Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4775 del 23/02/2021

Cassazione civile sez. trib., 23/02/2021, (ud. 03/12/2020, dep. 23/02/2021), n.4775

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – Consigliere –

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23296/2014 R.G. proposto da:

P.M., rappresentato e difeso, per procura speciale in

atti, dall’Avv. Alberto Maria Sciacca, presso il cui studio, sito in

Roma alla Via F. Satolli n. 45, è elettivamente domiciliato;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore Generale pro tempore,

rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato,

con domicilio in Roma, via dei Portoghesi, n. 12;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio

n. 2801/14/13, depositata il 7 maggio 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3 dicembre

2020 dal Consigliere Michele Cataldi.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di segnalazione dell’Ufficio Analisi e Ricerca della Direzione Regionale del Lazio, che aveva riscontrato, da informazioni assunte presso il Comune di Roma, che P.M. aveva trasferito la propria autorizzazione N. C.C. (noleggio con conducente), ha inviato al contribuente invito a comparire, con il quale lo invitava ad esibire gli atti e i documenti relativi al trasferimento.

Successivamente l’Ufficio, sul rilievo che il contribuente non avesse dato seguito al contraddittorio, ha notificato al medesimo P. avviso di accertamento, ai fini Irpef per l’anno d’imposta 2003, con il quale ha accertato una plusvalenza da cessione di licenza per l’esercizio del servizio di noleggio con conducente, non dichiarata, quantificando le relative imposte, oltre agli interessi ed alle sanzioni.

2. Il contribuente ha impugnato l’avviso di accertamento dinnanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che ha accolto il ricorso sul presupposto, considerato assorbente, che l’atto fosse privo di motivazione, in ragione dell’omessa allegazione dei documenti in esso richiamati.

3. Avverso la sentenza di primo grado ha proposto appello l’Ufficio dinnanzi la Commissione tributaria regionale del Lazio che, con la sentenza n. 2801/14/13, depositata il 7 maggio 2014, lo ha accolto, riformando la sentenza di primo grado e quindi rigettando il ricorso introduttivo del contribuente.

4. Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandolo a quattro motivi.

L’Ufficio è rimasto intimato, più atto di costituzione.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo il contribuente lamenta la violazione e falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 3, come modificato dalla L. 18 febbraio 1999, n. 28, art. 25.

In particolare, il ricorrente censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che la mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio con l’Ufficio legittimasse il ricorso da parte di questi al metodo induttivo per la determinazione dei redditi, senza la necessità di adempiere all’onere della prova, gravante sull’Amministrazione.

Il motivo è infondato.

Va innanzitutto premesso che in questa sede di legittimità l’accertamento in fatto, effettuato del giudice a quo, che “il contribuente si è sottratto al seguito dell’instaurato contraddittorio tramite l’invito dell’Ufficio”, non è sindacabile, se non nei ristretti limiti di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione applicabile ratione temporis, che non è stato proposto dal ricorrente. Tanto premesso, ai sensi della denunciata violazione di legge, va ricordato che, come questa Corte ha già chiarito, ” Ai sensi della L. n. 21 del 1992, art. 7, i titolari della licenza per l’esercizio del servizio di taxi svolgono un’attività di impresa artigiana di trasporto, sicchè, nell’ipotesi di cessione a titolo oneroso di detta licenza, si realizza una plusvalenza che concorre alla formazione del reddito D.P.R. n. 917 del 1986, ex art. 86, comma 1: ne deriva che, ove il contribuente ometta di rispondere ai questionari previsti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, nn. 3 e 4, in tal modo impedendo od ostacolando la verifica dei redditi prodotti, l’Ufficio può effettuare l’accertamento induttivo del predetto Decreto, ex art. 39, comma 1, lett. a), utilizzando dati e notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di avvalersi anche di presunzioni prive di requisiti di gravità, precisione e concordanza.” (Cass. 02/03/2018, n. 4944. Si noti che, a prescindere dalla massima, nella motivazione la decisione tratta espressamente del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, lett. a) e d-bis)).

