Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5436 del 07/03/2018


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Civile Ord. Sez. 5 Num. 5436 Anno 2018
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: GIUDICEPIETRO ANDREINA

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n.30232/2014 R.G. proposto da
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore

pro tempore,

rappresentata dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in
Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;
– ricorrente contro
Pagani Giorgio, rappresentato e difeso dall’avv. Fabio Pace, presso cui
elettivamente domicilia in Milano al Corso di Porta Romana n.89/b
– controricorrente avverso la sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Regionale di
del Lazio, sezione 22^, n.320/22/13 del 12 giugno 2013, depositata il 29
ottobre 2013 e non notificata.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 dicembre 2017
dal Consigliere Andreina Giudicepietro.

RILEVATO CHE:

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Data pubblicazione: 07/03/2018

1.

l’Agenzia delle Entrate ricorre con tre motivi contro Pagani Giorgio

per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, emessa dalla
Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione 22^, n.320/22/13 del
12 giugno 2013, depositata il 29 ottobre 2013 e non notificata,
concernente l’impugnativa da parte del contribuente del silenzio rifiuto
sull’istanza di rimborso relativa all’importo che l’Enel, in qualità di sostituto

dell’IRPEF su di una somma versata quale capitalizzazione di una forma di
previdenza integrativa aziendale (P.I.A.);
2.

con la suddetta impugnativa Pagani Giorgio aveva dedotto la non

assoggettabilità a tassazione dell’erogazione previdenziale, o, in subordine,
che tale forma di reddito dovesse essere assoggettata a ritenuta nella
misura del 12.50% ai sensi dell’art. 6 L. n.482/85;
3.

la C.T.P. di Roma, nella contumacia dell’Agenzia delle Entrate,

aveva in parte accolto il ricorso, limitatamente alla domanda subordinata,
condannando l’Amministrazione al rimborso della differenza tra quanto
trattenuto dall’Enel e quanto dovuto, applicando l’aliquota del 12.50%
sull’imponibile, determinato ai sensi dell’art.42, comma 4, D.P.R. n. 917/86;
4.

la C.T.R. del Lazio, a sua volta, sull’appello dell’Agenzia delle

Entrate, aveva statuito che l’aliquota del 12,50% dovesse applicarsi sulla
somma relativa al rendimento, secondo i criteri di cui all’art. 42 Tuir, D.P.R.
n. 917/86, sul presupposto che le prestazioni fossero maturate
anteriormente al primo gennaio 2001;
5.

con sentenza n.29582/2011 la Corte di Cassazione, sezione

tributaria, su ricorso dell’Agenzia delle Entrate, facendo applicazione del
principio enunciato dalle S.U. con sentenza n.13642/2011 (richiamato oltre,
nelle considerazioni in fatto), aveva accolto

parzialmente il ricorso,

cassando con rinvio ad altra sezione della C.T.R. del Lazio perché accertasse
“il rendimento derivante dall’impiego sul mercato del capitale costituito dagli
accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro
e dal lavoratore”;
6.

la C.T.R. del Lazio, in sede di rinvio, con la sentenza impugnata, ha

respinto l’appello dell’Ufficio e dichiarato dovuto al contribuente il rimborso

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d’imposta, aveva indebitamento trattenuto alla fonte per il pagamento

nella misura di euro 132.840,12;
7.

a seguito del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, Pagani Giorgio si

costituisce con controricorso, replicando al ricorso;
8.

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 21 dicembre

2017, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 bis 1, cod. proc. civ., il
primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168,

9.

il ricorrente depositava memorie;

CONSIDERATO CHE:
1.1. Con il primo motivo l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione
o falsa applicazione dell’art.63 d.lgs. n. 546/92, degli artt. 384, 392 e 394
c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, nn.3 e 4 c.p.c. In primo luogo,
secondo la ricorrente, la C.T.R. del Lazio, in violazione dell’art.394 c.p.c,
avrebbe ritenuto preclusa all’Ufficio ogni contestazione in ordine all’entità
del rendimento, ritenendo quest’ultimo sufficientemente provato dalla
certificazione Enel del 14 ottobre 2005, invece priva di idoneità probatoria;
in secondo luogo la C.T.R. del Lazio avrebbe ritenuto erroneamente che la
sentenza di rinvio le avesse demandato unicamente il compito di accertare il
“quantum” del rendimento di polizza e non se vi fosse stato anche l’impiego
sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato; in terzo luogo la
C.T.R. del Lazio avrebbe confuso “il rendimento netto, imputabile alla
gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato” con le
“somme corrispondenti al rendimento di polizza”, con evidente
fraintendimento del principio enunciato dalle S.U.
Con il secondo motivo l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione o
falsa applicazione degli artt. 115 c.p.c. e 394 c.p.c., in relazione all’art. 360,
comma 1, n. 4 c.p.c., poiché il giudice di rinvio avrebbe ignorato la
circostanza, non contestata dalla controparte, secondo cui, nella vigenza
della PIA, l’Enel non ha impiegato i contributi versati dal lavoratore e dal
datore di lavoro sul mercato finanziario, ma si è limitata ad accantonare in
bilancio le somme necessarie per far fronte agli obblighi derivati dall’accordo
Enel – Fndai del 16 aprile 1986, istitutivo della PIA;

