Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4446 del 11/02/2022

Cassazione civile sez. trib., 11/02/2022, (ud. 22/06/2021, dep. 11/02/2022), n.4446

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – rel. est. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al n. 4802/2015 proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12;

– Ricorrente –

contro

R.S., rappresentata e difesa dall’avv.to Enrico De Feo

elettivamente domiciliata in Roma Largo Sarpi n. 4 presso lo studio

Capponi & Di Falco;

– controricorrente –

Avverso la decisione della Commissione tributaria regionale

dell’Emilia Romagna n. 1263/5/14, depositata il 23/6/2014.

Udita la relazione del Consigliere Dott. Catello Pandolfi nella

camera di consiglio del 22 giugno 2021.

 

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna n. 1263/5/14 depositata il 4.06.2014.

La vicenda trae origine dalla notifica dell’avviso di accertamento, da parte della Direzione provinciale di Reggio Emilia dell’Agenzia delle Entrate, per maggiori imposte per l’anno 2006, alla contribuente R.S. titolare di una ditta individuale per l’esercizio dell’attività di somministrazione di alimenti e bevande.

La contribuente opponeva l’atto, con ricorso che la CTP di Reggio Emilia accoglieva e che la CTR confermava, rigettando l’appello dell’Ufficio.

Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate è basato su due motivi che saranno esaminati in motivazione.

Resiste la contribuente con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo, l’Ufficio lamenta motivazione inesistente o apparente della sentenza impugnata, in riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

Ritiene l’Amministrazione che la motivazione della decisione in esame sia così scarna da risultare solo apparente in quanto non permette(rebbe) di ricostruire l’iter logico-giuirdico cha ha portato i giudici d’appello alla decisione.

Il motivo è infondato.

La CTR ha, infatti, ritenuto di respingere l’appello sul presupposto che fosse basato esclusivamente sullo “scostamento” dallo studio di settore pertinente e sulla considerazione degli accertatori che lo scarto tra la percentuale di ricarico sulle merci praticato dalla contribuente, rendeva i ricarichi inferiori a quelli mediamente praticati. Fattori che l’Ufficio avrebbe ritenuti sufficienti a confermare l’accertamento induttivo. “I valori percentuali medi del settore – sostiene la sentenza – non rappresentano un fatto noto..ma costituiscono i risultati di una estrapolazione statistica che non consentono…di presumere l’esistenza di attività non dichiarate” evidenziando “che ulteriori elementi non ne sono stati portati”

Ne discende che le argomentazioni del giudice regionale possono non essere condivise dalla ricorrente, ma la motivazione non può dirsi apparente.

Con il secondo motivo, l’Ufficio lamenta violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e art. 40 in riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

In particolare, censura la decisione in quanto l’analisi della CTR non corrispondeva all’attività accertativa condotta nei confronti della contribuente, giacché non era basata, come ritenuto dal giudice regionale, soltanto sugli studi di settore e quindi su un’analisi astratte delle percentuali di ricarico medio, applicate “indiscriminatamente”. Cioe’ con una trasposizione automatica dal generale al particolare.

Sostiene, invece, l’Ufficio d’aver proceduto ad un’indagine in aderenza alla situazione specifica, tenendo conto, in contraddittorio con la parte, di tutte le circostanze che potevano suffragare l’ipotesi di redditi d’impresa non dichiarati, valutando quelle addotte dalla parte, pur ritenendole, in esito al confronto, insufficienti a superare l’esito dell’accertamento.

In particolare, la contribuente aveva dedotto che, assunta la gestione dell’esercizio commerciale nel 2005, aveva dovuto praticare prezzi più bassi della media, e quindi accontentarsi di ricavi minori di quelli sperati, per riconquistare la clientela allontanatasi a causa della “disastrosa gestione pregressa”.

Aveva anche sottolineato il carattere familiare della conduzione, la ristretta dimensione della località in cui operava, ma sostenendo, tuttavia, la possibilità di far fronte alle esigenze del nucleo familiare (composto dalla parte, il convivente e tre figli) grazie alla pensione INAIL percepita dal convivente di Euro 215,00 mensili e contributi della suocera, titolare di una pensione di Euro 1.000,00.

L’Ufficio ha esaminato, come doveroso, le circostanze dedotte dalla parte resistente, ma le deduzioni dello stesso Ufficio evidenziano che:

-la formale correttezza della contabilità, rilevata dalla CTR, non può incidere ex se sulle risultanze dell’accertamento. E la giurisprudenza di questa Corte ha più volte affermato che “in tema di accertamento del reddito di impresa ove la contabilità (pur formalmente corretta) possa considerarsi complessivamente inattendibile, è legittimo il ricorso al metodo analitico-induttivo, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), sulla base di elementi che consentano di accertare, in via presuntiva, maggiori ricavi, che possono essere determinati calcolando la media aritmetica o quella ponderata dei ricarichi sulle vendite” (Sez. 5 -, Ordinanza n. 8923 del 11/04/2018, Rv. 647709 – 01).

