Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 4180 del 21/02/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4180 Anno 2018
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: FEDERICI FRANCESCO

ORDINANZA
sul ricorso 29780-2011 proposto da:
GIRELLI

MARINA,

GIRELLI

STEFANO,

elettivamente

domiciliati in ROMA VIA LAZIO 20-C, presso lo studio
dell’avvocato CLAUDIO COGGIATTI, che lì rappresenta e
difende unitamente all’avvocato ENRICO GIAMMARCO;
– ricorrenti contro
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– controricorrente avverso la sentenza n. 48/2010 della COMM. TRIBUTARIA
II GRADO di TRENTO, depositata il 25/10/2010;

Data pubblicazione: 21/02/2018

udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 21/12/2017 dal Consigliere Dott.

FRANCESCO FEDERICI.

Rilevato che:
Girelli Marina e Girelli Stefano ricorrono per la cassazione della sentenza n.
48/01/10, emessa dalla Commissione Tributaria Regionale del Trentino Alto-Adige e
depositata il 25.10.2010;
Riferiscono che il contenzioso trae origine da una verifica fiscale eseguita nei
confronti della società Cantina Girelli s.p.a., di cui erano stati unici azionisti e la cui

la Cantina LaVis e Valle Cembra scarl, era stata definitivamente ceduta nel 2006. Il 10
settembre 2008 era notificato a ciascuno dei ricorrenti un avviso di accertamento in
cui si contestava l’omessa dichiarazione della plusvalenza sulla cessione delle azioni,
con contestazione di un maggior reddito imponibile. Negli avvisi, non preceduti dalla
notifica di un verbale di contestazione, si riferiva che a seguito della verifica condotta
presso la società era stata segnalata la plusvalenza generata dalla cessione delle
azioni. La differenza tra il valore delle azioni, di C 23.128.000,00 come rivalutate ex
art. 2 del d.l. 282/2002, e il prezzo di cessione, di C 24.312.864,00, pari ad C
1.184.864,00, era la plusvalenza taciuta nelle dichiarazioni dei redditi e pertanto
sottoposta a tassazione con gli atti di accertamento notificati;
nel contenzioso che seguiva -in cui i contribuenti contestavano gli esiti
dell’accertamento rappresentando che il contenuto complesso della cessione della
partecipazione azionaria prevedeva come condizione preliminare la copertura dei
debiti della società estera FWI, di cui i contribuenti erano soci, nei confronti della
Girelli s.p.a.- la CTP di Trento, che aveva inteso trattare unitariamente i ricorsi dei
Girelli e quello della società, alla cui compagine erano ormai estranei, aveva respinto
le ragioni dei contribuenti. La CTR, con la pronuncia ora impugnata, per quello che qui
interessa confermava l’esito del primo grado;
i Girelli censurano la sentenza del giudice d’appello denunciando:
con il primo motivo la violazione dell’art. 42, co. 2, del d.P.R. n. 600/1973, e degli
artt. 7 e 12 della I. n. 212/2000, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3), c.p.c., per non
aver riconosciuto la nullità degli avvisi d’accertamento fondati su un verbale di
constatazione redatto nei confronti di un soggetto diverso, la società ceduta, né mai
loro notificato o consegnato;
con il secondo motivo per violazione e falsa applicazione degli artt. 32, 33 del
d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 23 del d.P.R. n. 107/2001 e 7 della I. n. 358/1991, in
relazione all’art. 360, co. 1, n. 3, c.p.c., per non aver riconosciuto la nullità dell’avviso
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• Federici

intera partecipazione, dopo un complesso contratto preliminare stipulato nel 2005 con

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di accertamento in conseguenza del processo verbale di constatazione redatto nella
carenza dei poteri ispettivi e di verifica della Direzione Provinciale delle Entrate di
Trento;
con il terzo motivo per motivazione insufficiente e contraddittoria su un fatto
controverso prospettato dai ricorrenti, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3), c.p.c., in
ordine alla effettività e necessità del sostenimento di un onere (il pagamento dei debiti
della FWI), quale presupposto per la cessione della partecipazione azionaria, il cui

Si costituiva l’Agenzia, che contestava gli avversi motivi di ricorso, di cui chiedeva
il rigetto.
I ricorrenti davano atto che nelle more del giudizio d’appello l’Amministrazione,
riconosciuto il fondamento di un quarto motivo di ricorso e intervenendo in autotutela,
avevano ridotto l’imposizione.