Non contrasta con tali principi la sentenza impugnata, dovendosi peraltro rilevare che il giudice di merito non ha affermato che l’Amministrazione fosse sollevata dall’onere della prova in ordine al presupposto dell’imposizione, ma ha dato conto della legittimazione dell’Ufficio a procedere all’accertamento sulla base di dati e notizie comunque raccolti e pervenuti alla sua conoscenza, avvalendosi anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Peraltro, proprio in ordine alla legittimità del ricorso alla prova presuntiva nella materia sub iudice, questa Corte ha già avuto modo di chiarire che “La “licenza taxi” è un bene strumentale immateriale del piccolo imprenditore tassista, la cui alienazione si presume onerosa e genera una plusvalenza patrimoniale tassabile quale reddito d’impresa” (Cass. 04/10/2017, n. 23143).

Quanto poi alla pretesa non utilizzabilità dei dati relativi alla cessione di “licenze taxi” nel caso di specie, in quanto il contribuente era titolare di autorizzazione al noleggio con conducente, questa Corte ha già affermato il principio secondo cui le conclusioni sviluppate in merito alla cessione di “licenza taxi” si possono “applicare agevolmente anche ai titolari di autorizzazione per l’esercizio del servizio di noleggio con conducente, posto che la L. n. 21 del 1992, citato art. 9, nell’individuare il procedimento di cessione, equipara espressamente le due fattispecie.” (Cass. 03/11/2020, n. 24315, in motivazione).

2. Con il secondo motivo di ricorso il contribuente lamenta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1; del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42; nonchè dell’art. 2697 c.c., e dell’art. 115 c.p.c., per avere il giudice d’appello disatteso la censura di nullità dell’avviso d’accertamento per omessa allegazione ad esso dello studio dei liberi docenti dell’Università della Tuscia, in esso richiamato.

Ha infatti argomentato la CTR che lo studio era “peraltro allegato all’avviso dell’Ufficio e riprodotto solo nel suo contenuto essenziale e non in versione integrale”.

Il motivo è inammissibile.

Va invero premesso che in questa sede di legittimità l’accertamento in fatto, effettuato del giudice di merito, che il documento de quo era allegato all’atto impositivo e che in quest’ultimo ne era riprodotto il contenuto essenziale; non è sindacabile, se non nei ristretti limiti di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione applicabile ratione temporis, che non è stato proposto dal ricorrente. Non attinge, in maniera ammissibile, il predetto accertamento in fatto l’inammissibile proposizione del vizio di violazione di legge con riferimento all’art. 2697 c.c., e all’art. 115 c.p.c..

Va infatti rammentato il principio di diritto, espresso dalla giurisprudenza di legittimità, secondo il quale ” In tema di ricorso per cassazione, la violazione dell’art. 2697 c.c., si configura soltanto nell’ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni mentre, per dedurre la violazione dell’art. 115 c.p.c., occorre denunziare che il giudice, contraddicendo espressamente o implicitamente la regola posta da tale disposizione, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli, non anche che il medesimo, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività consentita dall’art. 116 c.p.c..” (Cass. 23/10/2018, n. 26769).

Con riferimento specifico all’art. 115 c.p.c., è stato poi ulteriormente ribadito che ” In tema di ricorso per cassazione, per dedurre la violazione dell’art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall’art. 116 c.p.c.” (Cass., S. U., 30/09/2020, n. 20867).

Nel caso di specie, non è dedotto, e comunque emerge dalla decisione impugnata, che la CTR abbia accertato l’allegazione e la riproduzione essenziale del documento all’esito del mancato assolvimento di un onere probatorio in ipotesi erroneamente attribuito ad una piuttosto che all’altra delle parti; nè che lo stesso accertamento sia derivato dall’esercizio di poteri istruttori officiosi del giudice che eccedano quelli attribuiti dal legislatore, pertanto il motivo è inammissibile.

Fermo quanto premesso, giova peraltro precisare che la riproduzione del contenuto essenziale del documento richiamato nella motivazione dell’avviso di accertamento, ma ad esso in ipotesi non allegato, è in diritto di per sè comunque sufficiente ad assolvere i requisiti di forma-contenuto che determinano la validità dell’atto impositivo. In questo senso, infatti, in materia di accertamenti in rettifica ed accertamenti d’ufficio, dispone il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 2, ultimo periodo, come modificato dal D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32, art. 1, comma 1, lett. c), nella versione vigente ratione temporis: ” Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale.”.

