Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4980 del 24/02/2021

Cassazione civile sez. trib., 24/02/2021, (ud. 26/11/2020, dep. 24/02/2021), n.4980

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. PERRINO A. Maria – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – rel. Consigliere –

Dott. CHIESI Gian A. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 22584 del ruolo generale dell’anno

2013, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

V.A.;

– intimato –

e contro

Riscossione Sicilia s.p.a. – Agente della Riscossione per la

Provincia di Trapani- in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale in calce al

controricorso, dall’avv.to Andrea Magaddino, elettivamente

domiciliata presso lo studio dell’avv.to Fabiano Francesco, in Roma,

Via Tirso n. 101;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Sicilia n. 122/30/12 depositata in data 5 luglio

2012, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

26 novembre 2020 dal Relatore Cons. Putaturo Donati Viscido di

Nocera Maria Giulia.

 

Fatto

RILEVATO

che:

– con sentenza n. 122/30/12 depositata in data 5 luglio 2012, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Sicilia rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, nei confronti di V.A. nonchè nei confronti della concessionaria Serit Sicilia s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 188/06/08 della Commissione tributaria provinciale di Palermo che aveva accolto il ricorso proposto dal contribuente avverso la cartella di pagamento n. (OMISSIS), notificata il 28 novembre 2006, con la quale, del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36bis, era stata iscritta a ruolo la somma di Euro 36.674,14 a titolo di Irpef, Irap e Iva, per gli anni 2001/2003;

– in punto di diritto, la CTR ha osservato che era da condividere la sentenza di primo grado circa l’affermata nullità della cartella impugnata in quanto: 1) mancante di sottoscrizione, quale formale assunzione di responsabilità in ordine alla conformità al ruolo del provvedimento volto a darvi esecuzione, che solo con la sottoscrizione e la tempestiva notifica legittimava la pretesa erariale; 2) mancante dell’indicazione del responsabile del procedimento non potendo farsi, nella specie, applicazione della L. n. 21 del 2008, art. 36, comma 4, di conversione, con mod., del D.L. n. 248/07, non avendo valenza di interpretazione autentica, con effetto retroattivo; 3) notificata il 28 novembre 2006, dopo che erano scaduti i termini di legge, dovendosi esaurire entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (in particolare, la cartella di pagamento relativa alla dichiarazione per l’anno 2001 avrebbe dovuto essere notificata entro il 31 dicembre 2003 e quella del 2003 entro il 31 dicembre 2005) non essendo applicabile, al caso di specie, nè la L. n. 156 del 2005, nè il D.L. n. 248 del 2007, convertito dalla L. n. 21 del 2008;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi; rimane intimato il contribuente; la concessionaria Riscossione Sicilia s.p.a. già Serit Sicilia aderisce nel controricorso alla posizione dell’Ufficio chiedendo la cassazione della sentenza di appello;

– con ordinanza del 13/2/2020 veniva assegnato all’Agenzia e alla concessionaria termine per la rinnovazione della notificazione rispettivamente del ricorso e del controricorso;

– previa rinnovazione della notifica del ricorso, a mezzo PEC, disposta dall’Agenzia delle entrate, il ricorso è stato rifissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– va preliminarmente dichiarato inammissibile il controricorso della concessionaria Riscossione Sicilia s.p.a. già Serit Sicilia non avendo quest’ultima provveduto- a seguito della ordinanza di questa Corte del 13 febbraio 2020- alla rinnovazione ex art. 291 c.p.c. della notifica dello stesso nei confronti di V.A. nel domicilio eletto presso l’avv.to domiciliatario del grado di appello;