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conv. in legge 25 ottobre 2016, n.197;

Con il terzo motivo, subordinato al mancato accoglimento del primo, la
ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n.5, l’omesso esame
circa un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti, consistente
nell’assenza di impiego sul mercato da parte del Fondo PIA dei capitali in
esso affluiti.
1.2. I motivi risultano connessi, perché dipendono dalla soluzione di

fondati e vanno accolti.
1.3. Ed invero, la sentenza della Corte di Cassazione n.29581/2011,
vincolante nel presente giudizio, ha recepito il principio di diritto enunciato
dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n.13642/2011, secondo
cui “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in
forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente
all’entrata in vigore del D.Igs. n.124/93, ad un Fondo di previdenza
complementare aziendale a capitalizzazione prevalente, sono soggette al
seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31
dicembre 2000 la prestazione è assoggettata al regime di tassazione
separata di cui al Dpr 917/86 art.16 c.1 lett a) e 17 (TUIR) solo per quanto
riguarda la “sorte capitale” corrispondente alla cessazione del rapporto di
lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d.
“rendimento” si applica la ritenuta del 12,50% , prevista dalla L. n.482/85 ,
art.6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica
interamente il regime di tassazione separata di cui al Dpr 917/86 , art.16
comma 1 lett a) ed art.17 TUIR”. Secondo le Ss. Uu. dunque, per gli
iscritti, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Igs. n.124/93, ad un
Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione prevalente,
in assenza di una disciplina tributaria specifica, il trattamento tributario
delle prestazioni erogate dipende strettamente “dalla composizione
strutturale delle prestazioni stesse”. Alla stregua di tale principio, il
meccanismo impositivo di cui alla L.482/85 art.6 (aliquota del 12,5% sulla
differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi
riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo) si applica ai
contribuenti che, come nel caso di specie, sono iscritti al fondo di

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identiche questioni, e devono essere esaminati congiuntamente; essi sono

previdenza complementare aziendale, FONDENEL o PIA, da epoca
antecedente all’entrata in vigore del D.Igs. n.124/93, sulle somme percepite
a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa
aziendale, limitatamente agli importi, maturati entro il 31.12.2000, che
provengono dalla liquidazione del rendimento di polizza, per tale dovendosi
intendere , come espressamente precisato dalle Sezioni Unite” il rendimento

sul mercato delle risorse da parte del Fondo. Sul punto la successiva
giurisprudenza di questa Corte si è già attestata, con numerosissimi arresti,
di gran lunga prevalenti su quelli di segno diverso, su una lettura del
principio affermato dalle Sezioni Unite, secondo la quale il predetto più
favorevole criterio impositivo può trovare applicazione limitatamente alle
somme rivenienti dall’effettivo investimento, da parte del fondo, sul
mercato finanziario, del capitale accantonato e che ne costituiscono il
rendimento (v. ex aliis Cass. 29/12/2011, n. 29583; Cass. 1.2/01/2012, n.
280; Cass. 04/04/2012, n. 5376; Cass. 25/05/2012, n. 8320; 27/03/2013,
nn. 7724-7728; Cass. 22/05/2013, nn. 12491-12496; Cass. 02/10/2013, n.
22492; Cass. 09/10/2013, n. 22950; Cass. 12/02/2014, n. 3132; Cass.
12/02/2014, n. 3136; Cass. 19/03/2014, n. 6380; Cass. 09/04/2014, n.
8310; Cass. 04/02/2015, n. 1977; Cass. 22/05/2015, n. 10604; Cass.
13/01/2017, n. 720). Costituiscono, quindi, il “rendimento netto” le “somme
derivanti dall’effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato,
non anche quelle calcolate attraverso l’adozione di riserve matematiche e di
sistemi tecnico-attuariali di capitalizzazione, al fine di garantire la copertura
richiesta dalle prestazioni previdenziali concordate” (Cass. sent.
nn.10285/2017 e 24525/2017).
1.4. Nel caso di specie, il giudice di rinvio, cui la sentenza n.
29581/2011 della Corte ha demandato il compito di accertare “la natura e
quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del
contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da
parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia
stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi
solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%”,

