Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 38767 del 07/12/2021

Cassazione civile sez. trib., 07/12/2021, (ud. 17/09/2021, dep. 07/12/2021), n.38767

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. RG. 13205/2015, proposto da:

S.G., rappresentata e difesa dall’avv.to Emilio

Ponticiello, presso il quale è elettivamente domiciliata in Roma,

viale Via La Marmora n. 8, giusta procura in calce al ricorso;

– Ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– Controricorrente –

Avverso la sentenza n. 6936/14 della Commissione tributaria regionale

del Lazio (di seguito, CTR), depositata in data 19/11/2014;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/09/2021

dalla Dott.ssa Rosita D’Angiolella.

 

Fatto

RITENUTO

che:

1. Con la sentenza in epigrafe, la CTR del Lazio ha rigettato l’appello della contribuente, S.G., avverso la sentenza della CTP Roma che, a sua volta, aveva respinto il ricorso della contribuente avverso l’avviso di accertamento, per l’anno 2005, con il quale l’Ufficio aveva accertato, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex artt. 38 e 39, un maggior reddito imponibile per la plusvalenza, non dichiarata nel modello unico, derivante dalla compravendita dell’azienda per un valore complessivo di Euro 156.548,00.

2. La CTR ha rigettato l’appello del contribuente sul rilievo dell’esistenza del giudicato esterno, intervenuto tra le stesse parti e riguardanti la stessa controversia, di cui alla sentenza della CTP del 13 dicembre 2010 di Roma, mai impugnata, riguardante un primo ricorso del contribuente del 12 marzo 2010.

3. Avverso tale sentenza, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

4. Resiste con controricorso l’Amministrazione finanziaria.

5. S.G. ha presentato memoria telematica.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. L’esame del ricorso richiede una ricostruzione, sia pure in sintesi, dei fatti, pacifici tra le parti, che hanno originato la presente controversia.

1.1. Con avviso di accertamento n. (OMISSIS), l’Agenzia delle entrate rettificava la dichiarazione dei redditi presentata dal contribuente S.G., per l’anno 2005, per mancata dichiarazione da parte del contribuente, S.G., della plusvalenza derivante dalla compravendita dell’azienda effettuata nell’anno 2005. L’azienda in titolarità del S. era stata ceduta alla società acquirente Stella Polare s.r.l., per un valore complessivo di Euro 156.584,00, ma tale plusvalenza non era stata dichiarata dal S. nella dichiarazione dei redditi dell’anno 2005, sicché l’Ufficio, emetteva detto avviso ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex artt. 38 e 39, rettificando la dichiarazione dei redditi presentata per l’anno di imposta 2005 ai fini Irpef ed addizionali.

1.2. Dalla sentenza qui impugnata, dal ricorso e dal controricorso, risulta che il S. aveva impugnato due volte tale avviso: un primo ricorso, depositato in data 12 marzo 2010, iscritto al numero di ruolo generale 12167/2010, fu definito con sentenza di rigetto della Commissione tributaria provinciale di Roma n. 490/63/12, depositata il 13 dicembre 2012, mai impugnata. Il secondo ricorso fu depositato in data 8/04/2010, iscritto al numero di ruolo generale 12319/10, dando luogo alla sentenza della CTP n. 272/11/2013, depositata in data 17/06/2013, e, quindi, alla sentenza della CTR di cui in epigrafe, da cui origina il presente giudizio di cassazione.

1.3. La sentenza della CTR del Lazio, qui impugnata, ha rigettato l’appello del S. ritenendo l’efficacia preclusiva del giudicato esterno formatosi con la sentenza della CTP del 13 dicembre 2012, n. 490/63/12.

2. Col primo motivo di ricorso il ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza impugnata “per omissione di qualsiasi motivazione e riferimento concreto alla statuizione della preclusione per un giudicato di sentenza neppure indicata” in quanto “la sentenza (n. 490/63/12) stabilisce solo che non è meritevole di accoglimento l’opposizione non risultando censure diverse da quelle formulate dalla Stella polare s.r.l.”. Pertanto, secondo l’assunto del ricorrente, la sentenza qui impugnata è nulla per aver riconosciuto autorità di cosa giudicata alla sentenza della CTP che, non avendo svolto alcun accertamento di merito, non poteva produrre gli effetti di cui all’art. 2909 c.c..