– diversamente, l’Agenzia ha ottemperato alla disposta rinnovazione della notificazione del ricorso introduttivo (nel termine assegnato con l’ordinanza del 13 febbraio 2020) con modalità telematica ai sensi della L. n. 53 del 1994, artt. 6 e 9 e del D.Lgs. n. 82 del 2005, art. 23; ciò in conformità a quanto statuito da Cass. S.U. n. 22438 del 2018 (con enunciazione del principio di diritto nell’interesse della legge, ex art. 363 c.p.c.) secondo cui “il deposito in cancelleria, nel termine di venti giorni dall’ultima notifica, di copia analogica del ricorso per cassazione predisposto in originale telematico e notificato a mezzo PEC, senza attestazione di conformità del difensore della L. n. 53 del 1994, ex art. 9, commi 1 bis e 1 ter, o con attestazione priva di sottoscrizione autografa, non ne comporta l’improcedibilità ove il controricorrente (anche tardivamente costituitosi) depositi copia analogica del ricorso ritualmente autenticata ovvero non abbia disconosciuto la conformità della copia informale all’originale notificatogli del D.Lgs. n. 82 del 2005, ex art. 23, comma 2. Viceversa, ove il destinatario della notificazione a mezzo PEC del ricorso nativo digitale rimanga solo intimato (così come nel caso in cui non tutti i destinatari della notifica depositino controricorso) ovvero disconosca la conformità all’originale della copia analogica non autenticata del ricorso tempestivamente depositata, per evitare di incorrere nella dichiarazione di improcedibilità sarà onere del ricorrente depositare l’asseverazione di conformità all’originale della copia analogica sino all’udienza di discussione o all’adunanza in camera di consiglio” (da ultimo, Cass., 6-3, n. 10926 del 2020); nella specie, essendo rimasto intimato il contribuente, l’Agenzia ha correttamente depositato l’asseverazione autografa di conformità all’originale della notifica del ricorso stesso;

– con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 248 del 2007, art. 36, comma 4-ter modificato dalla L. n. 31 del 2008 nonchè della L. n. 212 del 2000, art. 7, per avere la CTR ritenuto erroneamente invalida la cartella di pagamento per mancanza di sottoscrizione e di indicazione del responsabile del procedimento, ancorchè, ad avviso dell’Ufficio, nè la sottoscrizione della cartella nè l’indicazione del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo-come confermato dal citato D.L. n. 248 del 2007, art. 36, comma 4-ter e dall’art. 7 dello Statuto-potessero incidere sulla legittimità della stessa;

– il motivo è fondato;

– è condivisibile insegnamento di questa Corte quello secondo cui “In tema di riscossione delle imposte sul reddito, l’omessa sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto, la cui esistenza non dipende tanto dall’apposizione del sigillo o del timbro o di una sottoscrizione leggibile, quanto dal fatto che tale elemento sia inequivocabilmente riferibile all’organo amministrativo titolare del potere di emetterlo, tanto più che, a norma del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, la cartella, quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo l’apposito modello approvato con D.M., che non prevede la sottoscrizione dell’esattore, ma solo la sua intestazione e l’indicazione della causale, tramite apposito numero di codice” (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 31605 del 04/12/2019);

– questa Corte ha, altresì, chiarito che “la cartella esattoriale che ometta di indicare il responsabile del procedimento, se riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in data anteriore al 1 giugno 2008, non è affetta da nullità, atteso che il D.L. n. 248 del 2007, art. 36, comma 4-ter – convertito dalla L. n. 31 del 2008 – ha previsto tale sanzione solo in relazione alle cartelle di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25 riferite ai ruoli consegnati a decorrere dalla predetta data” (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 27856 del 31/10/2018; Sez. U, Sentenza n. 11722 del 14/05/2010; Cass. n. 24029 del 2018; Cass. n. 18964/2018, in motivazione; Cass. n. 8138/2016; n. 13747/2013) norma ritenuta legittima dalla Corte costituzionale, con sentenza n. 58 del 28 gennaio 2009;

– nella specie, la CTR nel ritenere nulla la cartella di pagamento in questione, notificata in data 28 novembre 2006, in quanto mancante della sottoscrizione e dell’indicazione del responsabile del procedimento, non ha fatto buon governo dei suddetti principi;

– con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 1, lett. c), per avere la CTR ritenuto erroneamente decorso il termine di decadenza per l’iscrizione a ruolo, ancorchè, in applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 1, lett. c), vigente ratione temporis, la cartella fosse stata notificata il 28 novembre 2006 nel termine di legge del secondo anno successivo a quello in cui l’accertamento era divenuto definitivo (avviso di accertamento notificato in data 4 novembre 2005);

