Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5383 del 05/03/2010

Cassazione civile sez. trib., 05/03/2010, (ud. 18/12/2009, dep. 05/03/2010), n.5383

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PAPA Enrico – Presidente –

Dott. PERSICO Mariaida – Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

Dott. GIACALONE Giovanni – Consigliere –

Dott. MELONCELLI Achille – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

signor P.R., di seguito anche “Contribuente”, rappresentato

e difeso dagli avv. Dominici Remo e Maria Antonelli, presso la quale

è elettivamente domiciliato in Roma, Piazza Gondar 22;

– ricorrente –

contro

l’Agenzia delle entrate, di seguito “Agenzia”, in persona del

Direttore in carica, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale

dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, Via dei

Portoghesi 12;

– intimata e controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale (CTR) di

Milano 20 settembre 2005, n. 92/36/05, depositata il 26 settembre

2005;

udita la relazione sulla causa svolta nella Camera di consiglio del

18 dicembre 2009 dal Cons. Dott. Meloncelli Achille;

vista la requisitoria scritta del P.M., in persona del Sostituto

Procuratore Generale Dott. PRATIS Pierfelice, che ha concluso per il

rigetto del ricorso per manifesta infondatezza.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DELLA DECISIONE

Considerato:

a) che il 10 novembre 2006 è notificato all’Agenzia un ricorso del signor P.R. per la cassazione della sentenza descritta in epigrafe, che ha accolto l’appello dell’Ufficio di Milano (OMISSIS) dell’Agenzia contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP)) di Milano n. 35/24/2004, che aveva accolto il ricorso del Contribuente contro il diniego di rimborso dell’IRAP 1998 e 1999 e contro il silenzio rifiuto formatosi sulla sua domanda di rimborso dell’IRAP 2000;

b) che il 20 dicembre 2006 l’Agenzia notifica al Contribuente il suo controricorso, concludendo per il rigetto del ricorso e per l’adozione di ogni conseguente provvedimento, anche in ordine alle spese;

C) che la sentenza impugnata ha accolto l’appello dell’Ufficio, perchè:

c1) “la Regione Lombardia, parte convenuta in primo grado con l’Agenzia…, non riveste la qualita’ di litisconsorte necessario;

pertanto la sua mancata evocazione nel giudizio di appello non comporta alcuna inammissibilita’ del gravame”

c2) premesso, poi, che “deve… accogliersi una nozione di “organizzazione” intesa nel suo minimum di efficienza, e quindi non gia’ come implicante una struttura indispensabile e di per sè autosufficiente, ma piuttosto una struttura reale semplicemente utile e funzionale allo svolgimento dell’attivita’ di lavoro autonomo ed idonea a contribuire, come tale, alla creazione del valore aggiunto cui l’imposta si commisura”, si afferma che “incombe tuttavia al contribuente che agisca per ottenere il rimborso del tributo anteriormente pagato dimostrare l’insussistenza del presupposto impositivo; cio’ in linea, del resto, con il noto principio interpretativo secondo cui in tema di azione di ripetizione dell’indebito… spetta a chi si affermi creditore in restituzione dimostrare sia l’avvenuto pagamento, sia la mancanza di una causa giustificativa, ovvero il successivo venir meno di questa…” C3) “Nella specie il contribuente non ha pero’ assolto al suo onere.

L’appellato ha ritenuto di poter dimostrare indirettamente la mancanza di un’organizzazione autonoma sulla base di quanto da esso stesso dichiarato, nulla producendo al riguardo. A parte il modesto, se non inesistente, valore probatorio di tale documento al fine dimostrativo indicato, perchè di provenienza unilaterale e mancante comunque di una descrizione analitica delle voci inerenti a spese e costi e di un relativo corredo documentale di supporto, sta poi di fatto che dalle dichiarazioni delle stesso contribuente emerge semmai positivamente la sussistenza del predetto requisito, visto che sono stati dichiarati beni strumentali (anno 1999) quote di ammortamento immobili e compensi a terzi in corrispettivo di prestazioni direttamente afferenti all’attivita’ professionale o a personale dipendente. Cio’ è sufficiente per ritenere esistente, o quantomeno comprovato per mancata prova contraria, un assetto organizzativo minimo ma non irrilevante, e quindi adeguato e funzionale, atto a supportare in modo efficiente Io svolgimento dell’attivita’ professionale e tale da aver contribuito in modo sinergico alla produzione di un valore aggiunto”

