Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4406 del 23/02/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 4406 Anno 2018
Presidente: DE MASI ORONZO
Relatore: MONDINI ANTONIO

SENTENZA
sul ricorso 1553-2013 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

2018
14

PAVIRANI SRL in persona del legale rappresentante pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA ASIAGO
8, presso lo studio dell’avvocato MICHELE AURELI,
rappresentato e difeso dall’avvocato ANNA RITA DANZA
giusta delega a margine;

Data pubblicazione: 23/02/2018

- controricorrente –

avverso

il

provvedimento

n.

44/2012

della

COMM.TRIB.REG. di BOLOGNA, depositata il 23/05/2012;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 09/01/2018 dal Consigliere Dott. ANTONIO

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. UMBERTO DE AUGUSTINIS che ha concluso
per l’accoglimento del ricorso;
udito per il controricorrente l’Avvocato DANZA che ha
chiesto il rigetto.

MONDINI;

FATTI DELLA CAUSA
1. Con riguardo all’atto di trasferimento di un terreno conferito da Gandolfi
Franca nella società a responsabilità limitata Pavirani, veniva pagata l’imposta
di registro sul valore dell’immobile al netto della passività, oggetto di accollo da
parte della srl, costituita dall’obbligazione di restituire la somma di cui la
Gandolfi si era resa mutuataria presso la Banca di Imola spa, con iscrizione

2. L’Agenzia delle Entrate, ritenendo la passività non inerente al bene perché la
Gandolfi aveva, nel contratto di mutuo, dichiarato di assumere il prestito per
“esigenze di liquidità” e perché la somma mutuata non era stata investita sul
terreno, considerando che tra la stipula del mutuo ipotecario e il trasferimento
del bene alla società erano passati solo due mesi di tempo, qualificava il
trasferimento come compravendita in cui l’obbligo del pagamento del prezzo
era stato assolto tramite accollo del mutuo e l’operazione complessiva,
costituita dalla stipula del mutuo e dal trasferimento del terreno con accollo del
mutuo, come (operazione) elusiva e pertanto emetteva un avviso di
liquidazione della maggiore imposta calcolata sul puro valore del terreno.
3. L’avviso veniva impugnato davanti alla commissione tributaria provinciale di
Bologna la quale rigettava l’impugnazione.
4. La commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, con sentenza
depositata il 23 maggio 2012, n. 44/01/12, riformava la decisione di primo
grado e annullava l’avviso.
5. A base della suddetta sentenza erano poste due affermazioni: l’Agenzia delle
Entrate, non limitandosi a valutare l’atto portato alla registrazione, in sé e per i
suoi effetti giuridici, ma valutandolo tramite elementi d’interpretazione
extratestuali e per i suoi effetti economici, aveva travalicato i limiti applicativi
dell’art. 20 del d.P.R. 131/86 così da attribuire erroneamente alla norma uno
scopo antielusivo per perseguire il quale avrebbe dovuto impiegare l’art. 37bis, d.P.R. 600/73; “l’ufficio non ha provato l’esistenza di una realtà diversa da
quella rappresentata dal negozio giuridico in questione e la pretesa fiscale
appare costruita su mere ipotesi non dimostrate”.

d’ipoteca sull’immobile stesso.

6. L’Agenzia delle Entrate ricorre, con due motivi, per la cassazione della
sentenza della commissione tributaria regionale.
7. La società Pavirani resiste con controricorso.
RAGIONI DELLA DECISIONE
4.L’Agenzia, con il primo motivo di ricorso, deduce, in relazione all’art.360,
comma 1, n. 3, c.p.c. ed in rifermento alla prima affermazione della sentenza,

20 del d.P.R. 131/86, l’art. 42 del d.P.R. 131/86 (perché il limite
dell’interpretazione fondata su dati testuali potrebbe essere riferito, tra i tre
tipi di imposta previsti da quest’articolo, solo alla liquidazione dell’imposta
principale e dell’imposta suppletiva, laddove, nel caso si trattava di liquidazione
dell’imposta complementare), l’art. 50 del d.P.R. 131/86 (articolo, recante la
disciplina delle passività inerenti ai beni oggetto di conferimento, e la cui
applicazione era stata preclusa dal fatto che la Commissione aveva ritenuto
assorbente quanto affermato riguardo all’art. 20), l’art. 4 della tariffa, parte
prima, allegata al d.P.R. 131/86, nonché l’art. 37-bis del d.P.R. 600/73;
5. Il motivo di ricorso è fondato:
5.1 questa Corte, considerato che l’art. 20 del d.P.R. 131/86 (“L’imposta è
applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici, degli atti presentati
alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”)
chiaramente esprime il principio di prevalenza della sostanza sulla forma
-principio a cui è correlata “l’evoluzione normativa che ha caratterizzato la
prestazione patrimoniale tributaria di registro, dal regime della tassa, avente
come oggetto l’atto inteso nella sua forma documentale, e come contenuto una
determinata quantità di denaro da riscuotere in corrispettivo del servizio di
registrazione, a quello dell’imposta, avente come oggetto la manifestazione di
capacità contributiva correlabile a una ben dimostrata forza economica” (Cass.
11873/2017)-, in coerenza con il rilievo per cui tale principio sarebbe svilito da
una concezione che non consentisse di ricercare la sostanza dell’atto
avvalendosi anche di elementi esterni al documento, ha più volte affermato che
detto principio non solo consente, ma addirittura impone, laddove vi siano
pattuizioni frazionate in più atti, anche non contestuali, oggettivamente idonee

che la commissione tributaria regionale ha violato o falsamente applicato l’art.