2.1. Col secondo mezzo, denuncia diversi profili di violazione di legge cui sarebbero in corsi i secondi giudici nel pronunciare l’efficacia del giudicato esterno. Con un primo profilo di censura (sub A), si deduce che le sentenze tributarie non sarebbero soggette alle limitazioni di cui all’art. 2909 c.c., disposizione che riguarderebbe le sole sentenze di accertamento in senso stretto, tra le quali non rientrano quelle di natura tributaria. Con il secondo profilo della stessa censura (sub B), si assume che i secondi giudici non hanno considerato che la funzione dell’efficacia del giudicato è quella di impedire il bis in idem, evitando una doppia decisione nel merito, ma non di risolvere un conflitto tra due sentenze. In particolare, a dire del ricorrente, la preclusione poteva essere applicata solo in seguito ad una verifica meritale, non effettuata dai secondi giudici, inoltre, “la sentenza impugnata dal solo S. costituendo indirettamente anche acquiescenza alle sue statuizioni, per la non impugnante Agenzia determina l’esistenza di due sentenze ciascuna delle quali con vita propria, e la seconda modificabile solo in favore del S. appellante”. Ancora, sub C), si deduce che la questione del giudicato esterno sollevata per la prima volta dall’Agenzia delle entrate come eccezione in appello e non come appello incidentale, sarebbe inammissibile. Infine, sub D), si deduce che anche la rilevabilità d’ufficio del giudicato incontra precisi limiti, quali quelli di cui agli artt. 113,97 e 24 Cost., essendo stato del tutto omesso qualsiasi accertamento sulla legittimità dell’accertamento dell’Ufficio.

2.2. Col terzo motivo di ricorso, il ricorrente censura la sentenza impugnata, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per aver la CTR omesso la valutazione del fatto, decisivo e controverso per il giudizio, riguardante l’attribuzione del valore del bene compravenduto in base al quale è stato determinata la plusvalenza. Il ricorrente, nella premessa che la sentenza impugnata in secondo grado (n. 272/12/13) aveva dichiarato legittimo il valore accertato sulla considerazione in fatto secondo cui “costituendo dato obiettivo idoneo ad accertare la plusvalenza da cessione a prescindere dalle modalità con cui esso sia stata determinato e fatta salava la possibilità di prova contraria da parte del contribuente”, deduce l’errore di tale ragionamento sia per aver ritenuto necessaria la prova contraria del valore diverso “che invece risulta già nell’atto” e, segnatamente, nel contratto di cessione di azienda, art. 2, in base al quale, a dire del ricorrente, è previsto che la cessione comprende “l’avviamento commerciale la stagliatura e l’autorizzazione amministrativa”, che “non ci sono dipendenti” e che sono esclusi “i debiti e crediti e le merci”.

3. Le censure di cui ai tre motivi di ricorso sono infondate per le ragioni di seguito esposte.

4. In base ai principi enunciati da questa Corte sull’interpretazione del giudicato e sul controllo che su di esso può esercitare il giudice di legittimità, il giudicato viene assimilato agli elementi normativi, dal che se ne trae che la sua interpretazione debba essere effettuata “alla stregua dell’esegesi delle norme e non già degli atti e dei negozi giuridici, essendo sindacabili sotto il profilo della violazione di legge gli eventuali errori interpretativi” e che “il giudice di legittimità può direttamente accertare l’esistenza e la portata del giudicato esterno con cognizione piena che si estende al diretto riesame degli atti del processo ed alla diretta valutazione ed interpretazione degli atti processuali, mediante indagini ed accertamenti, anche di fatto, indipendentemente dall’interpretazione data al riguardo dal giudice di merito” (Sez. U, 28/11/2007, n. 24664).

4.1. Per tale interpretazione, gioca un ruolo determinante il rapporto tra il controllo sull’esistenza e la portata del giudicato e l’accertamento di merito che ha determinato il giudicato stesso, in quanto la forza degli effetti stabiliti dall’art. 2909 c.c. – che rende immutabili le statuizioni ivi adottate – opera soltanto rispetto alle questioni su cui il provvedimento giurisdizionale si sia soffermato.

4.2. Tale rapporto è stato stigmatizzato dalla sentenza delle Sezioni Unite n. 24646 del 2 dicembre 2016, non massimata, secondo cui: “Non può dubitarsi che il giudicato può formarsi su di una questione, quando su questa il provvedimento giurisdizionale si sia soffermato, soppesando – benché non necessariamente in modo approfondito, ma pur sempre mostrando di averli presi in considerazione – gli argomenti che le parti hanno sottoposto al giudicante e dando preferenza agli uni piuttosto che agli altri, così appunto dirimendo la questione stessa e fissando, da controversi che erano, i punti di fatto e di diritto che devono ritenersi oramai immutabili tra le parti con la peculiare forza icasticamente descritta dall’art. 2909 c.c.; in mancanza di qualsiasi motivazione e nel caso in cui l’asserzione resti del tutto apodittica o priva di ogni giustificazione, la statuizione non può operare al di là dell’ambito della singola fattispecie decisa, nella quale l’acquiescenza delle parti ha reso non più modificabile il comando finale impartito.” (v. punto 15 della motivazione).