c4) “puo’ di conseguenza considerarsi ricorrente il presupposto impositivo di carattere oggettivo”

d) che è infondato il primo motivo d’impugnazione, con il quale il Contribuente denuncia la violazione e/o la falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 49 e art. 53, comma 2, e degli art. 331 e 332 c.p.c. ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, e lamenta che la CTR abbia rigettato l’eccezione d’inammissibilita’ relativa al litisconsorzio necessario tra Agenzia e Regione Lombardia; infatti, se è vero, da un lato, che “in ipotesi di causa inscindibile per litisconsorzio necessario processuale, l’impugnazione è ammissibile nei confronti di tutte le parti, anche se notificata nei termini nei riguardi di una sola di esse (Cass. n. 12958/2004, n. 10902/2001, a 5945/1999, n. 8629/1998), ponendosi solo un problema di integrazione del contraddittorio, che va disposta dal giudice di merito, ex art. 331 c.p.c.”. (Corte di Cassazione 31 marzo 2009, n. 7797), dall’altro lato, “non si ravvisa alcun rapporto di imposta con la Regione Lombardia (essendo l’IRAP accertata e riscossa dallo Stato e solo il gettito devoluto alle Regioni) che renda necessaria la sua chiamata in giudizio e di conseguenza configurabile un litisconsorzio necessario che imponga la integrazione del contraddittorio nei suoi confronti” (Corte di Cassazione 30 dicembre 2008, n. 30537);

e) che il terzo motivo d’impugnazione, con il quale si denunciano, da un lato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione dell’art. 2697 c.c. e, dall’altro, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione sul punto decisivo della controversia afferente alla configurabilita’, nella specie, del presupposto d’imposta è infondato, quanto all’ipotesi di violazione di legge, perchè “costituisce onere del contribuente che chieda il rimborso dell’imposta, asseritamente non dovuta, dare la prova dell’assenza delle condizioni sopraelencate (Cass. n. 3672/2007, n. 3676/2007, n. 3678/2007)” (Corte di Cassazione 4 dicembre 2009, n. 25641), mentre è fondata la denuncia dei vizi di motivazione, che il ricorrente formula cosi’: “Il giudice doveva porre a base del proprio ragionamento elementi correttamente rilevati e dotati di forza probante l’esistenza, nel caso di specie, di fattori organizzati in ciascuno dei periodi di lite 1998, 1999 e 2000 qualitativamente e quantitativamente idonei a integrare la nozione di autonoma organizzazione. Il giudice, pero’, non distingue tra i diversi periodi cui i dati considerati si riferiscono, salvo precisare che i beni strumentali sono considerati solo per il periodo 1999, e quindi non per gli altri periodi, e omettere che i costi per prestazioni direttamente afferenti all’attivita’ professionale sono riferibili esclusivamente all’anno 2000” nella motivazione adottata dalla CTR, qui testualmente riprodotta sub c3), invece, non si opera in conformita’ ai principi consolidati nella giurisprudenza di legittimita’, secondo cui, quanto alla completezza della motivazione della sentenza tributaria di merito, la subdichiarazione con contenuto di giudizio statico finale dev’essere sempre accompagnato dalla corrispondente subdichiarazione di contenuto dinamico, secondo le indicazioni ripetutamente fornite da questa Corte (Corte di Cassazione: 18 aprile 2003, n. 6233; per le applicazioni, Corte di Cassazione: 11 giugno 2003, n. 9301; 1 luglio 2003, n. 10364; 1 luglio 2003, n. 10373; 17 dicembre 2003, n. 19362; 17 dicembre 2003, n. 19367; 22 gennaio 2004, n. 1037; 29 marzo 2004 n. 6244; 2 aprile 2004, n. 6539; 28 luglio 2004, n. 14219; 26 agosto 2004, n. 17024; 29 settembre 2004, n. 19481; 14 ottobre 2004, n. 20263; 6 dicembre 2004, n. 22867; 5 gennaio 2005, n. 130; 29 settembre 2005, n. 19085; 17 ottobre 2001, n. 20081; 18 novembre 2005, n. 24417; 18 novembre 2005, a 24418; 18 novembre 2005, n. 24419; 23 gennaio 2006, n. 1236; 2 maggio 2006, n. 10079; 4 maggio 2007, n. 10263; 29 febbraio 2008, nn. 5470 e 5471; 26 maggio 2008, n. 13500; 21 gennaio 2009, n. 1447; 12 giugno 2009, n. 13660; 7 agosto 2009, n. 18118) e secondo la norma giuridica, per la quale “la sentenza deve contenere la succinta esposizione dei motivi in fatto e in diritto, cioè:

