Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5575 del 01/03/2021

Cassazione civile sez. VI, 01/03/2021, (ud. 27/01/2021, dep. 01/03/2021), n.5575

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUCIOTTI Lucio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 30495-2019 proposto da:

F.LLI B. SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA CICERONE, 28, presso lo

studio dell’avvocato ANTONIO BUONFIGLIO, rappresentata e difesa

dagli avvocati GIOVANNI CALICETI, MARIO MARTELLI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 2130/3/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE dell’EMILIA ROMAGNA, depositata l’11/09/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 27/01/2021 dal Consigliere Relatore Dott. LORENZO

DELLI PRISCOLI.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Rilevato che:

la parte contribuente proponeva ricorso avverso un avviso di accertamento relativo al periodo di imposta 2005;

la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso della parte contribuente;

la Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate affermando che spetta all’Amministrazione finanziaria che contesti l’inesistenza, anche soggettiva, delle operazioni fatturate, dimostrare, anche in via presuntiva, che il soggetto sapeva o avrebbe dovuto sapere che la propria operazione partecipava ad un’operazione che si iscriveva in una frode IVA: tuttavia per la prova presuntiva che ammette prova contraria, cosicchè il contribuente potrà provare di non essere a conoscenza che prestazione non sia stata effettivamente resa dal fatturante – è sufficiente che quest’ultimo sia sfornito di dotazione personale e strumentale adeguata alla sua esecuzione: nella specie è incontestato che le società con le quali la contribuente ha intrattenuto rapporti sono del tutto prive di strutture aziendali, che tra queste si annoverano evasori totali non avendo mai presentato alcuna dichiarazione fiscale e che nel suo interrogatorio Z.R. indica nella F.lli B. s.r.l. una delle utilizzatrici delle società cartiere da lui create e le circostanze che la merce è stata effettivamente ricevuta e ne è stato versato il corrispettivo non sono idonee di per sè a dimostrare la frode; inoltre per l’irrogazione della sanzione tributaria è necessaria e sufficiente la coscienza e volontà della condotta, giacchè la norma pone una presunzione di colpa e l’esimente della buona fede rileva solo quando sussistano elementi positivi idonei ad ingenerare nell’autore della violazione il convincimento della liceità della sua condotta e risulti che il trasgressore abbia fatto tutto il possibile per conformarsi al precetto di legge onde nessun rimprovero possa essergli mosso;

la parte contribuente proponeva ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre l’Agenzia delle entrate si costituiva con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Considerato che:

con il primo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3,” la parte contribuente denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 112,113,115 e 116 c.p.c., del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, del D.P.R. n. 917 del 1986 (T.U.I.R.), art. 109, del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 21 e 54, nonchè artt. 2697,2727,2729 c.c., in quanto la CTR non ha spiegato se la prova presuntiva e meramente indiziaria della frode offerta dall’Ufficio fosse dotata di quel sufficiente grado di gravità e precisione e concordanza la cui verificata esistenza ne consente l’utilizzo in sede di accertamento tributario e la cui verificata validità ed effettività ingenera l’inversione della prova a carico del contribuente;

con il secondo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la parte contribuente denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R., del D.Lgs. n. 472 del 1997, artt. 3, 5 e 7, nonchè del D.Lgs. n. 471 del 1997, artt. 5 e 6, in quanto la CTR ha considerato validamente applicate le sanzioni da parte dell’Agenzia senza che la stessa abbia però dimostrato la colpevolezza dell’agente e comunque in violazione del principio di proporzionalità;

ritenuto che il primo motivo è infondato in quanto, secondo questa Corte, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, è onere dell’Amministrazione che contesti il diritto del contribuente a portare in deduzione il costo ovvero in detrazione l’IVA pagata su fatture emesse da un concedente diverso dall’effettivo cedente del bene o servizio, dare la prova che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapesse o potesse sapere, con l’uso della diligenza media, che l’operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si è iscritta in un’evasione o in una frode. La dimostrazione può essere data anche attraverso presunzioni semplici, valutati tutti gli elementi indiziari agli atti, attraverso la prova che, al momento in cui ha stipulato il contratto, il contribuente è stato posto nella disponibilità di elementi sufficienti per un imprenditore onesto che opera sul mercato e mediamente diligente, a comprendere che il soggetto formalmente cedente il bene al concedente aveva, con l’emissione della relativa fattura, evaso l’imposta o compiuto una frode (Cass. n. 5873 del 2019);

in tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, nè la regolarità della contabilità e dei pagamenti, nè la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (Cass. n. 27566 del 2018);

in tema di detrazione dell’IVA correlata ad operazioni inesistenti, la prova che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione dei beni si iscriveva in un’evasione dell’imposta sul valore aggiunto, in linea con la giurisprudenza della Corte di giustizia (Corte giustizia 22 ottobre 2015, C-277/14), può essere fornita dall’Amministrazione anche mediante presunzioni – come espressamente prevede il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2 – valorizzando, nel quadro indiziario, quali elementi sintomatici della mancata esecuzione della prestazione dal fatturante, l’assenza della minima dotazione personale e strumentale adeguata alla predetta esecuzione, l’immediatezza dei rapporti (cedente/prestatore fatturante interposto e cessionario/committente), una conclamata inidoneità allo svolgimento dell’attività economica e la non corrispondenza tra i cedenti e la società coinvolta nell’operazione (Cass. n. 5339 del 2020);