– il motivo è fondato, anche se in base ad una ragione giuridica diversa da quella prospettata dalla ricorrente; ciò in base al principio secondo cui “la Corte di cassazione può accogliere il ricorso per una ragione di diritto anche diversa da quella prospettata dal ricorrente, sempre che essa sia fondata sui fatti come prospettati dalle parti, fermo restando che l’esercizio del potere di qualificazione non può comportare la modifica officiosa della domanda per come definita nelle fasi di merito o l’introduzione nel giudizio d’una eccezione in senso stretto” (Cass. sez. 3, n. 18775 del 28/07/2017; sez. 3, n. 17015 del 28/06/2018);

– questa Corte ha affermato che “in tema di riscossione delle imposte sui redditi, il D.L. n. 106 del 2005, art. 1, convertito con modificazioni nella L. n. 156 del 2005 – dando seguito alla sentenza della Corte costituzionale n. 280 del 2005, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, nella parte in cui non prevedeva un termine di decadenza per la notifica delle cartelle di pagamento relative alle imposte liquidate del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36-bis – ha fissato, al comma 5-bis, i termini di decadenza per la notifica delle cartelle di pagamento relative alla pretesa tributaria derivante dalla liquidazione delle dichiarazioni, ed ha stabilito all’art. 5-ter, sostituendo il D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 36, comma 2, che, per le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di liquidazione delle dichiarazioni, la cartella di pagamento debba essere notificata, a pena di decadenza, per le dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. La norma, di carattere transitorio, trova applicazione non solo alle situazioni tributarie, anteriori alla sua entrata in vigore, pendenti presso l’ente impositore, ma anche a quelle che (come nel caso di specie) siano ancora “sub iudice” (Sez. 5 -, Sentenza n. 29845 del 2017; n. 8406 del 2013); L’operatività retroattiva (su cui, più in generale, Cass. 4745/2006 e, per le dichiarazioni integrative, Cass. 5957/2007, nonchè, per le cartelle pendenti, Cass. 4507/2013) è stata anche di recente affermata da Cass. n. 16990/2012, trattandosi di criterio “introdotto per eliminare una lacuna normativa verificatasi per effetto di pronuncia costituzionale e per garantire – oltre che l’interesse del contribuente l’interesse dell’erario di evitare un termine decadenziale talmente ristretto da pregiudicare la riscossione dei tributi, sia in considerazione del tenore testuale dell’esordio dei commi 5 bis e 5 ter. (In applicazione di questo principio, la S.C. ha ritenuto applicabile il termine quinquennale di cui al citatao D.L. n. 106 del 2005, art. 1, commi 5 bis e 5 ter anche in caso di ruolo reso esecutivo prima del 31 dicembre 2001).” (conf. Cass. 2212/2011; Nell’ambito di tale orientamento, è stata assorbita altresì in modo consapevole la diversa tesi per cui la citata norma non si applicherebbe alle cartelle notificate prima della entrata in vigore del D.L. n. 106 del 2005, art. 1 in quanto emanata per dare attuazione alla censura di Corte Cost. n. 280 del 2005, e ciò per l’impossibilità di attribuirle valenza retroattiva in difetto di un’esplicita previsione (Cass. 21779/2005 e 2681/2011). Invero la disposizione, introdotta per colmare un vuoto legislativo a seguito di pronuncia di illegittimità costituzionale, non può che essere applicata come se fosse già parte integrante dell’ordinamento tributario, coerentemente con la sua natura obiettivamente transitoria in quanto “il legislatore, con la L. n. 156 del 2005 di conversione del D.L. n. 106 del 2005, ha inserito una serie di disposizioni regolatrici dei termini di decadenza per la notificazione delle cartelle. In particolare, all’art. 1, commi 5 bis e 5 ter, ha stabilito che la notificazione delle cartelle deve essere effettuata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, relativamente alle dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001; mentre, per le scadenze successive, sono previsti termini più brevi sino alla completa entrata “a regime” dalla nuova normativa”, tra l’altro destinata ad operare sia per le imposte sui redditi che per l’IVA (Cass. 16990/2012; 22565/2012). Tale regime transitorio, inoltre, ha già superato il vaglio di costituzionalità, essendosi escluso che la disciplina transitoria dei termini per la notificazione delle cartelle di pagamento emesse ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis introdotta dal citato D.L., violi l’art. 3 Cost., perchè tale disciplina trova giustificazione nell’obiettivo perseguito dal legislatore di garantire non solo l’interesse del contribuente (evidenziato dalla sentenza n. 280 del 2005 di Corte Cost. a non essere assoggettato all’azione esecutiva del fisco per un tempo indeterminato, ma anche l’interesse dell’erario – parimenti meritevole di tutela – di evitare che, nella fase transitoria, un termine decadenziale eccessivamente ristretto possa precludere od ostacolare la notificazione delle cartelle relative alle dichiarazioni presentate anteriormente all’entrata in vigore della suddetta Legge di Conversione L. n. 156 del 2005 e, quindi, pregiudicare la riscossione dei tributi (Corte Cost. n. 178 del 2008). Ed il Giudice delle leggi ha anche aggiunto che l’applicazione del termine a regime, previsto dal vigente D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 1, lett. a), cioè il più ristretto termine del 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, anche agli indicati rapporti pendenti alla data di entrata in vigore della citata L. n. 156 del 2005 avrebbe comportato… la consumazione, in tutto o in gran parte, del termine decadenziale di notificazione della cartella ancor prima dell’entrata in vigore della suddetta legge che tale termine introduce (conf. a Corte Cost. n. 11 del 2008), così concludendo che non è irragionevole una disciplina transitoria dei termini di decadenza per la notificazione… delle cartelle di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis divergente dalla disciplina a regime;

