Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4452 del 11/02/2022

Cassazione civile sez. trib., 11/02/2022, (ud. 24/11/2021, dep. 11/02/2022), n.4452

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Angelo – rel. est. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19386/2013 R.G. proposto da:

Spazio s.r.l., in persona del legale rappresentante p.t.,

rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale a margine del

ricorso, dagli Avvocati Andrea Codemo e Giuseppe Marini, presso il

cui studio è elettivamente domiciliata in Roma alla via Monti

Parioli n. 48, con l’indirizzo pec indicato in ricorso;

– ricorrente –

contro

Equitalia Nord s.p.a., in persona del legale rappresentante p.t.;

– intimata –

e

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t.,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici è domiciliata in Roma, in via dei Portoghesi n. 12;

avverso la sentenza n. 10/13 della CTR del Veneto, depositata in data

14/1/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

24 novembre 2021 dal Dott. Angelo Napolitano, svoltasi mediante

collegamento da remoto.

 

Fatto

FATTI DI CAUSA

Con due distinte cartelle di pagamento, n. (OMISSIS) e n. (OMISSIS), venivano richieste somme a titolo di omessi versamenti con riferimento agli anni d’imposta 2005 e 2006, previo disconoscimento di un credito d’imposta IRES risultante dall’adesione al consolidato nazionale.

Il credito d’imposta sarebbe stato regolarmente indicato dalla consolidata ed era stato disconosciuto dall’Agenzia delle Entrate in sede di controllo automatizzato D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 36-bis.

La società odierna ricorrente (d’ora in avanti, anche “la contribuente”) impugnò le dette cartelle di pagamento davanti alla CTP di Treviso, che accolse il ricorso relativo all’anno 2005 osservando che dalla documentazione prodotta in giudizio si evinceva la sussistenza del credito portato in compensazione, anche se vi era stato un errore formale nella compilazione della dichiarazione.

Il ricorso relativo all’anno 2006, invece, fu respinto.

Contro la prima sentenza propose appello l’Agenzia delle Entrate, mentre contro la seconda sentenza propose appello la società. Riuniti i due giudizi, la CTR del Veneto, nel contraddittorio esteso anche all’agente della riscossione, accolse le tesi dell’Agenzia delle Entrate e respinse i ricorsi originari della contribuente, in quanto il credito d’imposta utilizzato in compensazione non era stato correttamente ceduto secondo le prescrizioni del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43-ter.

Con riferimento alla sanzione irrogata con le cartelle di pagamento, la CTR ritenne che la misura era conforme al disposto del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13.

Avverso la sentenza di appello la contribuente ha proposto ricorso per cassazione sulla base di 9 motivi.

Resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.Con il primo motivo, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. In particolare, sulla denunciata carenza di motivazione delle cartelle esattoriali”, la contribuente si duole del fatto che non si sarebbe trattato dell’esito di un mero controllo formale, ma di un recupero d’imposta previo disconoscimento di un credito, e che dunque non si sarebbe potuto procedere alla formazione di una cartella di pagamento ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36 bis.

Le cartelle di pagamento, continua la contribuente, essendo scaturite non da un controllo automatizzato ma da una ordinaria attività di verifica, avrebbero avuto bisogno di una specifica motivazione che fosse chiara nell’individuare la fattispecie concreta presa in considerazione.

Il Collegio di seconde cure, inoltre, sarebbe incorso nell’omesso esame di un fatto decisivo e controverso attinente all’effettivo assolvimento dell’obbligo d’informazione posto a carico dell’agente della riscossione e, prima ancora, dell’Agenzia delle Entrate, con conseguente doverosa declaratoria di nullità delle cartelle impugnate per difetto di motivazione.

1.1.Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza.

Si censura, sostanzialmente, la carente motivazione delle cartelle di pagamento, che tuttavia non sono indicate nell’ambito del motivo, non risultano allegate al ricorso, né sono localizzate con riferimento al fascicolo di merito (Cass., sez. 5, n. 29093/2018).

2.Con il secondo motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione di norme di diritto. In particolare: Violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 bis”, la contribuente si duole del fatto che sarebbero state violate le norme sui presupposti dell’emissione delle cartelle di pagamento in esito al controllo automatizzato D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis.

In particolare, dopo aver richiamato la citata disposizione, la contribuente ha dedotto che nel caso di specie non si sarebbe trattato di controllo automatizzato, ma di una verifica ordinaria che sarebbe dovuta sfociare in un avviso di accertamento.

2.1. Il motivo è infondato.

Il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, comma 2, lett. e), dispone che “sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell’anagrafe tributaria, l’Amministrazione finanziaria provvede a ridurre i crediti d’imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni”. Orbene, nel caso di specie è accaduto che l’Amministrazione finanziaria, sulla base del controllo delle dichiarazioni delle società del gruppo, disconoscesse un credito d’imposta portato in compensazione dall’odierna contribuente e recuperasse la corrispondente imposta non versata, nel pieno rispetto della citata disposizione di legge.

