Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5486 del 28/02/2020

Cassazione civile sez. trib., 28/02/2020, (ud. 10/07/2019, dep. 28/02/2020), n.5486

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5592/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore p.t., rappresentata e

difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è

domiciliata, in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

B.P., rappresentato e difeso dall’Avv. P.F. ed

elettivamente domiciliato presso il suo studio, in Milano, Corso di

Porta Romana, n. 89/b;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 123/2014 della Commissione Tributaria

Regionale della Lombardia, depositata il 14/1/2014 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 10 luglio

2019 dal Consigliere Giudicepietro Andreina.

Fatto

RILEVATO

Che:

1.l’Agenzia delle Entrate ricorre con due motivi nei confronti di B.P. avverso la sentenza n. 123/2014 della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, depositata il 14/01/2014 e non notificata, che, in sede di rinvio, ha riconosciuto al contribuente, in controversia relativa alla tassazione delle prestazioni erogate dal fondo pensionistico integrativo dell’Enel, l’applicazione della tassazione al 12,50% sul rendimento finanziario fino al 31/12/2000 ed il diritto al rimborso di quanto corrisposto in eccesso;

2.con la sentenza impugnata, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia ha preso atto del principio giuridico affermato da codesta Suprema Corte con l’ordinanza di rinvio n. 30382/2011, secondo la quale, in ossequio alla sentenza della stessa Corte di Cassazione S.U. n. 13642/2011, “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, ad un Fondo di previdenza complementare, aziendale, a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata, di cui all’art. 16 T.U.I.R., comma 1, lett. a) e art. 17 TUIR, solo per quanto riguarda la “sorte capitale” corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. “rendimento” si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001, si applica interamente il regime di tassazione separata, di cui all’art. 16 T.U.I.R., comma 1, lett. a) e art. 17 T.U.I.R.”;

la C.T.R. ha, altresì, affermato che la stessa Corte di Cassazione, con riferimento al concetto di “rendimento” e con riferimento alla citata sentenza delle Sezioni Unite, precisava che si dovesse intendere il rendimento netto, imputabile alla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, cioè, secondo il giudice di rinvio, la quota imponibile di rendimento economico (P.I.A.) o finanziario (FONDENEL);

3.a seguito del ricorso, il Sig. B.P. resiste con controricorso;

4.il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 10 luglio 2019, ai sensi degli artt. 375 c.p.c., u.c., e art. 380-bis1 c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197;

5.i1 controricorrente ha depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1.1. con il primo motivo di ricorso la ricorrente censura la violazione o falsa applicazione dell’art. 384 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4);

secondo l’Agenzia delle Entrate, la sentenza n. 30382/2011 di codesta Corte di Cassazione, che ha cassato la precedente sentenza dei Giudici d’appello, ha enunciato il principio di diritto al quale i Giudici del rinvio avrebbero dovuto attenersi;

risulterebbe chiaro dalla motivazione della sentenza impugnata, di cui si chiede la cassazione, che essa stessa appaia solo formalmente rispettosa del disposto di codesta Suprema Corte, ma nella sostanza non avrebbe dato applicazione a quanto statuito in sede di giudizio di legittimità;

la ricorrente afferma, a tal proposito, che i Giudici del rinvio abbiano di fatto escluso quanto statuito dalla sentenza della Cassazione, non accertando il concreto rendimento del fondo sul mercato, riproducendo pedissequamente l’astratto principio di diritto che avrebbero dovuto, invece, concretamente applicare;

invero, la sentenza impugnata omette di verificare se vi sia stato l’impiego sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi, solo rispetto a quest’ultimo rendimento, l’affermata tassazione al 12,50%;

con il secondo motivo di ricorso, la ricorrente censura la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 42, art. 17, comma 2, e art. 16, comma 1, nel testo applicabile ratione temporis, della L. n. 482 del 1985, art. 6 e del D.Lgs n. 124 del 1993, art. 13, comma 9, e D.L. n. 669 del 1996, art. 1, comma 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3);