– nella specie, la cartella di pagamento emessa ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e notificata il 28 novembre 2006, relativamente agli anni 2001 e 2003 è tempestiva dovendo, in applicazione dell’art. 1, commi 5 bis e 5 ter citato, essere notificata, a pena di decadenza, con riferimento alla dichiarazione presentata entro il 31 dicembre 2001, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione e con riferimento alla dichiarazione presentata nel 2003, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;

– con il terzo motivo, la ricorrente denuncia in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, non avendo la CTR rilevato -anche d’ufficio- il difetto di legitimatio ad causam in capo all’Agenzia delle entrate per essere legittimato passivo il concessionario della riscossione, in caso di impugnazione della cartella esattoriale, come nella specie, per vizi propri o del procedimento esecutivo;

– il motivo si espone a profili di inammissibilità;

– va premesso che il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, nell’individuare le parti del processo tributario, pone, tra i soggetti che possono assumere la veste di resistente – in quanto autori dell’atto impugnato ovvero omittenti l’atto richiesto -, oltre agli uffici del ministero e gli enti locali, i concessionari per il servizio di riscossione dei tributi. Tale previsione costituisce una novità rispetto alla precedente disciplina, che vedeva come controparte del contribuente esclusivamente l’Amministrazione finanziaria, e pone la questione della individuazione delle controversie nelle quali debba essere parte il concessionario, questione gravida di conseguenze, posto che, ove si individui una categoria di controversie aventi come unico legittimo contraddittore il concessionario, la mancata citazione in giudizio di quest’ultimo comporterebbe l’inammissibilità della domanda per mancata instaurazione del contraddittorio, venendo in tale caso in considerazione la legitimatio ad causam (che attiene alla regolare instaurazione del contraddittorio e il cui difetto è rilevabile anche d’ufficio in ogni stato e grado, col solo limite della formazione del giudicato interno sul punto) e non la titolarità attiva o passiva del rapporto dedotto (questione che attiene al merito e si risolve nell’accertamento di una situazione di fatto favorevole al rigetto o all’accoglimento della pretesa azionata) (Cass., sez. 5, Sentenza n. 3242 del 2007);

– essendo la rilevabilità d’ufficio delle questioni attinenti la legittimazione ad causam preclusa solo in caso di giudicato interno espresso (Cass., sez. 5, n. 25906 del 2017), la ricorrente non ha in difetto del principio di autosufficienza e di specificità, riprodotto in ricorso o ad esso allegato gli atti difensivi dei gradi di merito nonchè la sentenza di primo grado, impedendo a questa Corte di apprezzare la doglianza prospettata;