Che, poi, le cartelle di pagamento emesse D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 360 bis in seguito al cd. controllo automatizzato, non debbano particolarmente diffondersi in punto di motivazione, bastando il richiamo degli elementi evincibili o non evincibili dalle dichiarazioni, è orientamento costante di questa Suprema Corte (Cass., sez. 5, n. 21804/2017; Cass., sez. 5, n. 11612/2017).

3.Con il terzo motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione di norme di diritto: violazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6”, la contribuente si lamenta del fatto che la CTR non avrebbe considerato che l’art. 6 della Statuto del Contribuente avrebbe imposto all’Amministrazione finanziaria di invitare il contribuente a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo comunque non inferiore a trenta giorni dalla richiesta, prima di procedere alla iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazione.

3.1. Il motivo è infondato.

L’obbligo del contraddittorio preventivo, di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, sorge solo qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, cosa che non si è verificata nel caso che ci occupa, in cui l’Agenzia ha ritenuto che la cessione del credito portato in compensazione non si sia perfezionata per carenza di requisiti formali (sulla inesistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo, cfr., ex multis, Cass., sez. 5, n. 33344/2019).

4.Con il quarto motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti: sull’utilizzo del credito da parte della consolidata e sulla regolarità del comportamento tenuto dalla stessa”, la contribuente ha dedotto che non vi sarebbe stata alcuna effettiva omissione rilevante ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 43-ter.

Essa avrebbe correttamente indicato, ai fini dell’utilizzazione del credito d’imposta, tutti i dati richiesti.

Sarebbe stata la consolidante-cedente e non essa, cessionaria ed utilizzatrice del credito, ad aver posto in essere una omissione. Secondo la prospettazione della contribuente, inoltre, l’introduzione del comma 2bis nel corpo del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter disponendo che “la mancata indicazione degli estremi del soggetto cessionario e dell’importo ceduto non determina l’inefficacia ai sensi del comma 2”, avrebbe sostanzialmente portata retroattiva, applicandosi anche alle cessioni antecedenti alla sua entrata in vigore.

5.Con il quinto motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione di norme di diritto: in particolare del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2”, la contribuente ripropone, sebbene sotto una diversa rubrica, le stesse doglianze esplicitate con il quarto motivo.

6.Con il sesto motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione di norme di diritto (ius superveniens): in particolare del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2bis”, la contribuente ha dedotto che non vi sarebbero ragioni per non attribuire efficacia retroattiva alla disposizione di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2bis, che dunque dovrebbe applicarsi anche alla fattispecie di causa.

7.Il quarto, il quinto e il sesto motivo possono esaminarsi congiuntamente in virtù della loro stretta connessione.

7.1.Essi sono in parte inammissibili e in parte infondati.

7.1.1.Sono inammissibili nella parte in cui sollecitano questa Suprema Corte ad un giudizio di fatto circa la sussistenza delle omissioni riscontrate nelle dichiarazioni poste alla base dell’utilizzazione del credito d’imposta, poi disconosciuto. 7.1.2.Sono infondati nella parte in cui affermano che l’omissione rilevante non sarebbe stata posta in essere dalla odierna contribuente, ma dalla società del gruppo che aveva ceduto il credito d’imposta e che la disposizione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2bis, avrebbe efficacia retroattiva e sarebbe, di conseguenza, applicabile anche alla fattispecie di causa.

Al tempo dell’emissione delle cartelle di pagamento impugnate in prime cure, dell’art. 43ter, il comma 2bis, D.P.R. citato non era ancora in vigore, essendo stato esso introdotto nel 2012 (con D.L. n. 16 del 2012, convertito in L. n. 44 del 2012).

Ne consegue che, al tempo della cessione infragruppo del credito d’imposta che qui rileva, si applicava del citato art. 43ter, il comma 2 a norma del quale “nei confronti dell’amministrazione finanziaria la cessione delle eccedenze è efficace a condizione che l’ente o società cedente indichi nella dichiarazione gli estremi dei soggetti cessionari e gli importi ceduti a ciascuno di essi”.

Orbene, l’Agenzia delle Entrate ha legittimamente accertato (con un giudizio di fatto insindacabile in questa sede) che la dichiarazione del soggetto cedente, facente parte dello stesso gruppo della odierna contribuente, non aveva indicato gli estremi della società cessionaria, con conseguente inefficacia della cessione nei confronti dell’amministrazione finanziaria.

Non rileva punto che l’omissione fosse stata commessa dalla società cedente il credito d’imposta e non dalla odierna contribuente: del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, il comma 2 applicabile ratione temporis, è chiaro nel subordinare l’efficacia della cessione infragruppo ad un adempimento formale della cedente.