Solo in caso di statuizioni meramente apodittiche, dunque, la forza del giudicato descritta dall’art. 2909 c.c. non produce alcun effetto se non nell’ambito della singola fattispecie decisa.

4.3. Inoltre, ogni questione interpretativa del giudicato non può prescindere dall’ulteriore consolidato principio secondo cui il giudicato formatosi con la sentenza intervenuta tra le stesse parti copre non solo il “dedotto” ma anche il “deducibile” in relazione al medesimo oggetto e cioè non soltanto le ragioni giuridiche e di fatto fatte valere in giudizio (cd. giudicato esplicito) ma anche tutte quelle che, sebbene non dedotte specificamente, costituiscono precedenti logici essenziali e necessari della pronuncia (giudicato implicito), con l’unico limite in ordine alle questioni che non potevano essere proposte prima che sorgesse il fatto giuridico da cui scaturiscono (cfr. Cass., 04/03/2020, n. 6091; Cass.,14/05/2018, n. 11600; Cass. Cass., 22/06/2020, n. 12111). Ciò vale anche in tema di accertamento tributario, ove, per ipotesi di annullamento dell’atto impositivo, l’effetto preclusivo del giudicato include sia i fatti dedotti che quelli deducibili, o rimasti assorbiti, in relazione al medesimo oggetto e, pertanto, non soltanto le ragioni giuridiche e di fatto esercitate in giudizio, ma anche tutte le possibili questioni, proponibili in via di azione o eccezione, che, sebbene non dedotte specificamente, costituiscono precedenti logici, essenziali e necessari, della pronuncia (cfr., Sez. 5, 29/07/2021, n. 21698 che in applicazione di tale principio ha affermato che l’atto impositivo la cui legittimità sia stata accertata con sentenza su cui si sia formato giudicato sia formale che sostanziale non è suscettibile di annullamento in autotutela da parte dell’Ufficio).

5. In considerazione di tali principi si disvela l’inammissibilità del primo e del secondo motivo di ricorso.

5.1. Quanto al primo mezzo, il ricorrente, pur censurando la sentenza impugnata per error in procedendo (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), non ha compiuto, come era suo onere, una puntuale esposizione delle ragioni per le quali la decisione dei secondi giudici sarebbe affetta da nullità assoluta e l’illustrazione degli argomenti posti a sostegno del mezzo in contrasto con quelli sostenuti nella sentenza impugnata (Cass., 14/05/2018, n. 11603; Cass., 18/08/2020, n. 17224; Cass., 13/01/2021, n. 342). Tutta la doglianza è impostata su una critica generica che non riesce a configurare il vizio di nullità prospettato, lasciando del tutto confuso il tema della violazione delle regole processuali cui sarebbe incorso il secondo giudice nell’applicare la regola di cui all’art. 2909 c.c. e, segnatamente, nel motivare, in concreto, l’effetto preclusivo del giudicato. Le deduzioni difensive del ricorrente di cui alla memoria, rendono ancor più confusa l’individuazione della critica di cui al mezzo proposto, assumendosi, per la prima volta, l’alterazione, illecita, da parte del “dirigente del registro accertante”, degli “atti fiscali” che hanno determinato l’accertamento in capo al S. (il ricorrente allega la sentenza n. 3651/21 del Tribunale di Roma, non ancora passata in giudicato, di l’inammissibilità della querela di falso proposta dal S. avverso tali documenti), senza alcun elemento di collegamento tra gli atti che si assumono falsificati ed il giudizio in questione.

5.2. Viceversa, dalla ricostruzione della vicenda processuale di cui in premessa, incontestata tra le parti, è chiaro che il giudicato di cui alla sentenza n. 490/63/12 si pone in nesso di connessione con il presente giudizio che, introdotto per secondo, ha investito l’identico rapporto giuridico che aveva già formato oggetto del primo giudizio coperto da giudicato.