Considerato che:
è infondato il primo motivo di ricorso;
con esso i contribuenti lamentano di aver ricevuto notifica degli avvisi di
accertamento senza che mai fosse stato loro comunicato o notificato il verbale di
costatazione, sul quale gli atti impositivi pur si fondano; lamentano che la decisione
del giudice regionale, affermando che gli avvisi contengono una motivazione
sufficiente delle contestazioni, atta a garantire la comprensione dell’an e del quantum
della pretesa impositiva, viola quanto prescritto dagli artt. 12 e 7 dello Statuto del
contribuente; il primo che prevede un termine dilatorio di 60 gg. dal rilascio di copia
del processo verbale di constatazione prima della notifica dell’avviso di accertamento,
pena la sua nullità, il secondo che prevede l’obbligo di allegare gli atti richiamati nella
motivazione dell’accertamento, quando non conosciuti né ricevuti dal contribuente;
queste le norme di cui si invoca la violazione, quanto al termine dilatorio previsto
dall’art. 12, co. 7, cit., esso riguarda l’ipotesi in cui il processo verbale chiude le
operazioni di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività
del contribuente, fattispecie che esula pacificamente dal caso in questione; ed infatti,
sebbene con motivazione non proprio perspicua, la sentenza evidenzia che la verifica
fu compiuta nei confronti della società, non dei contribuenti (pag. 8), nei cui confronti
l’accertamento ha avuto carattere di “accertamento a tavolino”;
RGN 29780/2010
ed9rici,

costo escludeva la generazione della plusvalenza.

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quanto al rispetto dell’art. 7, co. 1, della I. n. 212/2000, che prescrive
l’allegazione del documento richiamato nella motivazione dell’atto indirizzato al
contribuente, la giurisprudenza di questa Corte ha reiteratamente chiarito che il
principio va inteso nel senso che l’obbligo di motivazione

per relationem

può

considerarsi assolto anche mediante il riferimento ad elementi di fatto tratti da altri
atti o documenti, collegati a quello notificato e da questo riprodotti nel contenuto
essenziale -oggetto, contenuto e destinatari- necessario per sostenere il contenuto del

sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i passaggi specifici dell’atto
richiamato, nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della
motivazione del provvedimento (di recente cfr. Cass., Sez. 6-5, ord. 9323/2017; ord.
n. 9032/2013; Sez. 5, sent. 13110/2012). D’altronde l’ultimo periodo del comma 2
dell’art. 42, d.P.R. n. 600 del 1973, che prevede l’allegazione dell’atto richiamato
nell’avviso di accertamento o la sua riproduzione nel contenuto essenziale quando non
conosciuto né ricevuto dal contribuente, è il risultato della attuazione del principio
affermato dall’art. 7 dello Statuto del Contribuente;
ebbene, sulla questione la sentenza della commissione tributaria regionale,
afferma che «…sebbene i Contribuenti non siano stati destinatari del processo
verbale indirizzato alla società….è innegabile che gli avvisi di accertamento impugnati
contengano una motivazione del rilievo contestato sufficiente a rendere
immediatamente comprensibile sia l’an sia il quantum della pretesa impositiva, senza
che nel caso specifico sia stato leso alcun loro diritto di difesa….»; nel successivo
capoverso il giudice d’appello rimarca ancora che «nelle pagine 3 e 4 degli avvisi in
parola viene esaurientemente illustrata la sequenza dei fatti, nonché vengono
puntualmente richiamate le norme di diritto sulla base delle quali si è ritenuto che i
Contribuenti avrebbero dovuto dichiarare la plusvalenza relativa alla cessione delle
partecipazioni nella società»;
il giudice dell’appello si è allora attenuto alle regole di garanzia imposte dalla
disciplina vigente, come interpretate dalla giurisprudenza, avendo ben presenti i limiti
e le modalità della motivazione per relationem, ritenendo sussistenti i presupposti
prescritti dagli artt. 7 dello Statuto e 42 del d.P.R. n. 600 cit.;
è infondato anche il secondo motivo di ricorso. Con esso i contribuenti lamentano
la nullità dell’avviso di accertamento fondato su un processo verbale di constatazione
redatto nella carenza dei poteri ispettivi e di verifica della Direzione Provinciale delle
Entrate di Trento. In sintesi la difesa dei contribuenti sostiene che in forza della
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t I. F derici

f

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,

provvedimento adottato e sufficiente per permettere al contribuente ed al giudice, in