– nel merito, la censura si palesa, comunque, priva di pregio;

– è oramai consolidato l’orientamento, inaugurato dalla pronuncia delle Sezioni Unite n. 16412 del 25/07/2007, secondo il quale il contribuente che impugni una cartella esattoriale emessa dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche alla invalidità degli atti impositivi presupposti, può agire indifferentemente nei confronti tanto dell’ente impositore quanto del concessionario, senza che sia tra i due soggetti configurabile alcun litisconsorzio necessario. In entrambi i casi, la legittimazione passiva spetta all’ente titolare del credito tributario e non già al concessionario, il quale, in presenza di contestazioni involgenti il merito della pretesa impositiva, ha l’onere di chiamare in giudizio il predetto ente, D.Lgs. n. 112 del 1999, ex art. 39, se non vuole rispondere dell’esito della lite, non essendo il giudice tenuto a disporre d’ufficio l’integrazione del contraddittorio, in quanto non è configurabile un litisconsorzio necessario (cfr. Sez. 5, Sentenza n. 9762 del 07/05/2014,Rv. 63063301; Sez. 5, Sentenza n. 8370 del 24/04/2015, Rv. 635173- 01; Sez. 5, Ordinanza n. 10528 del 28/04/2017, Rv. 644101-01; Sez. 5, Sentenza n. 8295 del 04/05/2018). Il concessionario, dunque, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, è parte quando oggetto della controversia è l’impugnazione di atti viziati da errori ad esso direttamente imputabili, nel caso – cioè – di vizi propri della cartella di pagamento e dell’avviso di mora. In tale ipotesi l’atto va impugnato chiamando in causa esclusivamente il concessionario, al quale è direttamente ascrivibile il vizio dell’atto, non essendo configurabile un litisconsorzio necessario con l’ente impositore (cfr. sez. 5, n. 5832 del 2011 richiamata anche da Sez. 5, Sentenza n. 22729 del 09/11/2016).

-è stato soggiunto che la tardività della notificazione della cartella non costituisce vizio proprio di questa, tale da legittimare in via esclusiva il concessionario a contraddire nel relativo giudizio, sicchè la legittimazione passiva spetta all’ente titolare del credito tributario; nell’ipotesi in cui il concessionario fosse stato fatto destinatario dell’impugnazione, sarebbe stato onere di quest’ultimo chiamare in giudizio l’ente titolare del credito, laddove non volesse rispondere all’esito della lite, non essendo il giudice tenuto a disporre d’ufficio l’integrazione del contraddittorio, in quanto non è configurabile nella specie un litisconsorzio necessario (ex plurimis, da sez. 5, Ord. n. 2480 del 2020; Sez. 5, Sentenza n. 22939 del 30/10/2007; Sez. 5, Sentenza n. 14032 del 27/06/2011);

– ora, nel caso di specie, l’opposizione iniziale era stata dal contribuente proposta nei confronti, appunto, non soltanto dell’agente per la riscossione, ma anche dell’agenzia delle entrate. Tale duplice evocazione in giudizio avrebbe determinato di per sè – ab origine – una situazione di litisconsorzio processuale per opzione della contribuente medesima. Questa scelta, tuttavia, non era priva di una radice di natura sostanziale, dal momento che l’opposizione in questione era stata proposta sia per vizi intrinseci della cartella esattoriale (difetto di sottoscrizione; difetto di indicazione del responsabile del procedimento di riscossione) sia per l’asserita insussistenza della pretesa impositiva in quanto tale (tardività della notificazione della cartella e dunque intervenuta decadenza dal potere impositivo ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25); da qui la evidente legittimazione passiva dell’Agenzia nel giudizio di primo grado;

– in conclusione, vanno accolti i motivi primo e secondo, respinto il terzo; con cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per le spese alla Commissione regionale della Sicilia, in diversa composizione, affinchè esamini il merito della vicenda.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso, respinto il terzo; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 26 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 24 febbraio 2021

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