Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 39297 del 10/12/2021

Cassazione civile sez. trib., 10/12/2021, (ud. 09/06/2021, dep. 10/12/2021), n.39297

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. CENICCOLA Aldo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 9109/2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (CF (OMISSIS)), in persona del Direttore p.t.,

rapp.ta e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato,

elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

G.L., rapp.to e difeso per procura in calce al

controricorso dall’avv. Enrico Allegro e dall’avv. Paolo Mereu,

elettivamente domiciliati presso lo studio del secondo in Roma alla

Via G. Belli n. 27;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 5076/44/14, depositata in data 30 settembre

2014, della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

giorno 9 giugno 2021 dal relatore Dott. Aldo Ceniccola.

 

Fatto

RILEVATO

che:

Con sentenza n. 5076/44/2014, depositata in data 30 settembre 2014, la Commissione tributaria regionale di Milano, riformando la sentenza emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Milano, accoglieva il ricorso di G.L. avverso l’avviso di accertamento relativo all’anno 2002 con il quale l’Ufficio accertava un maggior reddito di capitale pari ad Euro 5.790.953, con la conseguente maggiore imposta dovuta a titolo di Irpef pari ad Euro 2.605.929 e addizionale regionale di Euro 81.073.

Osservava la CTR che a seguito di indagini fiscali svolte nei confronti della società We-Publishing s.r.l., il cui esito era stato comunicato all’autorità giudiziaria competente, essendo state ravvisate ipotesi di reato, era emerso che i responsabili dell’amministrazione di fatto e di diritto e della liquidazione della società erano stati il contribuente ed altri due soci; nei riguardi della società veniva, dunque, emesso un avviso di accertamento, con il quale si era provveduto ad accertare per l’anno di imposta 2002 un reddito imponibile di Euro 17.372,861, costituito da proventi illeciti derivati da una frode carosello per emissione ed utilizzo di fatture relative ad operazioni inesistenti, sicché l’Ufficio aveva ritenuto presumibile l’avvenuta distribuzione fra soci in parti uguali degli utili non contabilizzati, essendo la società composta solo da tre soci.

Quanto alla questione concernente la decadenza dell’Amministrazione dal potere impositivo, la CTR riteneva che scorrettamente l’Ufficio aveva applicato il raddoppio dei termini disposto della D.L. n. 223 del 2006, art. 37 (conv. con modif. in L. n. 248 del 2006), mancando i presupposti per l’applicazione di tale norma: infatti nel 2002 l’autorità giudiziaria era stata edotta della commissione del reato di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2, sicché il contribuente, rinviato a giudizio, aveva patteggiato la pena; tale circostanza era nota all’Amministrazione finanziaria che aveva ricevuto, ed unito al proprio atto in primo grado, la comunicazione di reato redatta dalla Guardia di finanza. L’Ufficio accertatore ha sostenuto, proseguiva la CTR, che al contribuente possa essere ascritto il reato di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 4, sulla base della predetta comunicazione di reato della Guardia di finanza, configurandosi la fattispecie di presentazione di dichiarazione infedele ai fini Irpef, ma tale interpretazione deve considerarsi errata violando il divieto del bis in idem.

Mentre, infatti, il D.Lgs. n. 74 cit., art. 2, punisce la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, l’art. 4 disciplina l’ipotesi di dichiarazione infedele, operante al di fuori dei casi previsti dall’art. 2, sicché, essendo evidente la diversità tra le due ipotesi di reato, l’avvenuta condanna a seguito dell’accusa di frode fiscale mediante l’uso di fatture fittizie (art. 2) esclude la possibile configurazione del reato di dichiarazione infedele (art. 4), non potendo essere riaddebitati al contribuente fatti per i quali è già stato condannato e non essendo per quegli stessi fatti configurabile alcun nuovo e diverso reato, con conseguente inoperatività del raddoppio previsto dall’art. 37 cit..

Quanto al merito, poi, la CTR osservava che dalla documentazione in atti risultava che il contribuente era del tutto estraneo ai fatti contestati, anche considerando che i bilanci della società erano stati depositati ben oltre la data della decadenza del G. da ogni carica societaria. Inoltre l’accertamento impugnato aveva impropriamente fatto uso di un meccanismo di doppia presunzione, non essendo configurabile il presupposto impositivo in base alla sola sussistenza di una compagine societaria ristretta, né una presunzione da cui far discendere l’ulteriore presunzione (di secondo grado) di distribuzione di utili occulti ai soci, senza ulteriori prove certe ed univoche.

