Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4757 del 23/02/2021

Cassazione civile sez. trib., 23/02/2021, (ud. 05/11/2020, dep. 23/02/2021), n.4757

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15756/2016 R.G., proposto da:

S.B., rappresentata e difesa dall’Avv. Daiana Bernardini,

con studio in Firenze, ove elettivamente domiciliata (indirizzo

p.e.c.: daiana.bernardini.firenze.pecavvocati.it), giusta procura in

calce al ricorso introduttivo del presente procediment0; domiciliata

in Roma, p.zza Cavour, presso la Cancelleria della Corte di

Cassazione;

– ricorrente –

contro

l’Agenzia delle Entrate, con sede in (OMISSIS), in persona del

Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ove per legge domiciliata;

– intimata –

avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale

di Firenze il 15 dicembre 2015 n. 2199/29/2015, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata (mediante collegamento da remoto, ai sensi del D.L. 28

ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 9, con le modalità stabilite

dal decreto reso dal Direttore Generale dei Servizi Informativi ed

Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020) del

5 novembre 2020 dal Dott. Giuseppe Lo Sardo.

Fatto

RILEVATO

che:

S.B. ricorre per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale di Firenze il 15 dicembre 2015 n. 2199/29/2015, non notificata, la quale, in controversia su diniego di rimborso di imposta sostitutiva sulla plusvalenza conseguita dalla vendita infraquinquennale di un immobile, ha rigettato l’appello proposto dalla medesima nei confronti dell’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Firenze il 27 gennaio 2011 n. 12/09/2011, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. Il giudice di appello ha confermato la decisione di prime cure sul presupposto dell’insussistenza della forza maggiore nell’impedimento a conseguire la disponibilità dell’immobile. L’Agenzia delle Entrate si è costituita per la sola partecipazione all’eventuale udienza di discussione.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, comma 1, lett. b, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver tenuto conto della carenza di un intento speculativo nella vendita infraquinquennale dell’immobile acquistato per essere destinato a residenza personale, non ravvisando gli estremi della forza maggiore nell’impossibilità di destinare l’immobile acquistato a residenza personale a causa della permanente occupazione da parte della conduttrice nonostante l’inutile esperimento della convalida di licenza per finita locazione e dell’esecuzione del rilascio.

2. Con il secondo motivo, si denuncia omesso esame di un fatto controverso decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per non aver apprezzato l’insussistenza dell’intento speculativo nella vendita infraquinquennale dell’immobile acquistato per essere destinato a residenza personale.

3. Con il terzo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 92 c.p.c., comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver compensato tra le parti le spese del giudizio di appello, anche alla luce dell’orientamento giurisprudenziale sull’analoga questione in tema di imposte di registro, ipotecaria e catastale sull’acquisto di immobili con le agevolazioni della c.d. “prima casa”.

Ritenuto che:

1. Il primo motivo ed il secondo motivo, la cui stretta ed intima connessione suggerisce l’esame congiunto, sono infondati.

1.1 Il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, comma 1, lett. b, annovera tra i “redditi diversi” – sempre che gli stessi non costituiscano redditi di capitale ovvero se non siano conseguiti nell’esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, nè in relazione alla qualità di lavoratore dipendente – “le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari”.

1.2 La ricorrente ha chiesto il rimborso dell’imposta sostitutiva versata nella misura del 20% sulla predetta plusvalenza ai sensi della L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 496, quale modificato dal D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 21, convertito – con modificazioni – nella L. 24 novembre 2006, n. 286, deducendo di essere stata costretta a rivendere l’immobile acquistato prima del decorso di un quinquennio per “causa di forza maggiore”, poichè le era stato impedito di destinarlo ad abitazione principale (ragione specifica dell’acquisto) per l’assoluta impossibilità di ottenerne la materiale disponibilità da parte della conduttrice nonostante l’inutile esperimento della convalida di licenza per finita locazione e dell’esecuzione del rilascio.

1.3 Il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, comma 1, lett. b, pone la presunzione assoluta dello scopo speculativo (la c.d. “plusvalenza”) in qualunque cessione a titolo oneroso di beni immobili che siano stati acquistati o costruiti da non oltre cinque anni e che non siano stati destinati ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione.