a produrre un certo effetto giuridico, di guardare, nell’applicazione dell’art. 20,
non all’atto risultante dal documento singolarmente considerato ma all’effetto
giuridico unitario derivante dai vari atti collegati (v., tra le più recenti, Cass.
11873/2017, che richiama Cass. n. 10216/2016, n. 1955/2015, n.
14150/2013, n. 6835/2013; Cass. 6578/2017; Cass. 3562/2017);
5.2 nella cornice di quanto precede, la Corte (ord. 26 settembre 2017,
n.18897; sent. 19 aprile 2013, n.9541) ha specificamente riconosciuto che, in

contratto di mutuo o di apertura di credito in conto corrente, con garanzia
ipotecaria su un immobile, ed il successivo conferimento del bene, da parte del
contraente e quale socio, in una società (a tal fine costituita o meno), con
contestuale accollo alla medesima del debito garantito, ai sensi dell’art. 50 del
d.P.R. n. 131 del 1986, può essere individuato l’effetto obiettivo di una vendita
con indebito risparmio dell’imposta di registro, pagata sul valore immobiliare al
netto delle passività e degli oneri accollati, ove questi, anche se gravanti sui
conferenti, non siano collegati all’oggetto del trasferimento;
5.2. la prima affermazione della commissione tributaria dell’Emilia Romagna
(v. sopra, punto n.2) è in contrasto con il quadro e con l’enunciazioni specifiche
di cui sopra;
5.3 né, per le ragioni messe in evidenza dalla pronuncia n.11873/2017, e
condivise da questo Collegio, quanto sostenuto nella sentenza impugnata può
trovare valido appiglio nella isolata pronuncia resa da questa Corte n.
2054/2017;
5.4. nessun rilievo, infine, può essere annesso alla modifica apportata all’art.
20 del d.P.R. 131/86, dall’art.1, comma 87, lett. a), della legge 27 dicembre
2017, n.205 (“al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di
registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.
131, sono apportate le seguenti modificazioni: a) all’articolo 20, comma 1: 1)
le parole: « degli atti presentati » sono sostituite dalle seguenti: « dell’atto
presentato »; 2) dopo la parola: « apparente » sono aggiunte le seguenti: «,
sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli
extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli
successivi »), atteso che trattasi, appunto, di modifica -come reso palese dalla

applicazione dell’art. 20 d.P.R. 131/86, il collegamento negoziale fra un

lettera della norma- e quindi di innovazione -segnatamente di innovazione
volta ad introdurre limiti all’attività di qualificazione giuridica della fattispecie-,
destinata, come tale, a valere solo pro futuro.
6 . L’Agenzia delle Entrate, con il secondo motivo di ricorso, deduce, in
relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., che la commissione tributaria
regionale ha motivato la decisione in modo non adeguato circa la valutazione
degli elementi portati da essa ricorrente a sostegno della qualificazione

contraddittorio riguardo alla possibilità, date all’Erario, di interpretare l’atto
traslativo in questione (“Orbene, da un lato, i Giudici affermano che l’Ufficio
deve valutare gli effetti giuridici dell’atto senza essere vincolato dal nomen
iuris attribuito all’atto dalle parti, avendo riguardo alle disposizioni del codice
civile, d’altro ritengono che l’ufficio non può prescindere dalla volontà delle
parti. Delle due l’una: o l’ufficio può interpretare l’atto o non può”).
7. Il motivo di ricorso è fondato: la Commissione, con la seconda delle
affermazioni messe a base della sentenza, si è limitata a definire indimostrata
la tesi dell’ufficio senza spiegare (sufficientemente) perché ha ritenuto che gli
elementi dedotti dall’ufficio medesimo (v. sopra, punto 2 della esposizione in
fatto) siano da ritenersi privi di capacità persuasiva.
8. Il ricorso va quindi accolto, la sentenza impugnata deve essere cassata con
rinvio alla commissione tributaria dell’Emilia Romagna perché la stessa, in
composizione diversa da quella che ha reso la sentenza impugnata, riesamini la
fattispecie alla luce del principio di diritto di cui al punto 5.1. e provveda anche
sulle spese.
PQM
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le
spese, alla commissione tributaria regionale della Emilia Romagna, in diversa
composizione.
DEPOSIT

Così deciso in Roma, il 9 gennaio 2018
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