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disciplina, e comunque argomentando a contrario dall’art. 27 del d.l. n. 185 del 2008,
convertito nella I. n. 2 del 2009, il potere di accertamento e verifica delle Direzioni
Regionali delle Entrate (e di quelle provinciali per conseguenza), non esisteva in epoca
anteriore al gennaio 2009. È sull’argomento sufficiente rammentare che la
ricostruzione del sistema normativo che regolamenta le funzioni ed i poteri delle
Agenzie fiscali, a partire dalla riforma della struttura organizzativa della
amministrazione finanziaria (d.lgs. n. 300 del 1999 e il regolamento

cit. non è stata attribuita alle Direzioni regionali delle entrate una competenza in
materia di accertamento fiscale prima inesistente, mirandosi invece a fondare su
norma di fonte primaria il riparto delle competenze relative all’attività di verifica
fiscale, istituendo una riserva esclusiva di competenza, in relazione alla rilevanza
economico fiscale del soggetto accertato, a favore della Direzione regionale, già
titolare, per disposizione regolamentare, della competenza a svolgere attività
istruttoria, utilizzabile dalle Direzioni provinciali ai fini della emissione degli atti
impositivi (cfr. Cass., Sez. 5, sent. n. 20915/2014). D’altronde, e a riprova della
preesistenza dei poteri di verifica e accertamento delle strutture periferiche, regionali
e provinciali, delle Agenzie, di essi già si trovava riscontro nel provvedimento n.
36122/2001 del Direttore generale della Agenzia delle Entrate. Ne discende che
l’attività di verifica e accertamento esercitata nel caso che ci occupa dalla Direzione
Provinciale di Trento nel 2006 rientrava pienamente e legittimamente nei poteri degli
uffici periferici.
Infondato infine è il terzo motivo di ricorso; con esso i contribuenti hanno
lamentato l’insufficiente e contraddittoria motivazione di un fatto controverso, relativo
alle implicazioni, sul complesso contratto di cessione dell’intera partecipazione
azionaria della Casa Girelli s.p.a., dell’onere di pagamento di tutte le esposizioni
debitorie della società estera FWI -anche questa in proprietà dei Girelli- nei confronti
della società ceduta; si trattava di una esposizione pari ad C 4.020.000,00, il cui
ripianamento costituiva il preliminare onere assunto dalla odierna contribuente Girelli
Marina; nel contratto era previsto che tale onere sarebbe stato assolto concretamente
dalla società acquirente, in luogo della Girelli Marina, mediante l’impegno al
versamento del predetto importo in favore della Girelli spa. I ricorrenti vorrebbero in
sostanza dimostrare che quell’importo andava defalcato dal corrispettivo di C
24.312.864,00 quale minusvalenza, attribuendogli natura di onere che impediva di
generare plusvalenze;
RGN 29780/2010
Feciprici

d’amministrazione n. 4 del 30.11.2000), permette di affermare che con il d.l. n. 185

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tuttavia la questione risulta esaurientemente esaminata dal giudice dell’appello,
che ha qualificato l’operazione di ripianamento dei debiti della FWI nei confronti della
Casa Girelli s.p.a. (e dunque di riscossione dei crediti che quest’ultima aveva nei
confronti della prima) come “un mero atto di natura finanziaria che ha riguardato le
modalità di corresponsione del prezzo di cessione delle partecipazione quote, che non
ha influito nella determinazione dello stesso”. In altre parole il giudice regionale ha
ritenuto che la specifica destinazione di una parte dei 24 milioni di euro al recupero di

partecipata dai Girelli) non ne modificava la natura di (parte del) corrispettivo
concordato per l’acquisto delle azioni della Casa Girelli s.p.a.; il prezzo restava dunque
pari ad C 24.312.000,00, con conseguente generazione di plusvalenza; si tratta di una
censura della sentenza, che, in assenza di denuncia sulla violazione di regole
d’interpretazione contrattuale, sussumibili nella violazione di legge, poteva essere
denunciato per inadeguatezza della motivazione secondo la formulazione dell’art. 360,
co. 1, n. 5) c.p.c. ratione temporis vigente (Cass., Sez. 3, sent. n. 14355/2016).
Sennonché la motivazione non risulta né illogica né inadeguata, mentre la pretesa
rivalutazione della vicenda si tradurrebbe in una operazione di accertamento della
volontà delle parti negoziali, riservato al giudice di merito e inibito al giudice di
legittimità.
In conclusione il ricorso è infondato.

Considerato che
Il ricorso va rigettato e alla soccombenza dei contribuenti segue la loro condanna
alle spese processuali nei confronti della costituita Agenzia, nella misura specificata in
dispositivo.

P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna Girelli Marina e Girelli Stefano alla rifusione
in solido ed in favore della Agenzia delle Entrate delle spese sostenute nel presente
processo, che liquida nella misura di C 4.000,00, oltre spese prenotate a debito.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Quinta civile della
Corte suprema di cassazione, il giorno 21 dicembre 2017.

un credito vantato dalla società ceduta verso una terza società (estera e anche essa