Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5192 del 04/03/2011

Cassazione civile sez. trib., 04/03/2011, (ud. 08/11/2010, dep. 04/03/2011), n.5192

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PANEBIANCO Ugo Riccardo – Presidente –

Dott. MAGNO Giuseppe Vito A. – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. BISOGNI Giacinto – Consigliere –

Dott. BERTUZZI Mario – rel. est. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

T.G., residente in (OMISSIS), rappresentato e difeso per

procura in calce al ricorso dagli Avvocati Romanelli Guido Francesco

e Pietro Giannella elettivamente domiciliato presso lo studio del

primo in Roma, via Cosseria n. 5.

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate;

– intimata –

avverso la sentenza n. 52 della Commissione tributaria regionale

della Liguria, depositata il 27 maggio 2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza dell’8

novembre 2010 dal consigliere relatore dott. Mario Bertuzzi;

Viste le conclusioni del P.M., in persona del Sostituto Procuratore

Generale dott. FEDELI Massimo che ha chiesto l’accoglimento del primo

motivo dei ricorso, assorbiti gli altri.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

T.G. impugnò dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Savona l’avviso di accertamento che, sulla base di un processo verbale della Guardia di Finanza, gli contestava ai fini irpef ed iva un reddito di impresa per l’anno 1996 mai dichiarato dal contribuente e gli applicava le relative sanzioni per le omesse dichiarazioni e l’omessa tenuta delle scritture e documenti contabili e fiscali. A sostegno dell’impugnativa il ricorrente eccepì, tra l’altro, di non avere mai svolto per professione abituale attività di impresa e che comunque l’accertamento induttivo del reddito, ricavato sulla base dei movimenti intervenuti su un conto corrente bancario, non aveva tenuto conto dei costi sostenuti.

Il giudice di primo grado, in accoglimento parziale del ricorso, ridusse l’importo del reddito contestato ed anche le relative sanzioni.

Proposto gravame da entrambe le parti, la Commissione tributaria regionale della Liguria, con la sentenza n. 52 del 27 maggio 2005, confermò la decisione impugnata, correggendone però la motivazione, in parziale accoglimento dell’appello dell’Ufficio, “per la parte relativa alla mancata considerazione dell’imposta sul valore aggiunto nell’ambito dell’importo globalmente dovuto per effetto dell’accertamento impugnato in primo grado, in relazione all’attività di impresa condotta dal contribuente”. In particolare, il giudice di secondo grado motivo tale conclusione osservando, da un lato, che dalla documentazione in atti risultavano elementi presuntivi idonei ad affermare che il contribuente svolgesse attività di impresa e che le movimentazioni accertate sul conto corrente di cui questi aveva la disponibilità costituivano per legge elementi idonei a rappresentare il suo reddito; dall’altro, che il giudice di primo grado aveva erroneamente omesso di riferire tale reddito presunto anche alle obbligazioni tributarie nascenti in forza della normativa sull’iva.

Per la cassazione di questa decisione, con atto notificato il 26 maggio 2006 propone ricorso il T., sulla base di tre motivi.

L’Agenzia delle Entrate ha depositato mero atto di costituzione in giudizio, senza notificare controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il primo motivo di ricorso denunzia violazione ed errata applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 ed omessa e/o insufficiente e/o contraddittoria motivazione su punti decisivi della controversia, censurando la sentenza impugnata per avere accolto in parte l’appello incidentale dell’Agenzia delle Entrate relativamente all’applicazione dell’iva senza motivare le ragioni dell’accoglimento e senza specificare l’imponibile su cui applicare l’imposta, nonchè omettendo l’esame dell’eccezione del contribuente in ordine alla mancato computo dei costi ai fini della determinazione del reddito.

Il motivo è infondato.

Dalla lettura della sentenza impugnata risulta che la Commissione regionale ha fornito sufficiente ed idonea motivazione dell’accoglimento dell’appello incidentale dell’Agenzia delle Entrate in relazione alla imposizione dell’iva laddove ha affermato che per essa, al pari che per l’irpef, andava applicata la presunzione di imputazione ai ricavi delle operazioni poste in essere sul conto corrente di cui il ricorrente aveva la sostanziale disponibilità, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2. Questa disposizione infatti, com’è noto, consente all’Amministrazione di imputare ad operazioni imponibili i dati risultanti da conti correnti bancari del contribuente, ponendo tali risultanze alla base degli atti di accertamento e di rettifica, salvo che il contribuente medesimo dimostri che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non siano riferibili ad operazioni imponibili ovvero che di essi ha già tenuto conto ai fini degli adempimenti fiscali (Cass. n. 4589 del 2009; Cass. n. 13818 del 2007).