secondo la ricorrente, la sentenza del Giudice del rinvio è da cassare perchè, per configurare un reddito di capitale, è necessario che lo stesso sia frutto di un investimento sul mercato del capitale stesso, come espressamente affermato dalla sentenza delle Sezioni Unite 13642/2011;

nel caso concreto, infatti, trattandosi di un Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, occorreva, secondo l’Agenzia, verificare se, ed in che misura, la prestazione, erogata in forma di capitale, costituisse rendimento netto da investimento per effetto della gestione sul mercato del capitale accantonato da parte del Fondo, poichè solo alle somme, corrispondenti a un rendimento da investimento da capitale, poteva applicarsi la tassazione nella misura del 12,50%, ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6, mentre alle altre somme doveva essere applicata la tassazione separata, in modo analogo al T.F.R.;

secondo la ricorrente, la C.T.R. non ha verificato l’esistenza di somme integranti il rendimento netto, imputabile alla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, limitandosi all’astratta qualificazione del contratto come di capitalizzazione, in quanto caratterizzato da un piano di accumulo di contributi al termine del quale Enel procedeva alla liquidazione di un capitale;

al contrario, occorreva verificare, per accogliere la domanda del contribuente di applicazione dell’aliquota del 12,50%, se questa somma, liquidata in forma di capitale, fosse effettivamente un rendimento da investimento delle somme accantonate con il piano di accumulo;

inoltre, la ricorrente evidenzia come, trattandosi di un giudizio di rimborso, sarebbe stato onere del contribuente allegare e fornire la prova che le somme percepite fossero, in tutto o in parte, frutto di un investimento sul mercato del capitale accantonato;

1.2. i motivi, da esaminare congiuntamente, sono fondati e vanno accolti;

1.3. con l’ordinanza di rinvio n. 30382/2011, la Cassazione, dopo aver ribadito che “la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, va applicata, solo, sulle somme rinvenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento, per tale dovendo intendersi, in base al citato arresto delle SU n. 13642 del 2011, il rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato”, ha ritenuto di accogliere in parte il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, rinviando alla C.T.R. della Lombardia per gli accertamenti conseguenti;

in sede di rinvio, la C.T.R. non ha accertato il concreto rendimento del fondo sul mercato, ma si è limitata a riprodurre pedissequamente l’astratto principio di diritto, che avrebbe dovuto concretamente applicare, con ciò eludendo e sostanzialmente non attuando, in violazione dell’art. 384 c.p.c., la decisione della Cassazione, contenuta nell’ordinanza di rinvio;

il principio di diritto, enunciato dalla Corte in sede di cassazione di sentenze viziate da errores in judicando, costituisce il parametro normativo da applicare come criterio di interpretazione e decisione alla specifica fattispecie dedotta in giudizio, ovvero il precetto giuridico già individuato ed adattato al caso concreto, cui deve attenersi in primis il giudice di rinvio, perchè è vincolato al principio di diritto affermato e, in relazione ai punti decisivi e non congruamente valutati dalla sentenza cassata, pur non potendo rimettere in discussione il carattere di decisività, ha il potere di procedere ad una nuova valutazione dei fatti già acquisiti e di quegli altri la cui acquisizione si renda necessaria in relazione alle direttive espresse dalla sentenza della Corte di Cassazione;

pertanto, nel caso in esame, ogni ulteriore deduzione del controricorrente sulla necessità di distinguere tra PIA e FONDENEL è ultronea, alla luce del compito demandato dall’ordinanza della Cassazione n. 30382/11 al giudice di rinvio, che ha omesso di verificare se vi sia stato l’impiego sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego;

inoltre, con specifico riferimento all’onere probatorio, l’Amministrazione risulta aver puntualizzato che l’onere probatorio, sulla circostanza che le somme percepite fossero, in tutto o in parte, frutto di un investimento sul mercato del capitale accantonato, ricadeva sul contribuente;