Peraltro, non si comprende per quale ragione del citato D.P.R., il art. 43ter, comma 2bis dovrebbe applicarsi anche alla fattispecie di causa.

In realtà, la disposizione del comma 2bis si pone come lex specialis rispetto a quella del comma 2: l’irrilevanza, ai fini dell’efficacia della cessione nei confronti del fisco, della mancata indicazione degli estremi del cessionario del credito d’imposta si verifica quando la società controllante presenta la dichiarazione dei redditi del consolidato di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 122 da cui risulti la cessione, a condizione, però, che il cessionario, di cui non siano stati indicati gli estremi, sia lo stesso soggetto consolidante.

Orbene, nel caso che ci occupa, la contribuente ricorrente si qualifica come cessionaria e nel ricorso afferma che la consolidante sarebbe stata la cedente, sicché la detta lex specialis, al di là della sua irretroattività, comunque sarebbe stata, ratione subiecti, inapplicabile al caso di specie.

8.Con il settimo motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Falsa applicazione del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13”, la contribuente ha dedotto che ad essa non si applicherebbe la disposizione di cui al D.Lgs. citato in rubrica, art. 13, comma 1 in quanto solo apparentemente le cartelle di pagamento sarebbero state emesse in seguito a controllo automatizzato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis mentre, nella sostanza, esse sarebbero la conseguenza di una attività di accertamento differente, concretizzatasi nel disconoscimento di un credito avvenuto nell’ambito del cd. “consolidato nazionale”.

8.1.Il motivo è infondato, essendosi già spiegato, in relazione all’esame del secondo motivo di ricorso, che, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36bis, comma 2, lett. e), l’Agenzia delle Entrate ben poteva procedere, come poi nel caso di specie ha fatto, a disconoscere e a riprendere a tassazione il credito d’imposta sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni delle società del gruppo.

9.Con l’ottavo motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5: violazione del principio di colpevolezza. Indebita oggettivizzazione della responsabilità di Spazio s.r.l.”, la contribuente ha dedotto che ad essa non avrebbe dovuto essere applicata la sanzione amministrativa irrogatale, in quanto la violazione accertata non sarebbe stata imputabile ad essa, bensì alla consolidante-cedente. Inoltre, l’applicazione alla fattispecie di causa del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2bis, avrebbe escluso l’irrogazione della sanzione ai sensi del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13 rendendo applicabile la sanzione di cui all’art. 8, comma 1, del citato D.Lgs..

9.1. Il motivo è infondato.

La contribuente odierna ricorrente è il soggetto che si è concretamente avvalso del credito d’imposta asseritamente cedutole da un’altra società del gruppo, sicché essa avrebbe dovuto ben conoscere quali erano i requisiti formali per rendere opponibile all’amministrazione finanziaria la cessione del credito operata in suo favore, prima di portarlo in compensazione di debiti propri; e nel caso in cui non avesse conosciuto tali requisiti formali, omettendo di riscontrare il vizio inficiante la cessione infragruppo del credito operata dalla consolidante-cedente, essa versava in colpa, al tempo della violazione.

Si e’, poi, già detto, in occasione dell’esame del quarto, quinto e sesto motivo di ricorso, dell’inapplicabilità, alla fattispecie di causa, del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43ter, comma 2bis.

10.Con il nono motivo di ricorso, rubricato “Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – Violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5”, la contribuente ha dedotto che la CTR avrebbe dovuto applicare il cumulo giuridico delle sanzioni amministrative irrogate per le violazioni commesse con riferimento alle due distinte annualità d’imposta, mentre invece si sarebbe limitata a dichiarare la misura della sanzione irrogata conforme al disposto del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13.

10.1. Il motivo è inammissibile, in quanto generico e privo di autosufficienza.

La contribuente non ha trascritto o riassunto, non ha allegato né ha localizzato nell’ambito del fascicolo di merito le cartelle di pagamento impugnate in prime cure, e di conseguenza non ha messo questa Corte nelle condizioni di verificare quale sia stata la misura della sanzione complessivamente irrogata per le violazioni commesse con riferimento ai due anni d’imposta, rispetto a quello che, invece, avrebbe dovuto essere il trattamento sanzionatorio della contribuente in applicazione dell’invocato cumulo giuridico ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5.

11.In definitiva, il ricorso deve essere rigettato.

12.Le spese seguono la soccombenza, e sono liquidate in dispositivo.

PQM

Rigetta il ricorso.

Condanna Spazio s.r.l., in persona del legale rappresentante p.t., al pagamento, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in Euro settemilaottocento per onorari, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma dell’art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, svoltasi da remoto, il 24 novembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 11 febbraio 2022

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