Per cui, il presupposto impositivo è integrato nel concorso degli elementi costitutivi della fattispecie normativa, essendo irrilevanti i motivi espliciti o taciti che abbiano spinto il contribuente a compiere l’operazione.

1.4 Ciò non di meno, occorre chiedersi se possa escludersi l’applicazione dell’imposta sostitutiva e, quindi, in caso di pagamento, riconoscersi il diritto al rimborso dell’imposta sostitutiva, escludendosi la realizzazione di una plusvalenza, allorquando la cessione a titolo oneroso dell’immobile sia stata indotta – secondo l’assunto della ricorrente – da cause di forza maggiore, che ne abbiano impedito la destinazione ad abitazione principale, prima del decorso di un quinquennio.

Nella specie, l’immobile era stato acquistato il (OMISSIS) ed era stato venduto il (OMISSIS), non essendo stato possibile riacquistarne medio tempore la materiale disponibilità per la perdurante occupazione da parte della conduttrice (a cui la disdetta era stata comunicata il (OMISSIS)), nonostante l’inutile esperimento della convalida di licenza per finita locazione e dell’esecuzione del rilascio (con quattro accessi senza esito da parte dell’ufficiale giudiziario e presentazione di istanza di proroga dell’esecuzione da parte della conduttrice).

1.5 La figura della “forza maggiore” è stata codificata dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 5, (in materia di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie) come “causa di non punibilità” del contribuente che abbia commesso un fatto integrante l’infrazione di una norma tributaria.

L’esimente è stata oggetto di un’attenta rielaborazione da parte di questa Corte (vedansi, in motivazione: Cass., Sez. 5, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5, 22 marzo 2019, n. 8175) sulla scorta della giurisprudenza Euro-unitaria.

In proposito, si è affermato che la nozione di forza maggiore in materia tributaria e fiscale – da interpretarsi in modo conforme con la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 18 dicembre 2007, causa C-314/06, punto 24, e con l’ordinanza resa dalla Corte di Giustizia il 18 gennaio 2005, causa C-325/03, punto 25 – comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi.

Peraltro, è stato, altresì, evidenziato che la nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (vedansi la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 15 dicembre 1994, causa C-95/91, punto 31, e la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 17 ottobre 2002, causa C-208/01, punto 19).

Pertanto, sotto il profilo naturalistico, la forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto, di talchè essa va configurata, relativamente alla sua natura giuridica, come una esimente poichè il soggetto passivo è costretto a commettere la violazione a causa di un evento imprevisto, imprevedibile ed irresistibile, non imputabile ad esso contribuente, nonostante tutte le cautele adottate (Cass., Sez. 5, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5, 22 marzo 2019, n. 8175).

1.6 Ciò detto, questa Corte non ha mancato di ampliare l’operatività della forza maggiore, estendendola, in particolare, nel campo delle agevolazioni fiscali, all’impossibilità per il contribuente di adempiere l’obbligazione assunta verso l’amministrazione finanziaria di trasferire entro diciotto mesi la residenza nel Comune di ubicazione dell’immobile acquistato per evitare la decadenza dall’agevolazione della c.d. “prima casa”.

A tale riguardo, l’orientamento interpretativo si è consolidato nel senso di ritenere che, “in tema di imposta di registro, il D.L. 7 febbraio 1985, n. 12, art. 2, convertito nella L. 5 aprile 1985, n. 118, richiede, per la fruizione dei benefici c.d. prima casa, previsti in caso di acquisto di immobile in altro Comune, che il compratore vi trasferisca la residenza, rilevante ai fini del godimento dell’agevolazione, entro il termine di diciotto mesi dall’acquisto; detto trasferimento, elemento costitutivo del beneficio richiesto e provvisoriamente accordato, rappresenta un obbligo del contribuente verso il fisco, dovendosi però tenere conto di eventuali ostacoli nell’adempimento di tale obbligazione, caratterizzati dalla non imputabilità alla parte obbligata e dall’inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento. Ne consegue che il mancato stabilimento nei termini di legge della residenza non comporta la decadenza dall’agevolazione, solo qualora tale evento sia dovuto a causa di forza maggiore sopravvenuta rispetto alla stipula dell’acquisto” (ex plurimis: Cass., Sez. 5, 7 giugno 2013, n. 14399; Cass., Sez. 5, 26 marzo 2014, n. 7067; Cass., Sez. 6, 2 aprile 2014, n. 7764; Cass., Sez. 6, 14 luglio 2014, n. 16082; Cass., Sez. 6, 10 marzo 2015, n. 4800; Cass., Sez. 6, 12 marzo 2015, n. 5015; Cass., Sez. 6, 8 novembre 2019, n. 28838).