Pertanto, in punto di diritto, l’affermazione della CTR non è scorretta, potendo la riproduzione, nei termini indicati dal legislatore, del documento nell’accertamento supplire la sua mancata allegazione allo stesso atto impositivo (che pure la sentenza impugnata dà comunque per avvenuta).

In punto di fatto, come anticipato, è insindacabile in questa sede che il documento sia stato riprodotto nell’avviso e che tale riproduzione abbia per oggetto il contenuto essenziale dello stesso.

A tale ragione di inammissibilità si aggiunge quella derivante dal principio espresso da questa Corte, secondo il quale ” Nel giudizio tributario, in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall’art. 366 c.p.c., qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo della congruità del giudizio espresso in ordine alla motivazione di un avviso di accertamento (nella specie, risultante “per relationem” ad un processo verbale di constatazione) è necessario, a pena di inammissibilità, che il ricorso ne riporti testualmente i passi che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine di consentirne la verifica esclusivamente in base al ricorso medesimo, essendo il predetto avviso non un atto processuale, bensì amministrativo, la cui legittimità è necessariamente integrata dalla motivazione dei presupposti di fatto e dalle ragioni giuridiche poste a suo fondamento.” (Cass. 19/04/2013, n. 9536; conforme Cass. 28/06/2017, n. 16147).

Il motivo, infatti, non ottempera a tali requisiti di specificità ed autosufficienza.

3. Con il terzo motivo di ricorso il contribuente lamenta “omessa motivazione circa un fatto controverso decisivo per il giudizio-apoditticità nella conferma della quantificazione della presunta plusvalenza- sull’attribuzione dell’onere della prova. Violazione di norme di diritto in tema di ripartizione dell’onere della prova (D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38,39 e 42), nonchè art. 2697 c.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, e art. 132 c.p.c., nonchè art. 118 disp. att. c.p.c., – in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3″.

4. Con il quarto motivo di ricorso il contribuente lamenta ” violazione dell’art. 112 c.p.c., – omessa pronuncia – omessa motivazione su fatti decisivi per il giudizio (omessa considerazione dei motivi dedotti per l’imputazione della plusvalenza al 2002 e non al 2003) – in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3″.

4.1. I due motivi devono essere trattati congiuntamente per la loro connessione e, nei limiti di cui si dirà, sono fondati e vanno accolti. Invero, a prescindere dalla formale rubricazione delle censure e delle plurime norme richiamate, dal corpo complessivo dei mezzi si evince che, con ciascuno di essi, il ricorrente lamenta sostanzialmente ed inequivocabilmente che la sentenza sia priva di una motivazione effettiva, ovvero non meramente grafica ed apparente, in ordine agli aspetti della controversia ulteriori rispetto a quelli della sussistenza dei presupposti di accesso all’accertamento induttivo praticato D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 2, (con la conseguente disciplina istruttoria) ed alla validità dell’atto impositivo, sotto il profilo della sua motivazione.

In particolare, la contestata carenza di motivazione investe gli elementi relativi alla quantificazione della plusvalenza imputata al contribuente, alla sua collocazione temporale nell’anno d’imposta 2003, piuttosto che nel 2002, ed all’applicabilità o meno della tassazione separata.

Tali circostanze e questioni, come risulta dalla stessa sentenza impugnata, erano state oggetto di specifici rilievi del contribuente.

Su di essi, tuttavia, la sentenza impugnata si è limitata a pochissime battute, dal contenuto meramente apodittico ed assertivo, che rivelano un’obiettiva carenza nell’indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, senza alcuna esplicitazione sul quadro probatorio ed in difetto di ogni disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito (Cass. 14/02/2020, n. 3819), tanto da non consentire alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, pertanto non attingendo la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6, (Cass. 30/06/2020, n. 13248, ex plurimis).

I due motivi vanno quindi accolti, con rimessione della causa al giudice a quo.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il primo ed il secondo motivo ed accoglie il terzo ed il quarto; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 3 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 23 febbraio 2021

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