Avverso tale sentenza l’Ufficio propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi. Resiste il contribuente mediante controricorso. Il PG nella propria requisitoria del 10 maggio 2021, ha concluso per l’accoglimento dei motivi 1, 3 e 4.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Il primo motivo rappresenta la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 3, inserito dal D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, comma 24, (conv. con modif. in L. 4 agosto 2006, n. 248), del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, artt. 2 e 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, avendo scorrettamente la CTR ritenuto precluso all’Amministrazione il beneficio del raddoppio del termine, in presenza del fatto penalmente rilevante di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 4 (dichiarazione infedele), allorché il contribuente sia stato già condannato per il reato di cui all’art. 2 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti).

1.1. Al contrario, secondo l’Ufficio, l’art. 43, comma 3, fa riferimento a tutte le ipotesi criminose contemplate dal D.Lgs. n. 74 del 2000, non intendendo in alcun modo sovrapporre la valutazione penale a quella fiscale, ma mirando a consentire all’Amministrazione di utilizzare ai fini amministrativi, le risultanze istruttorie acquisite in sede penale: nella specie era pacifico che il contribuente era stato condannato per frode fiscale ai sensi del D.Lgs. cit., art. 2, con conseguente piena applicabilità del raddoppio di cui all’art. 43.

1.2. Sempre secondo l’Ufficio, poi, pur ponendosi nell’ottica fatta propria dalla CTR, le conclusioni di quest’ultima dovrebbero considerarsi scorrette, atteso che quando l’Amministrazione, come nella specie, ipotizza l’evasione delle imposte sul reddito da partecipazione mediante l’uso di fatture false, dirette a ridurre artificiosamente l’imponibile, dal punto di vista penale la norma di riferimento è l’art. 2, ma al tempo stesso, l’Amministrazione finisce col contestare al contribuente di aver presentato, sul piano amministrativo, una dichiarazione infedele, trovando applicazione l’ipotesi prevista dall’art. 4.

1.3. Il motivo è fondato.

1.4. Il ragionamento svolto dalla CTR è articolato sul presupposto che, poiché nel caso di specie il contribuente era già stato assoggettato alla sanzione penale, in conseguenza del patteggiamento in relazione all’ipotesi prevista dall’art. 2 cit. (dichiarazione fraudolenta per operazioni inesistenti), la successiva attività accertatrice non poteva beneficiare del raddoppio del termine, previsto dall’art. 43, comma 3, non essendo consentito per gli stessi fatti, già giudicati in sede penale, configurare una nuova ipotesi incriminatrice, come quella prevista dall’art. 4 (dichiarazione infedele), senza incorrere nel divieto del 44 bis in idem. Per tale ragione, secondo la CTR, difetterebbe radicalmente il presupposto per il raddoppio dei termini di cui all’art. 43 cit..

1.5. Siffatta impostazione, tuttavia, non può essere condivisa.

1.6. Il D.L. n. 223 del 2006, art. 37, al comma 24, ha modificato il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, prevedendo che “in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti (cioè gli ordinari termini di decadenza per l’accertamento) sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione”.

1.7. La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 247 del 2011, nel dichiarare non fondate le sollevate questioni di legittimità costituzionale, ha osservato che, ai fini del raddoppio dei termini per l’esercizio dell’azione accertatrice, occorre considerare l’astratta configurabilità di un’ipotesi di reato e non rileva né l’esercizio dell’azione penale da parte del p.m., ai sensi dell’art. 405 c.p.p., mediante la formulazione dell’imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, atteso anche il regime di “doppio binario” tra giudizio penale e procedimento e processo tributario (nello stesso senso, cfr. ex plurimis Cass. 08/11/2018, n. 28616).

1.8. E che nel caso in esame sussista il presupposto per il raddoppio può ricavarsi agevolmente dal fatto che l’astratta configurabilità dell’ipotesi di reato ha trovato addirittura riscontro e conferma nel procedimento penale culminato con l’adozione della sentenza di cui all’art. 444 c.p.p..

2. Con il secondo motivo l’Ufficio si duole della violazione e falsa applicazione dell’art. 276 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo la CTR, pur dando atto della decadenza dall’esercizio del potere accertativo, affrontato il merito dell’accertamento, ritenendo che l’Ufficio non avesse provato presuntivamente la distribuzione occulta degli utili sociali non dichiarati.

2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. Può in proposito condividersi quanto osservato dal PG, il quale nella requisitoria scritta ha rilevato, da un lato, che nulla vieta al giudice di fondare la propria decisione su distinte ed autonome ragioni, ciascuna di per sé sufficiente a sostenere il dispositivo; dall’altro, che il ricorrente non possiede alcun interesse a lamentare la doppia motivazione, in quanto se la CTR si fosse limitata alla prima, il giudice del rinvio, in caso di accoglimento del primo motivo, come auspicato dall’Ufficio, dovrebbe pur sempre esaminare la questione di merito.

