Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 5049 del 03/03/2010

Cassazione civile sez. trib., 03/03/2010, (ud. 14/01/2010, dep. 03/03/2010), n.5049

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MIANI CANEVARI Fabrizio – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. MERONE Antonio – Consigliere –

Dott. SOTGIU Simonetta – rel. Consigliere –

Dott. PERSICO Mariaida – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 3627/2008 proposto da:

KIDCO SERVICES SRL in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA AGOSTINO DEPRETIS 86, presso lo

studio dell’avvocato ADONNINO Pietro, che lo rappresenta e difende

per procura speciale rilasciata dal Consolato Generale d’Italia a

Gedda, il 24/01/2008 n. Reg. 16;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimato –

sul ricorso 3629/2008 proposto da:

KIDCO SERVICES SRL in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA AGOSTINO DEPRETIS 86, presso lo

studio dell’avvocato ADONNINO PIETRO, che lo rappresenta e difende

per procura speciale rilasciata dal Consolato Generale d’Italia a

Gedda il 24/01/2008 n. Reg. 14;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente –

sul ricorso 8103/2008 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

KIDCO SERVICES SRL;

– intimato –

avverso le sentenze n. 99/2006 e n. 101/2006, della COMM. TRIB. REG.

di L’AQUILA, depositata il 19/12/2006;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del

14/01/2010 dal Consigliere Dott. SIMONETTA SOTGIU;

udito per il ricorrente l’Avvocato ADONNINO che per il n. di r.g.

3629/08 chiede l’accoglimento, per il n. 3627/08 e 8103/08 si

riporta;

udito per il resistente l’Avvocato URBANI NERI che per il n. di r.g.

3629/08 chiede il rigetto, per il n. 3627/08 e 8103/08 si riporta;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per il rigetto di entrambi i

ricorsi.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Società Kidco Services s.r.l ha impugnato l’avviso di rettifica à fini IRPEG-IRAP e ritenute IRPEG-ILOR per l’anno 1997, notificatole dall’Agenzia delle Entrate di Avezzano, sulla scorta di P.V. della Guardia di Finanza, che evidenziava il parziale pagamento “in nero” di alcuni dipendenti, ciò desumendo dal fatto che le somme erano state corrisposte a tali soggetti da altra società (denominata ART) che usufruiva dei servizi della Kidco. La Commissione Tributaria provinciale ha rigettato il ricorso confermando la presunzione di ricavi non contabilizzati – che avrebbero consentito i relativi pagamenti – e l’insussistenza di perdite conseguenti alla rettifica della dichiarazione per l’anno 1995.

La Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo ha parzialmente accolto, con sentenza 19/12/2006, l’appello della Società (che aveva chiesto, in via subordinata, la deducibilità delle somme comunque pagate, oltre il ricalcolo da parte dell’Ufficio, delle perdite subite)ritenendo gravi precise e concordanti le presunzioni dell’Ufficio ma deducibili costi sostenuti dalla Kidko per i dipendenti.

Di tale sentenza la Società Kidco Services s.r.l. chiede la cassazione sulla base di due motivi, illustrati da memoria, cui l’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso, proponendo con lo stesso atto ricorso incidentale di cui al N.R.G. 9103/08, sulla base di due motivi.

Successivamente al sopraindicato ricorso di cui al n. 3267/R.G. la Società Kidco Services s.r.l. ha impugnato con altro ricorso di cui al R.G. 3629/09, la medesima sentenza 19/12/2 006 della Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo, chiedendone la cassazione sulla base di un unico motivo illustrato da memoria, sul presupposto che, contenendo lo stesso avviso relativo al 1997, oltre alla rettifica à fini IRPEG-ILOR, la ripresa à fini SSN e IRPEF su ritenute d’acconto, la sentenza impugnata aveva omesso di pronunciare specificamente sulle ritenute IRPEF e SSN, oggetto anch’esse dell’avviso.

L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

I ricorsi di cui ai nn. R.G. 3267/08,3269/08 e 8103/08, in quanto proposti avverso la medesima sentenza, debbono essere riuniti à sensi dell’art. 335 c.p.c..

Col primo motivo del ricorso principale di cui al n. Rg. 3267/08, si adduce vizio di motivazione della sentenza impugnata anche in relazione al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d). La ricorrente contesta in particolare la validità delle presunzioni di corresponsione ai propri dipendenti di parte degli emolumenti in dollari,mediante l’utilizzazione di una società estera (Arab Radio &

Television) soltanto in quanto le somme in contestazione erano state versate a dipendenti della società italiana dalla società araba, rappresentata dagli stessi amministratori della Kidco per motivi contingenti.