Nè la statuizione impugnata pecca di indeterminatezza con riguardo all’indicazione dell’imponibile cui applicare l’iva. Nel caso di specie la pronuncia di primo grado, muovendo dall’accertata riferibilità al contribuente del conto corrente posto a base delle rettifiche dell’Ufficio, aveva ritenuto operante l’analoga presunzione stabilita dal D.P.R. n. 600 dei 1973, art. 32 in materia di imposte sui redditi, ma aveva omesso di pronunciarsi ai fini della rettifica in materia di iva, omissione denunziata dall’Agenzia nel proprio appello incidentale, che in parie qua, è stato accolto. Le ragioni della riforma e l’ambito della stessa portano quindi a ritenere che la Commissione regionale abbia inteso fare riferimento, ai fini dell’iva, al reddito accertato ai fini dell’irpef, da parte del giudice di primo grado, stante l’identità degli elementi posti a base della rettifica nell’uno e nell’altro caso.

La censura di omesso esame e di omessa motivazione sulla contestazione del contribuente relativa alla mancata considerazione dei costi ai fini dell’imponibile appare, invece, oltre che inammissibile, anche infondata. Inammissibile per omessa specifica indicazione dei costi sostenuti, per cui la censura appare generica.

La doglianza è comunque infondata alla luce dell’affermazione della sentenza di secondo grado secondo cui “nell’ambito delle operazioni documentate, la sentenza impugnata ha depennato quelle giustificate dal contribuente”, tra le quali, in mancanza di deduzioni contrarie, ben possono essere annoverati anche i costi.

Il secondo motivo di ricorso, che denunzia violazione e errata applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4, comma 1, e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 51, comma 1 lamenta che la Commissione regionale abbia accertato in capo al ricorrente l’esercizio in forma abituale di un’attività d’impresa, laddove egli invece svolgeva la sua attività di disegnatore e di progettista di interni in via esclusiva in favore della s.r.l. Arcadia, cui era legato da un contratto di collaborazione coordinata e continuativa. Si assume, al riguardo, che erroneamente il giudice di secondo grado ha preso in considerazione, ai fini di tale accertamento, documenti riferibili ad anni, quali il 1997 ed il 1998. diversi da quello in discussione (1996), e non ha invece esaminato altri documenti, quale la comparsa di risposta di V.M.R., che dimostrava come il ricorrente avesse operato sempre per conto dell’Arcadia, di modo che egli era privo sia dell’elemento organizzativo che del requisito dell’abitualità per poter qualificare il suo reddito come reddito d’impresa.

Il mezzo è inammissibile.

Questa conclusione si impone in quanto le censure e le argomentazioni svolte dal motivo, sia pure sotto il profilo formale della dedotta violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4 e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 51 tendono in realtà ad accreditare, attraverso un diverso apprezzamento delle prove raccolte, una ricostruzione dei fatti diversa da quella compiuta dal giudice di merito, a cui solo compete, per legge, tale accertamento. Nel giudizio di legittimità non sono infatti proponibili censure dirette a provocare una nuova e diversa valutazione delle risultanze processuali, rispetto a quella espressa dal giudice di merito, il quale è libero di attingere il proprio convincimento da quelle prove o risultanze che ritenga più attendibili ed idonee nella formazione dello stesso, essendo sufficiente, al fine della congruità della motivazione del relativo apprezzamento, che da questa risulti che il convincimento nell’accertamento dei fatti su cui giudicare si sia realizzato attraverso una valutazione dei vari elementi probatori acquisiti. Non essendo questa Corte giudice sul fatto, il ricorrente non può pertanto limitarsi a prospettare una lettura delle prove ed una ricostruzione dei fatti diversa da quella compiuta dal giudice territoriale, svalutando taluni clementi o valorizzando altri ovvero dando ad essi un diverso significato, senza dedurre specifiche violazioni di legge ovvero incongruenze di motivazione tali da rivelare una difformità evidente della valutazione compiuta dal giudice rispetto al corrispondente modello normativo (Cass. n. 7972 del 2007; Cass. n. n. 4770 del 2006).