3. Con il terzo motivo l’Ufficio lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 2729 e 2697 c.c., e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, avendo la CTR erroneamente affermato che spetta all’Ufficio provare in concreto la sussistenza di un vincolo di complicità tra i soci di società a base ristretta, sicché, in assenza di tale prova, la presunzione di distribuzione di utili occulti non potrebbe essere destinata ad operare, violandosi in tal caso il divieto di doppia presunzione. A nulla rileverebbe, poi, quanto osservato dalla CTR circa l’estraneità del G. agli illeciti fiscali commessi nel 2002, considerata la decadenza dello stesso dalla carica di amministratore, atteso che, anche se in tale periodo il contribuente non possedeva la carica di amministratore, comunque conservava la qualifica di socio.

3.1. Il motivo è fondato.

3.2. Questa Corte ha, in numerose occasioni, statuito che nel caso di società di capitali a ristretta base partecipativa, è legittima la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati (v. ad es. Cass. 19/12/2019, n. 33976; Cass. 24/01/2019, n. 1947; Cass. 20/12/2018, n. 32959), laddove, come correttamente osserva il PG, tale presunzione è legata alla qualifica di socio, in quanto avente diritto agli utili, e non a quella di amministratore.

3.3. La CTR, invece, facendo riferimento al deposito dei bilanci “ben oltre la data della decadenza del sig. G. da ogni carica societaria”, non chiarisce affatto se tale decadenza sia riferita solo alla carica formale di amministratore (cosa che non escluderebbe la permanenza della qualifica di socio e dunque renderebbe del tutto legittima la presunzione in parola), oppure se con tale inciso abbia inteso rimarcare la completa estraneità del contribuente alla compagine sociale anche dal punto di vista della titolarità delle quote.

3.4. Quanto poi all’affermazione contenuta nel controricorso secondo cui la ristretta base sociale sarebbe riscontrabile solo in caso di legami di affinità e/o parentela, per rimarcare l’infondatezza di tale assunto è sufficiente richiamare il condivisibile principio enunciato da Cass. 18/11/2014, n. 24572, secondo cui “La presunzione di distribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili – salva prova contraria da parte del contribuente – anche in assenza di rapporti di parentela, in quanto la ristrettezza della base sociale implica di per sé un elevato grado di compartecipazione dei soci, la conoscenza degli affari sociali e la consapevolezza dell’esistenza di utili extrabilancio “.

4. Con il quarto motivo l’Ufficio lamenta l’omesso esame di fatti decisivi e controversi, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, avendo erroneamente la CTR valorizzato esclusivamente le dichiarazioni rese dal socio Cetti Serbelloni, dalle quali emergeva l’estraneità del G. ai fatti contestati, senza invece considerare le decisive ammissioni, rese da quest’ultimo in sede penale (e trascritte nelle controdeduzioni in appello), dalle quali emergeva chiaramente la propria piena consapevolezza e partecipazione nell’attività di predisposizione ed utilizzo delle fatture oggettivamente inesistenti.

4.1. Il motivo è fondato.

4.2. Non solo quello indicato dall’Ufficio ricorrente costituisce un fatto potenzialmente decisivo per la soluzione della controversia, trattato nella fase di merito è del tutto trascurato dalla decisione impugnata, ma si aggiunge all’ulteriore circostanza indicata dall’Ufficio e che riguarda le dichiarazioni di carattere ammissivo rese dal contribuente in sede penale e puntualmente ritrascritte a pag. 22 del ricorso dell’Ufficio.

4.3. Circa il valore di tali dichiarazioni di carattere confessorio, va infatti ricordato l’orientamento già espresso da questa Corte, secondo cui “In tema di contenzioso tributario, l’utilizzazione da parte del giudice tributario, a fini probatori, della confessione resa in sede penale dal rappresentante legale della società ricorrente, non viola il divieto di prova testimoniale nel processo tributario, atteso che il rapporto di immedesimazione organica, che lega il rappresentante legale con la società rappresentata, esclude che il primo possa essere qualificato come testimone, con riferimento ad attività poste in essere dalla società” (Cass. 23/07/1999, n. 7964).

5. Le considerazioni che precedono impongono dunque l’accoglimento del ricorso, sicché la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, che provvederà, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, che provvederà, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 9 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 10 dicembre 2021

Sostieni LaLeggepertutti.it

La pandemia ha colpito duramente anche il settore giornalistico. La pubblicità, di cui si nutre l’informazione online, è in forte calo, con perdite di oltre il 70%. Ma, a differenza degli altri comparti, i giornali online non ricevuto alcun sostegno da parte dello Stato. Per salvare l'informazione libera e gratuita, ti chiediamo un sostegno, una piccola donazione che ci consenta di mantenere in vita il nostro giornale. Questo ci permetterà di esistere anche dopo la pandemia, per offrirti un servizio sempre aggiornato e professionale. Diventa sostenitore clicca qui

LEGGI ANCHE



NEWSLETTER

Iscriviti per rimanere sempre informato e aggiornato.

CERCA CODICI ANNOTATI

CERCA SENTENZA