Nè potrebbe infatti affermarsi, come ha fatto la sentenza impugnata, che tali somme erano di provenienza ignota, dato che gli importi provenivano dalla ART e venivano accreditate ai dipendenti su banca italiana. Sulla base di tali dati contraddittori si è quindi ritenuto che i pagamenti fossero stati fatti dalla Kidco a propri dipendenti, supponendo che costoro non avrebbero lavorato autonomamente per la ART, la quale avrebbe fornito soltanto la provvista alla Kidco, che non la avrebbe contabilizzata, e costituiva pertanto un ricavo (mentre avrebbe potuto essere un finanziamento, considerato che la ART era l’unica cliente della Kidco). Tutto ciò in presenza di sentenze di giudici del lavoro che negavano la certezza della prova circa i rapporti dei dipendenti arabi con la Kidco in relazione agli emolumenti in dollari pretesi dagli stessi, il che avrebbe dovuto indurre i giudici di merito a considerare inattendibili, e comunque non gravi precise e concordanti, le presunzioni dell’Ufficio.

Col secondo motivo dello stesso ricorso si deduce violazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 102 (T.U.I.R.) perchè avendo l’Ufficio incluso nell’accertamento del 1997 la perdita dichiarata per l’anno 1995, la stesse doveva essere computata in diminuzione nel periodo successivo nei limiti di cui all’art. 102 cit. T.U.I.R. (1/5), mentre la Commissione Regionale, essendo tale perdita ancora sub sudice”, ne ha escluso il richiesto ricalcolo, mentre avrebbe dovuto quantomeno affermare la non definitività dell’accertamento del 1997 sul punto.

Si chiede pertanto a questa Corte di affermare che “il rispetto del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 102, richiede che allorquando si discute di perdite di un esercizio rettificato ma non definito,in relazione ad un esercizio successivo la cui notifica comportante la negazione della rilevanza delle perdite di esercizi precedenti è stata impugnata, deve prevedere una statuizione del giudice adito circa il mandato cogente all’Ufficio di ricalcolare le perdite considerabili allorchè quelle inizialmente dichiarate e contestate saranno definite”.

Col primo motivo del ricorso incidentale di cui al R.G. 8103/08, si denuncia la violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione alla mancata pronuncia della Commissione Regionale in ordine alle perdite del 1995,trattandosi di questione pregiudiziale che avrebbe dovuto quantomeno comportare la sospensione del giudizio.

Viene proposto quindi il seguente quesito: “Se incorra nel vizio di omessa pronuncia il giudice di merito che dichiari di non potersi pronunciare su una questione sottoposta al proprio esame,perchè condizionata all’esito di una causa pregiudiziale tuttora pendente”.

Col secondo motivo, si sostiene che la CTR ha violato l’art. 295 c.p.c., allorchè non ha sospeso il giudizio in attesa dell’esito della causa pregiudiziale pendente, relativa alla compensazione delle perdite dichiarate nel 1995, rispetto alle quali una pronuncia incidentale non sarebbe prospettabile, in quanto potrebbe comportare un contrasto di giudicati, mentre una pronuncia condizionata non è prevista dalla normativa vigente.

Viene quindi proposto il seguente quesito di diritto: “Se il giudice tributario sia obbligato a sospendere la causa pendente dinanzi a sè, à sensi dell’art. 295 c.p.c., allorchè rilevi che la soluzione della causa deriva dall’esito di un’altra causa pregiudiziale pendente dinanzi u ad altro giudice”.

Con l’unico motivo del ricorso N.R.G. 3629/08 si adduce violazione di legge in relazione al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 23, poichè la sentenza impugnata, ,nello statuire sugli aspetti contenziosi dell’IRPEG ed ILOR, non ha espressamente pronunziato sulla omesse ritenute IRPEF e SSN, limitandosi ad una equivoca espressione quale “rigetta nel resto”.

Il primo motivo del ricorso principale n. R.G. 3267/08 è infondato e va rigettato.

Le presunzioni formulate dall’Ufficio e ritenute, nella loro articolazione complessiva gravi precise concordanti dalla CTR costituiscono presunzioni legali, anche se ammettono la prova contraria: prova che la contribuente non ha fornito documentalmente o in altra forma oggettiva, ma ipotizzando a sua volta che suoi dipendenti – che risultavano pagati al di fuori della contabilità ufficiale, ma in base a documentazione esistente presso la sede della Kidco, avessero prestato la loro opera alle dipendenze di una società estera – di cui nulla di certo si conosce, se non che era l’unica cliente della contribuente e che effettuava versamenti dall’estero in un conto corrente aperto presso una Banca Italiana, di cui disponeva un amministratore della Kidco al fine – per quanto riguarda l’anno 1997 di cui è causa – di corrispondere emolumenti in moneta estera (dollari) a dipendenti della stessa Kidco. Da un tale quadro fattuale balza evidente l’evasione, a fini fiscali, quantomeno delle norme che riguardano la tassazione dei redditi erogati a lavoratori dipendenti, tassazione palesemente elusa ,per quanto riguarda la parte degli emolumenti in dollari, da chi quei pagamenti effettuava a favore di persone che ottenevano invece con modalità regolari altra parte della retribuzione dallo stesso soggetto, di cui peraltro si dichiaravano (per quanto risulta dalle sentenze del Giudice del Lavoro menzionate dalla ricorrente) dipendenti in (OMISSIS), Paese cui comunque va riferita la complessiva attività da essi svolta. Quanto poi alla tesi della contribuente secondo cui gli accreditamenti della società estera riguardavano esclusivamente corrispettivi nei confronti di lavoratori, che avevano effettuato prestazioni a favore di tale società, per cui la Kidco sarebbe stata soltanto una intermediaria rispetto a tali pagamenti – effettuati dalla stessa Kidco su conti correnti dei dipendenti in assenza di “busta paga” – appare logica la differente presunzione dell’Ufficio che attribuisce la qualifica di “ricavi” alle somme versate dalla società estera in un conto di cui la Kidco aveva la disponibilità, mentre non si comprende perchè mai somme versate a persone estranee a rapporti con la contribuente non potessero ricevere direttamente dall’Estero, sui loro conti correnti bancari,gli emolumenti di cui si discute.