1) l’indicazione specifica sia dei fatti di causa sia dei fatti addotti per la loro prova;

2) la descrizione sia dei comportamenti intellettivi di valutazione delle prove sia dei comportamenti intellettivi di qualificazione dei fatti di causa;

3) gli atti di giudizio statico e finale per ciascuna serie di comportamenti intellettivi”; invero, nella sentenza impugnata i fatti e il loro accertamento sono generici (“quanto dichiarato dal contribuente” resta ignoto; “i beni strumentali dichiarati per il 1999” restano indeterminati; le quote di ammortamento immobiliare non sono precisate), i mezzi di prova e la loro valutazione sono oggetto di subdichiarazioni di giudizio statico finale (inidoneita’ delle prove prodotte, valore probatorio contrario al contribuente delle dichiarazioni di beni strumentali e di quote di ammortamento di beni immobili, inerenza di corrispettivi a terzi), che non sono accompagnate da altrettante subdichiarazioni di giudizio dinamico che illustrino il percorso intellettuale di formazione del giudizio statico enunciato;

f) che, pertanto, l’accertamento dei fatti e la valutazione delle prove deve essere nuovamente effettuati dalla CTR, tenendo conto che la giurisprudenza della Corte costituzionale e della giurisprudenza di legittimita’ si sono venute, nel frattempo, consolidando nel senso che:

1) secondo la Corte costituzionale (sentenza 10 maggio 2001, n. 156), mentre l’elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa, altrettanto non puo’ dirsi per quanto riguarda l’attivita’ di lavoro autonomo, ancorchè svolta con carattere di abitualita’, nel senso che è possibile ipotizzare un’attivita’ professionale svolta in assenza di organizzazione di capitali o lavoro altrui, cosicchè per il lavoratore autonomo si deve accertare in fatto, caso per caso, ossia, non categorialmente, ma per ciascun caso di specie ultima, se si realizzi il presupposto dell’autonoma organizzazione;

2) la Corte di Cassazione ha, poi, precisato che “il requisito dell’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimita’ se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente:

a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilita’ ed interesse;

b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attivita’ in assenza dell’organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui” (Corte di Cassazione, Sezioni unite, 26 maggio 2009, n. 12108, e 26 maggio 2009, n. 12111; nello stesso senso gia’ Corte di Cassazione, Sezione civile 5^, 16 febbraio 2007, n. 3673, n. 3676, n. 3677, n. 3678 e n. 3680);

c) “non è… necessario che la struttura organizzata sia in grado di funzionare in assenza del titolare, nè assume alcun rilievo, ai fini dell’esclusione di tale presupposto, la circostanza che l’apporto del titolare sia insostituibile per ragioni giuridiche o perchè la clientela si rivolga alla struttura in considerazione delle sue particolari capacita’” (Corte di Cassazione 5 marzo 2007, n. 5011), cosicchè è irrilevante per l’IRAP che la prestazione professionale possa esser resa esclusivamente dal professionista, come accade per coloro che esercitano attivita’ di lavoro autonomo in regime di professione protetta;

d) l’utilizzazione di personale dipendente, anche nella misura minima di una persona, configura il presupposto dell’autonoma organizzazione;

g) che a questi principi dovra’ adeguarsi il giudice in sede di rinvio;

h) che resta, pertanto, assorbito il secondo motivo d’impugnazione, con il quale si denuncia la violazione e/o la falsa applicazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2 e l’omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione sul punto;

i) che le precedenti considerazioni comportano l’accoglimento del secondo submotivo del terzo motivo d’impugnazione e il conseguente assorbimento del secondo motivo, il rigetto del primo motivo e del primo submotivo del terzo motivo d’impugnazione, la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio della causa ad altra Sezione della CTR della Lombardia, che, oltre ad applicare i principi di diritto enunciati sub e) e sub f), liquidera’ anche le spese processuali relative al giudizio di cassazione.

P.Q.M.

LA CORTE Accoglie il secondo submotivo del terzo motivo di ricorso, rigetta il primo motivo e il primo submotivo del terzo motivo, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa ad altra Sezione della CTR della Lombardia, anche per le spese processuali relative al giudizio di cassazione.

Cosi’ deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 18 dicembre 2009.

Depositato in Cancelleria il 5 marzo 2010