Il motivo è peraltro inammissibile anche sotto altro profilo, in quanto, per come formulato, non rispetta il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione. Questa Corte ha invero già avuto modo di chiarire che il ricorrente per cassazione, qualora denunzi l’esistenza di vizi della sentenza correlati all’omessa valutazione di documenti, ha l’onere di dimostrare la sussistenza di un nesso eziologico tra l’errore denunziato e la pronuncia emessa e a tal fine, deve indicare nel ricorso, anche mediante la loro integrale trascrizione, il contenuto esatto del documento trascurato; ciò al fine di porre in grado il giudice di legittimità di verificare la validità e decisività delle disattese deduzioni di prova sulla base del solo ricorso per cassazione, stante il principio di autosufficienza di tale atto di impugnazione, senza che si rendano necessario indagini integrative o che possa svolgere funzione sostitutiva il richiamo “per relationem” ad atti o scritti difensivi presentati nei precedenti gradi di giudizio (Cass. n. 11501 del 2006).

Nel caso di specie, il ricorso non riproduce il contenuto dei documenti prodotti in giudizio da cui risulterebbe che l’attività del T. oggetto di accertamento sarebbe stata in realtà espletata in anni di imposta (1997 e 1998) diversi da quello cui l’accertamento medesimo si riferisce (1996). omissione che di fatto impedisce a questa Corte di valutare la stessa rilevanza e decisività della censura. Nè può ritenersi rilevante, in termini di decisività, la circostanza che in un diverso giudizio, di cui il ricorso non precisa nemmeno l’oggetto e le parti, tale V.M. R. abbia in comparsa di risposta sostenuto che il T. aveva redatto un preventivo di lavori in qualità di rappresentante della Arcadia s.r.l., trattandosi di dichiarazione proveniente da un terzo a cui. per giurisprudenza costante di questa Corte (Cass. n. 11785 del 2010; Cass. n. 5957 del 2003), può attribuirsi nel contenzioso tributario, a mente del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4, un valore solo indiziano, che necessita, in quanto tale, di ulteriori riscontri e conferme, in disparte la considerazione che tale dichiarazione di terzo, provenendo da uno scritto formato ai fini della propria difesa in un giudizio, non appare nemmeno sostenuta, ai fini del giudizio sulla sua attendibilità, da quel tasso di garanzia di veridicità che invece può rinvenirsi laddove la dichiarazione del terzo sia raccolta da organi pubblici o, in contraddittorio. nei giudizi civili e penali sotto forma di deposizione testimoniale.

Il terzo motivo di ricorso denunzia violazione e errata applicazione de D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, e dell’art. 39, comma 1, lett. d), nonchè del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 52, comma 1, e art. 75, comma 4, censurando la sentenza impugnata per avere implicitamente disatteso la doglianza del ricorrente che contestava all’Ufficio finanziario di avere determinato il proprio reddito in via presunta sulla base delle movimentazioni di un conto corrente bancario, senza computare a tal fine i costi, nonostante che l’art. 32 sopra citato equipari i versamenti ed i prelevamenti non giustificati rispettivamente ad elementi e ricavi, e non al reddito, aggiungendo che nel caso di specie i costi avrebbero potuto venire determinati con riferimento alle operazioni di prelievo.

Il motivo è infondato.

L’affermazione secondo cui l’Ufficio finanziario che procede all’accertamento del reddito in via induttiva deve tener conto dei costi in quanto elementi negativi del reddito è senz’altro condivisibile, ma con la precisazione non meno importante che tali costi vanno valutati non già come componente astratta ed indeterminata, ma solo in quanto essi risultano dall’accertamento stesso ovvero siano effettivamente indicati e dimostrati dal contribuente.

Sul punto questa Corte ha già avuto modo di precisare che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, e con riferimento all’acquisizione dei movimenti di un conto corrente bancario riconducigli ad un’attività d’impresa.

debbono essere considerati ricavi sia le operazioni attive che quelle passive, senza che si debba procedere alla deduzione presuntiva di oneri e costi deducibili, essendo posto a carico del contribuente l’onere di indicare e provare eventuali specifici costi deducibili (Cass. n. 14675 del 2006).

Sulla scorta di tale principio il motivo deve essere respinto, una volta constatato che il ricorso non indica in modo specifico nè prova i costi sostenuti dal ricorrente, nè comunque precisa che essi risultavano dalle risultanze dello stesso accertamento.

Nè può accogliersi, infine, l’idea avanzata dal ricorso di una sostanziale identificazione dei prelevamenti operati in conto corrente ai costi, atteso che lo stesso D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2), ascrive a ricavi o compensi i prelevamenti e gli importi riscossi nell’ambito dei rapporti di conto corrente intrattenuti dal contribuente (Cass. n. 13819 del 2007).

Il ricorso va pertanto respinto.

Nulla si dispone sulle spese di lite, non avendo la parte intimata svolto attività difensiva.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, il 8 novembre 2010.

Depositato in Cancelleria il 4 marzo 2011

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