Coerentemente dunque la Commissione Regionale ha affermato che gli elementi portati a sostegno della propria linea argomentativi dalla ricorrente non apparivano sufficienti ad inficiare le risultanze probatorie dell’Ufficio, ed ha nel contempo riconosciuto la natura di costi sostenuti dalla ricorrente a tali esborsi, riconducendoli ai ricavi provenienti da attività svolta in favore della società estera.

Quanto al secondo motivo,lo stesso è inammissibile, difettando l’autosufficienza.

La Commissione Regionale, a differenza di quanto sostiene l’Agenzia, appellante incidentale, non ha affermato la pregiudizialità del giudizio,relativo all’annualità 1995 nella quale le perdite in sede accertativa erano state contestatela si è limitata a qualificare il “ricalcolo” richiesto dalla contribuente in ordine a tali perdite come mera “operazione contabile” discendente da un giudizio diverso,ritenendo implicitamente non definitivo l’accertamento sul punto, relativo all’annata in contestazione. Peraltro in questa sede la contribuente nulla dice in ordine alla consistenza e alle ragioni che la avrebbero condotta a suddividere le perdite sugli esercizi successivi, à sensi dell’art. 102 cit. T.U.I.R., e come possa essere stato superato il principio di competenza di cui all’art. 75 cit.

T.U.I.R., per cui i componenti negativi di un determinato esercizio sono stati inseriti nel conto profitti e perdite degli anni successivi (Cass. 3809/97). In assenza di tali elementi,solo parzialmente chiariti nel ricorso incidentale (pg. 9) nel quale si dice che la perdita dichiarata per il 1995 (e contestata dall’Ufficio) sarebbe stata compensata nell’esercizio 1997, non è possibile stabilire (non essendo neppure noto se il ricorso relativo alla sentenza relativa al 1995 contempli la questione della perdita) se la Commissione Regionale era tenuta ad effettuare un ricalcolo di tale perdita, ovvero disporne in via immediata la sua revisione da parte dell’Ufficio, difettando l’autosufficienza del motivo e l’inconferenza del relativo quesito. E’ inammissibile anche il ricorso incidentale di cui al N.R.G. 8103/08, che ha fondato su poche righe, non sufficientemente esplicative della situazione contabile della contribuente, la propria richiesta di sospensione necessaria del giudizio.

Quanto al ricorso n. 3629/08, lo stesso, in quanto fa seguito ad altro proposto, su differenti punti, avverso la medesima sentenza 19.12.2006 intervenuta fra le stesse parti, è inammissibile, in forza della giurisprudenza di questa Corte (Sez. 3, Sentenza n. 24219 del 14/11/2006), secondo cui la parte che abbia già proposto ricorso per cassazione (sia esso principale o incidentale) contro alcune delle statuizioni della sentenza impugnata, nel rapporto con un determinato avversario, non può successivamente presentare un nuovo ricorso con riguardo ad altre pronunce sul medesimo rapporto ovvero fondato su nuovi motivi, non presenti nel primo, atteso che l’ordinamento non consente la reiterazione od il frazionamento dell’iniziativa impugnatoria in atti separati, alla stregua del principio generale della cosiddetta consumazione dell’impugnazione, senza che il relativo divieto trovi deroga nelle disposizioni di cui all’art. 334 cod. proc. civ., le quali operano soltanto in favore della parte che, prima dell’esercizio del potere impugnatorio dell’altro contendente, abbia fatto una scelta di acquiescenza alla sentenza impugnata.

Conclusivamente pertanto, il primo motivo del ricorso n.R.G. 3267/08 va rigettato, mentre vanno dichiarati inammissibili il secondo motivo dello stesso ricorso, nonchè i ricorsi n. R.G. 8103/08 e n.R.G. 3269/08.

La ricorrente va condannata nelle spese, che si liquidano in complessivi Euro 6.200,00= di cui Euro 6,000,00= per onorari.

PQM

La Corte riunisce i ricorsi R.R.G.G. nn. 3267/08, 8103/08 e 3269/08, rigetta il primo motivo del ricorso n. 3267/08, dichiara inammissibili il secondo motivo dello stesso ricorso e i ricorsi n. 8103/08 e 3629/08. Condanna la ricorrente nelle spese, che si liquidano in complessivi Euro 6.200,00= di cui Euro 6.000,00 per onorari.

Così deciso in Roma, il 14 gennaio 2010.

Depositato in Cancelleria il 3 marzo 2010