in tema di IVA, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass. n. 15369 del 2020);

ritenuto che la sentenza impugnata ha fatto un uso corretto dei suddetti principi di diritto, in quanto, dopo aver rilevato che è incontestato che le società con le quali la contribuente ha intrattenuto rapporti sono del tutto prive di strutture aziendali, che tra queste si annoverano evasori totali non avendo mai esse presentato alcuna dichiarazione fiscale e che nel suo interrogatorio Z.R. indica nella F.lli B. s.r.l. una delle utilizzatrici delle società cartiere da lui create, ha ritenuto ragionevolmente che l’Ufficio avesse addotto elementi e circostanze così rilevanti e univoche da gravare a quel punto il contribuente dell’onere della prova dell’effettività dell’operazione e della non consapevolezza dell’esistenza di una operazione diretta ad evadere il pagamento dell’IVA e ha ritenuto, altrettanto ragionevolmente, che le sole circostanze dell’effettiva recezione della merce e del pagamento delle stesse (senza oltretutto che il ricorrente abbia neppure allegato che il pagamento sia avvenuto al prezzo effettivo di mercato) non siano sufficienti a ritenere assolta da parte del contribuente la prova di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza “massima” (grado di diligenza espressamente richiesto dalla sopra citata giurisprudenza) esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto e alla necessarie modalità professionali dell’attività svolta;

ritenuto che anche il secondo motivo è infondato in quanto, secondo questa Corte, in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, applicando alla materia fiscale il principio sancito in generale dalla L. n. 689 del 1981, art. 3, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta anche la consapevolezza del contribuente, a cui deve potersi rimproverare di aver tenuto un comportamento, se non necessariamente doloso, quantomeno negligente. E’ comunque sufficiente la coscienza e la volontà della condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa, la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essere offerta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, che rileva, come esimente, solo se l’agente è incorso in un errore inevitabile, per essere incolpevole l’ignoranza dei presupposti dell’illecito e dunque non superabile con l’uso della normale diligenza (Cass. n. 2139 del 2020);

in tema di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, ai fini dell’esclusione di responsabilità per difetto dell’elemento soggettivo, grava sul contribuente ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, la prova dell’assenza assoluta di colpa, con conseguente esclusione della rilevabilità d’ufficio, occorrendo a tal fine la dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, non superabile con l’uso dell’ordinaria diligenza (Cass. n. 12901 del 2019);

in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, la disposizione contenuta nel D.Lgs. n. 462 del 1997. art. 7, comma 4, consente di ridurre la sanzione fino alla metà del minimo solo quando concorrono eccezionali circostanze che rendono manifesta la sproporzione tra l’entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione stessa (Cass. n. 29998 del 2017);

ritenuto che la sentenza impugnata ha fatto un uso corretto dei suddetti principi di diritto laddove ha affermato che per l’irrogazione della sanzione tributaria è necessaria e sufficiente la coscienza e volontà della condotta, giacchè la norma pone una presunzione di colpa e l’esimente della buona fede rileva solo quando sussistano elementi positivi idonei ad ingenerare nell’autore della violazione il convincimento della liceità della sua condotta e risulti che il trasgressore abbia fatto tutto il possibile per conformarsi al precetto di legge onde nessun rimprovero possa essergli mosso, mentre, quanto alla lamentata violazione del principio di proporzionalità, il ricorso è inammissibile in parte qua perchè, pur dolendosi formalmente di una violazione di legge, mira in realtà surrettiziamente a contestare il quantum della sanzione e quindi il merito del ricorso, insindacabile in sede di legittimità (Cass. n. 18928 del 2020; Cass. n. 10353 del 2020) e in ogni caso, anche a voler reinterpretare la seconda parte del motivo di impugnazione come un autonomo motivo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, (operazione che sarebbe preclusa in ossequio al principio di necessaria chiarezza e intelligibilità del ricorso: Cass. n. 8425 del 2020; Cass. n. 8009 del 2019) là dove lamenta che “sin dal primo grado di giudizio la società ha contestato che la somma delle sanzioni irrogate, raggiungendo una misura pari al 200% dell’imposta suppostamente evasa, finisce per violare il principio di proporzionalità”, è comunque carente sotto il profilo dell’autosufficienza (Cass. n. 24340 del 2018; Cass. n. 17070 del 2020), in quanto per un verso la sentenza non fa alcun riferimento nè al principio di proporzionalità nè alla misura della sanzione applicata e per un altro verso il ricorrente nè allega nè trascrive la parte di interesse del ricorso di primo grado cui pure fa riferimento; infine il ricorrente nulla ha neppure allegato quanto al ricorrere delle eccezionali circostanze che sole consentirebbero la riduzione delle sanzioni del D.Lgs. n. 472 del 1997, ex art. 7;

ritenuto dunque che, infondati entrambi i motivi di impugnazione, il ricorso va rigettato; Ila condanna alle spese segue la soccombenza.

PQM

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali, che liquida in Euro 5.600,00 oltre a spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 27 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 1 marzo 2021