-l’inattendibilità della pur formalmente corretta contabilità, era desumibile dall’esiguità del reddito d’impresa dichiarato, di soli Euro 734,00 mensili, costituente in sostanza l’unica fonte di reddito;

– il pagamento, malgrado l’esiguo reddito, nell’anno in verifica, di interessi passivi bancari, per Euro 3.870,00, sintomo, in mancanza di indicazioni sulla loro provenienza, di una disponibilità non dichiarata per farvi fronte;

– la pensione INAIL percepita dal convivente della contribuente, di Euro 215,00, per la sua modestia, non poteva costituire un significativo contributo al fabbisogno familiare;

– la ridotta dimensione della “piazza” (una frazione di 2.500 abitanti), non è in sé una circostanza significativa, anche considerato che la contribuente non ha fatto riferimento ad altri esercizi concorrenti, per cui non si può escludere che la potenziale clientela fosse sufficiente a rendere remunerativa l’attività e, del resto, la parte non aveva ritenuto, quell’aspetto, di ostacolo a rilevare l’attività;

-l’evocazione della “precedente disastrosa gestione”, come elemento giustificativo della scarsa redditività, è un riferimento del tutto indefinito nei suoi termini per poterlo valutare.

Da tali circostanze, l’Ufficio ha dedotto una molteplicità di presunzioni che, valutate nel loro complesso, assumono connotati di certezza, precisione e concordanza: deponendo per la inconsistenza delle giustificazioni addotte dalla contribuente, denotando una condotta antieconomica e palesando una inattendibilità di quanto dichiarato sulla redditività dell’esercizio, oltre che, della contabilità.

Ora, la sentenza impugnata è basata sulla considerazione che la pretesa tributaria traesse ragione soltanto dallo scostamento dagli studi di settori e dalla “indiscriminata” applicazione delle percentuali medie dei ricarichi contenute in studi appositi e nella circolare ministeriale n. 185/2000. Senza che la decisione della CTR derivasse da una puntuale analisi dei criteri utilizzati dagli accertatori nel calcolare la percentuale di ricarico applicabile alle varie categorie delle merci commercializzate dalla contribuente. Criteri sottoposti dall’Ufficio al vaglio del giudice regionale con l’atto d’appello (il cui stralcio è incorporato nel ricorso pagg.9-16), senza che nella motivazione risulti, su di essi, svolta una speculare analisi per mostrane errori o incongruenze. Ritenendo anzi, la CTR, che l’Ufficio non avesse addotto ulteriori elementi, oltre lo scostamento dallo studio di settore e un’applicazione “indiscriminata” di astratte medie di ricarico. In tal modo, il giudicante ha però omesso di valutare, in modo complessivo, l’insieme degli indici desumibili dalla prospettazione dell’Ufficio.

Il giudice regionale, per contro, ha dato prevalenza alle deduzioni della contribuente, ritenendole fondate, pur nella loro genericità, senza esigere che fossero non solo enunciate, ma anche circostanziate. Dando risalto al fatto che la contabilità fosse regolare, malgrado la giurisprudenza di questa Corte, come già riocrdato, abbia costantemente affermato che “In tema di imposte sui redditi, la tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali…” (Sez. 5, n. 22185/2020). Valorizzando, inoltre – la CTR – che non fossero stati reperiti documenti falsi o non registrati e la mancanza di elementi oggettivi sospetti. Evidenziando, per giustificare il modesto andamento dell’attività commerciale, problemi di avviamento o inesperienza (fattori ai quali il controricorso non fa alcun cenno), nonché il carattere familiare dell’azienda, senza esplicitare perché tale caratteristica non potesse che incidere negativamente sull’attività e non consentisse, anzi, risparmi di costi per personale esterno.

Ne’ la CTR si è attenuta al principio, pure affermato dalla stessa pronuncia teste’ richiamata, secondo il quale “..in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell’economia (…) il giudice di merito, per poter annullare l’accertamento, deve specificare, con argomenti validi, le ragioni per le quali ritiene che l’antieconomicità del comportamento del contribuente non sia sintomatico di possibili violazioni di disposizioni tributarie..

Parimenti, la Corte ha precisato che “In tema di prova per presunzioni, il giudice, dovendo esercitare la sua discrezionalità nell’apprezzamento e nella ricostruzione dei fatti in modo da rendere chiaramente apprezzabile il criterio logico posto a base della selezione delle risultanze probatorie e del proprio convincimento, è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari (…), successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (…). Ne consegue che deve ritenersi censurabile in sede di legittimità la decisione in cui il giudice si sia limitato a negare valore indiziario agli elementi acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziarla, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento” (Sez. 3 – n. 9059/2018).

Il Giudice regionale non ha conformato la motivazione a tali criteri valutativi e, pertanto, è rilevabile violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, lett. d) per non aver la CTR proceduto, appunto, ad una valutazione complessiva degli elementi dedotti dall’Ufficio, tra i quali l’antieconomicità della condotta.

Il secondo motivo è dunque fondato.

Il ricorso, per tale ragione, va accolto. La sentenza va cassata con rinvio della causa alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, per il riesame e per la definizione sulle spese.

PQM

Accoglie il secondo motivo, infondato il primo. Cassa la sentenza impugnata e rinvia il giudizio alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, per il riesame nei termini indicati in motivazione e per la definizione sulle spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 22 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 11 febbraio 2022

 

 

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