Quanto alla ricorrenza della forza maggiore, quale causa di giustificazione del mancato trasferimento della residenza, si è precisato che per forza maggiore deve intendersi “un evento non prevedibile, che sopraggiunge inaspettato e sovrastante la volontà del contribuente di “abitare” nella prima casa entro il termine suddetto” (Cass., Sez. 5, 26 marzo 2014, n. 7067; Cass., Sez. 5, 11 luglio 2014, n. 13177); “un impedimento oggettivo caratterizzato dalla non imputabilità (anche a titolo di colpa), inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento” (Cass., Sez. 5, 7 giugno 2013, n. 14399; Cass., Sez. 6, 4 gennaio 2016, n. 25; Cass., Sez. 6, 19 gennaio 2016, n. 864; Cass., Sez. 5, 24 giugno 2016, n. 13148; Cass., Sez. 6, 9 marzo 2017, n. 6076).

Più specificamente, nel confermare, sempre in tema di benefici fiscali cosiddetti “prima casa”, che la forza maggiore idonea ad impedirne la decadenza dell’acquirente di un immobile ubicato in un comune diverso da quello di sua residenza, qualora egli non abbia trasferito ivi quest’ultima nel perentorio termine di diciotto mesi dall’acquisto, deve consistere in un evento non prevedibile, che sopraggiunge inaspettato e sovrastante la volontà del contribuente di abitare nella prima casa entro il termine suddetto, si è ritenuta la sussistenza della forza maggiore negli ostacoli frapposti da un’inquilina all’esecuzione per rilascio in tre diversi accessi, con differimento di circa dieci mesi nell’acquisizione del possesso dell’immobile (Cass., Sez. 6, 17 dicembre 2015, n. 25437).

Ancora, è stato di recente affermato che, in tema di agevolazioni c.d. “prima casa”, l’occupazione abusiva dell’immobile da parte di un terzo integra un’ipotesi di forza maggiore idonea ad impedire la decadenza dal beneficio fiscale, trattandosi di un evento imprevedibile ed indipendente dalla volontà del contribuente (in termini: Cass. Sez. 6, 18 aprile 2019, n. 10936), precisando ancora che, “essendo il terzo un occupante abusivo, e dunque privo di titolo, vi era una legittima aspettativa da parte dell’acquirente – a prescindere dalla conoscenza del previo stato di occupazione – all’immediato escomio, sicchè le vicende successive all’invito al rilascio ed i conseguenti atti di resistenza ben configurano la forza maggiore idonea ad impedire la decadenza dell’acquirente, trattandosi di eventi non prevedibili, che sopraggiungono inaspettati e sovrastanti la volontà del contribuente di abitare nella prima casa entro il termine dei diciotto mesi”.

1.7 Un’ulteriore estensione dell’esimente (sempre in difetto di specifica previsione) è stata operata dalla Corte in relazione all’agevolazione per i trasferimenti di immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, allorquando l’utilizzazione edificatoria dell’area non possa avvenire entro il termine di cinque anni dal trasferimento.

Sul punto, componendo un precedente conflitto di orientamenti (in senso favorevole: Cass., Sez. 5, 20 luglio 2016, n. 14892; Cass., Sez. 6, 9 febbraio 2017, n. 3535; Cass., Sez. 5, 19 aprile 2017, n. 9851; in senso contrario: Cass., Sez. 6, 19 novembre 2014, n. 24573; Cass., Sez. 5, 9 febbraio 2018, n. 3198), si è detto che, in tema di agevolazioni tributarie, il beneficio di cui alla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 33, comma 3, nella formulazione vigente ratione temporis, si applica anche qualora l’edificazione non sia realizzata nel termine di legge, purchè tale esito derivi non da un comportamento direttamente o indirettamente ascrivibile all’acquirente, tempestivamente attivatosi, ma da una causa esterna, sopravvenuta, imprevedibile ed inevitabile, tale da configurare la forza maggiore ovvero il factum principis, ciò rendendo inesigibile, secondo una regola generale immanente nell’ordinamento, il comportamento richiesto dalla norma nel termine da essa previsto (in termini: Cass., Sez. Un., 23 aprile 2020, n. 8094).

