., comma 2, come modificato dal D.Lgs. n. 6 del 2003, è norma innovativa ed ultrattiva che in attuazione della legge delega, disciplina gli effetti delle cancellazione dell’iscrizione società di capitali e cooperative intervenute anche precedentemente alla sua entrata in vigore – 1 gennaio 2004 – prevedendo a tale data la loro estinzione).

8. Nella specie, la società Ferrero Est s.r.l. risulta cancellata dal registro delle imprese in data 5/12/2007, ponendo così fine alla sua esistenza. L’avvenuta incorporazione del soggetto incorporato e cancellato in altro soggetto realizza, secondo la giurisprudenza consolidata di questa Corte, un effetto meramente modificativo dell’atto costitutivo (cd. teoria modificazionale), tanto che il legislatore della riforma, nell’art. 2504 bis c.c., ha stabilito che la società che risulta dalla fusione, o quella incorporante, assume i diritti degli obblighi delle società partecipanti alla fusione proseguendo in tutti i loro rapporti anche processuali anteriori alla fusione. Tale disposizione ha introdotto, cioè, anche per la fusione (oltre che per le trasformazioni di società) il cosiddetto principio di continuità (cfr. Sez. U, Ordinanza n. 2637 del 08/02/2006, Rv. 586135-01) in virtù del quale la società resta la stessa e sopravvive al nuovo assetto organizzativo.

9. Tali considerazioni in ordine alla natura giuridica della fusione, sulle quali pure si sofferma la difesa della ricorrente società, confermano e non negano la correttezza del ragionamento di secondi giudici atteso che, a seguito dell’incorporazione accompagnata dall’estinzione (per cancellazione) della società incorporata, proprio il rispetto del principio di continuità nel nuovo assetto organizzativo avrebbe dovuto comportare che, all’atto della proposizione del ricorso, la lite venisse incardinata direttamente dal soggetto incorporante. Viceversa, la circostanza – pacifica tra le parti e risultante dagli atti – che la lite sia stata incardinata da una società già fusa per incorporazione e già cancellata dal registro delle imprese ha evidentemente determinato la carenza di legittimazione attiva della società ricorrente, in quanto soggetto inesistente perchè estinto per cancellazione.

10. Va, altresì, evidenziato che la Commissione tributaria regionale non avrebbe potuto occuparsi dell’accertamento in merito della legittimità della pretesa erariale dopo aver rilevato che il ricorso era privo di legittimazione attiva e, quindi, inammissibile (pronuncia d’inammissibilità formalmente non esplicitata ma implicitamente contenuta nell’accertamento della carenza della legittimazione attiva della ricorrente), accertamento che ha invece compiuto. Di contro, va richiamato il principio secondo cui qualora il giudice dopo una statuizione d’inammissibilità (o declinatoria di giurisdizione o di competenza) della controversia abbia impropriamente inserito nella sentenza argomentazioni sul merito, la parte soccombente non ha l’onere nè l’interesse ad impugnare tale statuizione, sicchè è ammissibile l’impugnazione che si rivolga alla sola statuizione pregiudiziale, mentre è inammissibile, per difetto di interesse, l’impugnazione nella parte in cui pretenda un sindacato anche in ordine alla motivazione sul merito, svolta ad abundantiam nella sentenza gravata (cfr. Sez. 3, Sentenza n. 17004 del 20/08/2015, Rv. 636624-01; in senso conforme, Sez. 2, n. 101 del 04/01/2017, Rv. 642185-01; Sez. 6-1, Ordinanza n. 16410 del 21/06/2018, Rv. 649695-01).

11. Alla luce di tali principi risultano dunque inammissibili le censure svolte della Ferrero Mangimi s.p.a. rispetto alle argomentazioni di merito rese ad abundantiam (quarto e quinto motivo), siccome ininfluenti ai fini della decisione.

12. Il ricorso va, dunque, integralmente rigettato.

13. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Condanna la società ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio in favore dell’Agenzia dell’entrate che liquida in complessivi Euro 13.300,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 3 dicembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 2 marzo 2020