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netto del capitale accantonato”, vale a dire quello imputabile alla gestione

sulla base degli atti in suo possesso, ha ritenuto che “la redditività degli
accantonamenti effettuati a bilancio per il finanziamento delle relative
prestazioni previdenziali è stata pari a quella ottenuta in via generale
dall’intero patrimonio della società nella complessiva gestione operativa”,
sul presupposto che non via sia stata una gestione separata del Fondo. Il
rendimento netto di polizza, quindi, secondo la C.T.R. del Lazio, va

della società produce annualmente.
1.5. Tale soluzione non è condivisibile. “Il requisito dell’essere il
rendimento imputabile alla “gestione sul mercato” del capitale accantonato
identifica la ragione stessa della più favorevole tassazione di tale reddito,
rappresentata dall’essere questo il risultato degli investimenti effettuati
dall’ente di gestione della somma versata. L’applicazione del più favorevole
meccanismo impositivo L. n. 482 del 1985, ex art. 6 si giustifica, quindi, in
ragione della “equiparazione” tra i capitali corrisposti in dipendenza di
contratti di assicurazione sulla vita e (quelli corrisposti in dipendenza di
contratti) di capitalizzazione posta dall’art. 41 (ora 44), comma 1, lett. gquater), e art. 42 (ora 45), comma 4 t.u.i.r.. Non già, dunque, per effetto di
una diretta riconduzione della fattispecie alla previsione di cui alla L. n. 482
del 1985, art. 6 (invero espressamente riferita solo ai capitali corrisposti da
“imprese di assicurazione” in dipendenza di “contratti di assicurazione sulla
vita, esclusi quelli corrisposti a seguito di decesso dell’assicurato”), ma solo
in via di applicazione analogica di tale disposizione ai capitali corrisposti in
dipendenza di contratti di capitalizzazione, analogia a sua volta giustificata
dalla comune considerazione delle due fattispecie nel t.u.i.r., quali ipotesi
omogenee di redditi di capitale. Solo se e in quanto nei capitali corrisposti
possano identificarsi “redditi di capitale derivanti da contratti di
capitalizzazione” può giustificarsi l’applicazione del meccanismo impositivo
di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6″ (Cass. sent. nn.10285/2017 e
24525/2017 sopra citate).
E’ però da escludere che tale requisito possa considerarsi soddisfatto
dall’essere il rendimento ottenuto corrispondente alla redditività sul mercato
dell’intero patrimonio dell’Enel, poiché tale coerenza costituisce il risultato

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identificato nella corrispondente quota degli utili che il citato patrimonio

di una mera operazione matematica e non effettivamente il frutto
dell’investimento di quegli accantonamenti nel libero mercato.
Reputa questo Collegio che tale orientamento, del tutto prevalente,
meriti sostanziale condivisione, dovendosi confermare che sono tassabili con
l’aliquota del 12,5% ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6 i capitali
maturati anteriormente al 1 gennaio 2001 dai soggetti iscritti al fondo di

dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, limitatamente a quella
parte di essi costituita dal rendimento netto, derivante dalla gestione sul
mercato da parte del fondo del capitale accantonato.
In ragione delle considerazioni che precedono, il ricorso dell’Agenzia
delle Entrate appare fondato, poiché il giudice di rinvio, avendo accertato
che non vi è stata una gestione separata del Fondo, ha ritenuto che si
dovesse identificare il “rendimento netto imputabile alla gestione sul
mercato da parte del Fondo del capitale accantonato” con una quota della .,r 1(
redditività generale dell’intero patrimonio sociale, quota che ha determinato
sulla base della perizia giurata del 2012 e della certificazione dell’Enel
rilasciata il 14 ottobre 2005 mediante un’operazione matematica del tutto
astratta ed indipendente dall’effettivo rendimento sul mercato della somma
accantonata.
La sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla C.T.R. del
Lazio in diversa composizione, affinchè valuti se possano identificarsi
«redditi di capitale derivanti da contratti di capitalizzazione» per i capitali
riferibili alla gestione Fondenel nel periodo dal 1998 al 2000, con
conseguente applicazione del meccanismo impositivo di cui all’art. 6 legge
n. 482 del 1985;

P.Q.M.
La Corte, in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata,
rinviando alla C.T.R. del Lazio anche sulle spese.
Così deciso in Roma il 21 dicembre 2017

previdenza integrativa di che trattasi (P.I.A., poi Fondenel) prima

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