1.8 Alla luce dell’evoluzione esegetica che ha condotto a dilatare il campo d’azione della forza maggiore oltre il ristretto ambito delle sanzioni amministrative per la violazione di norme tributarie, vi è da chiedersi se sia concepibile un’ulteriore estensione alla sopravvenienza di impedimenti al godimento di un trattamento fiscale più favorevole connesso al decorso di un certo termine da un determinato atto o fatto.

Un’ipotesi tipica di tale evenienza è costituita proprio dal caso in disamina della tassazione della plusvalenza, in cui l’imposta sostitutiva trova applicazione soltanto nell’ipotesi di cessione a titolo oneroso di beni immobili che siano stati acquistati o costruiti da non oltre cinque anni e che non siano stati destinati ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione.

Si tratta, cioè, di stabilire se possa assumere rilevanza di forza maggiore l’impossibilità di destinare ad abitazione principale per sè o per i propri familiari l’immobile che sia stato acquistato e, a causa di tale impedimento, rivenduto entro il successivo quinquennio, con la conseguente applicazione dell’imposta sostitutiva.

1.9 Nel sistema del diritto tributario, la forza maggiore assurge al rango di esimente con riguardo all’inadempimento di obbligazioni aventi, direttamente o indirettamente, ad oggetto un’imposta, tanto se la conseguenza sia l’irrogazione di una sanzione amministrativa, quanto se la conseguenza sia la perdita di un’agevolazione. Per cui, allorquando non si delinei la preesistenza di una qualche obbligazione del contribuente verso il Fisco, si deve escludere che la sopravvenienza di circostanze idonee ad influenzare il compimento di un atto presupposto di imposizione configuri un esimente e giustifichi la successiva ripetizione dell’imposta versata.

Nella specie, per quanto la perdurante occupazione del cessato conduttore dopo l’esito negativo della convalida di sfratto per finita locazione possa aver condizionato o vincolato la libertà di agire della contribuente, la destinazione dell’immobile acquistato ad abitazione principale del contribuente o dei suoi familiari non costituiva, comunque, oggetto di un’obbligazione verso il Fisco rispetto alla quale la successiva rivendita entro il quinquennio non può considerarsi coartata o indotta da un impedimento imprevedibile ed inevitabile.

2. Del pari, il terzo motivo è infondato.

2.1 Invero, il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, comma 1, (nel testo vigente ratione temporis, prima della riformulazione da parte del D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156, art. 9), mediante il rinvio all’art. 92 c.p.c., comma 2, (nel testo vigente ratione temporis, quale riformulato dalla L. 18 giugno 2009, n. 69, art. 45, comma 11), rimetteva la scelta di disporre l’integrale o parziale compensazione tra le parti delle spese giudiziali alla discrezionalità del giudice di merito soltanto in presenza di “gravi ed eccezionali ragioni” indicate in motivazione, dovendo altrimenti applicarsi il rigoroso principio della soccombenza.

2.2 In definitiva, posto che il motivato apprezzamento della sussistenza dei presupposti per statuire la compensazione integrale o parziale delle spese giudiziali non può essere sindacato dal giudice di legittimità, l’applicazione rigorosa del principio della soccombenza rispetto all’esito del gravame si sottrae ad ogni censura anche in difetto di qualsiasi motivazione.

Per cui, non si può imputare al giudice di merito l’omessa compensazione delle spese del giudizio di appello.

3. Pertanto, stante l’infondatezza dei motivi dedotti, il ricorso deve essere rigettato.

4. Nulla per le spese giudiziali, non essendo stata svolta attività difensiva dalla parte vittoriosa.

5. Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; dà atto dell’obbligo, a carico della ricorrente, di pagare l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 5 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 23 febbraio 2021