quest’ultimo ha affermato l’idoneità probatoria della documentazione prodotta, ai fini della dimostrazione della gestione sul mercato finanziario da parte del Fondo del capitale accantonato, deducendo che, per quanto riguardava il regime della P.I.A., la certificazione del Dott. B., dirigente dell’Enel, e la relazione tecnica del Dott. P. attestavano il cd. rendimento di polizza, ossia la differenza tra i contributi versati dal contribuente e dall’Enel ed il capitale erogato dalla stessa società Enel s.p.a.;

in realtà, la documentazione in questione, come dedotto dallo stesso contribuente, fa riferimento unicamente al cd. rendimento di polizza (attestazione del Dott. B.) ed al rendimento netto derivante dalla gestione dell’intero patrimonio dell’Enel, deducibile dai bilanci contabili della società ed imputati a P.I.A. mediante la creazione di una riserva matematica con i successivi accantonamenti di adeguamento;

il contribuente riporta nel controricorso i dati del documento individuale elaborato quale Allegato 1 alla Relazione Tecnica del Dott. P. che, significativamente, riportano “la stima dell’evoluzione della riserva matematica accantonata” per il singolo dipendente, rapportando la capitalizzazione della prestazione previdenziale PIA all’individuazione di una specifica riserva matematica mediante le modalità di calcolo dettagliatamente esposte;

quindi, per le somme percepite in regime P.I.A., l’attestazione del Dott. B., dirigente dell’Enel, e la relazione tecnica del Dott. P. non spiegano alcuna efficacia probatoria a sostegno dell’assunto del contribuente, perchè tali atti non sono idonei a dimostrare una qualsiasi forma di impiego del capitale sul mercato finanziario, nel senso precisato nell’ordinanza di rinvio, conformemente alla prevalente giurisprudenza di legittimità;

è stato, invero, chiarito che per rendimento del capitale deve intendersi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza n. 13642/11 delle Sezioni Unite, il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”, la cui quantificazione deve essere compiuta dal giudice di merito sulla base di una congruente analisi giuridica della fattispecie concreta, che operi l’accertamento della natura e quantità del rendimento che sarebbe stato erogato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) da parte del Fondo l’impiego sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego;

inoltre, è stato ulteriormente chiarito che ” si applica la ritenuta del 12,50 per cento, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento” e “sono tali le somme derivanti dall’effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato – non necessariamente finanziario – non anche quelle calcolate attraverso l’adozione di riserve matematiche e di sistemi tecnico-attuariali di capitalizzazione, al fine di garantire la copertura richiesta dalle prestazioni previdenziali concordate” (ex multis, vedi Sez. 5, Sentenza n. 24525 del 2017; n. 15853/2018; n. 27610/2018);

nel caso di specie, quindi, il giudice di rinvio non risulta essersi attenuto ai principi sopra richiamati, nè alle statuizioni della Corte che delimitavano l’oggetto del giudizio di rinvio, cioè, come si è detto, quello di verificare se una parte della somma derivasse dal rendimento conseguito, fino al 31.12.2000, dall’impiego sul mercato dei contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore, applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,50%, secondo il meccanismo impositivo dettato dalla L. n. 482 del 1985, art. 6;

si impone, dunque, la cassazione della sentenza impugnata;

inoltre, non avendo il contribuente assolto all’onere della prova in ordine alla sussistenza del rendimento conseguito, fino al 31.12.2000, dall’impiego sul mercato dei contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore (anzi avendo dedotto che il rendimento netto derivava dalla gestione dell’intero patrimonio dell’Enel, deducibile dai bilanci contabili della società ed imputati a P.I.A. mediante la creazione di una riserva matematica con i successivi accantonamenti di adeguamento), il ricorso può essere deciso nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo;

atteso il consolidarsi dell’orientamento giurisprudenziale citato solo dopo la proposizione del ricorso, sussistono giusti motivi per compensare tra le parti le spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso;

cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente;

compensa tra le parti le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, il 10 luglio 2019.

Depositato in Cancelleria il 28 febbraio 2020