5.3. Tale nesso di connessione, contrariamente a quanto confusamente espone il ricorrente, si trae sia dalla motivazione della sentenza n. 490/63/12 (v. pag. 4 del controricorso: “Non è meritevole di accoglimento l’opposizione non risultando censure diverse da quelle formulate dalla Stella Polare s.r.l. (…). Il collegio giudicante non ritiene meritevole di accoglimento quanto eccepito dal ricorrente, con argomentazioni difensive che reiterano quanto espresso nel precedente giudizio in c.t.p. – ricorso avverso l’avviso di rettifica e di liquidazione (OMISSIS) n. (OMISSIS) – non risultano altre censure. Corretto l’operato dell’Ufficio tributario”), sia dalla motivazione della sentenza qui impugnata, ove è argomentato, in maniera chiara e circostanziata, l’identità, oggettiva e soggettiva, dei due giudizi, e, quindi, la preclusione derivante dal giudicato cd. sostanziale.

5.4. Non pare vi sia dubbio, dunque, che il giudicato di cui alla sentenza della CTP n. 490/63/12, formatosi tra le stesse parti, riguardi esattamente il petitum e la causa petendi fatti valere in causa, sicché, correttamente il giudice di appello ha ritenuto la lite coperta da giudicato. In tale ottica, la motivazione della sentenza n. 490/63/12 che per quanto sintetica, non è apodittica – è idonea a costituire giudicato nei termini indicati da Cass., Sez. U. n. 24646 del 2016, (p.4.2.) in quanto si sofferma sugli argomenti proposti al giudicante dalle parti, fissando, secondo il convincimento del giudice di merito, i punti di fatto e diritto della controversia, resi immutabili in virtù della forza descritta dall’art. 2909 c.c..

6. Il secondo mezzo, con tutti i profili di censura ivi articolati, non supera lo scrutinio di ammissibilità di cui all’art. 360-bis, n. 1, c.p.c., in mancanza di validi argomenti critici a sostegno della tesi accolta dal giudice di merito ed in contrasto con quella accolta dall’orientamento costante di questa Corte in tema di efficacia esterna del giudicato (v. Sez. U, 21/03/2017, n. 7155, secondo cui: “In tema di ricorso per cassazione, lo scrutinio ex art. 360-bis c.p.c., n. 1, da svolgersi relativamente ad ogni singolo motivo e con riferimento al momento della decisione, impone, come si desume in modo univoco dalla lettera della legge, una declaratoria d’inammissibilità, che può rilevare ai fini dell’art. 334 c.p.c., comma 2, sebbene sia fondata, alla stregua dell’art. 348-bis c.p.c. e dell’art. 606 c.p.p., su ragioni di merito, atteso che la funzione di filtro della disposizione consiste nell’esonerare la Suprema Corte dall’esprimere compiutamente la sua adesione al persistente orientamento di legittimità, così consentendo una più rapida delibazione dei ricorsi “inconsistenti”; id. Cass., 28/12/2020, n. 29629).

6.1. Le censure articolate sub A), B), C) e D) del secondo mezzo, risultano tutte facilmente superabili in base ai consolidati principi sopra esposti ed ai quali si rinvia (p. 4 e p.4.2); in ogni caso, esse risultano superate anche dai seguenti ed ulteriori principi di diritto:

– Il giudicato esterno, al pari di quello interno, risponde alla finalità d’interesse pubblico di eliminare l’incertezza delle situazioni giuridiche e di rendere stabili le decisioni, sicché il suo accertamento non costituisce patrimonio esclusivo delle parti e non è subordinato ai limiti fissati dall’art. 345 c.p.c. per le prove nuove in appello, di tal che il giudice, al quale ne risulti l’esistenza, non è vincolato dalla posizione assunta dalle parti in giudizio, dovendo procedere al suo rilievo e valutazione anche d’ufficio, in ogni stato e grado del processo (da Cass., Sez. U, 25/05/2001, n. 226 e Sez.U., 16/06/2006, n. 13916 alle più recenti, tra cui, cfr., Cass. 07/10/2010, n. 20802 e Cass., 25/10/2018, n. 27161).

– il giudicato sostanziale, ex art. 2909 c.c., quale riflesso di quello formale previsto dall’art. 324 c.p.c., fa stato ad ogni effetto tra le parti quanto all’accertamento di merito, positivo o negativo, del diritto controverso; il giudicato sostanziale, cioè, “si forma soltanto su ciò che ha costituito oggetto della decisione, ricomprendendosi in esso anche gli accertamenti di fatto che abbiano rappresentato le premesse necessarie ed il fondamento logico-giuridico per l’emanazione della pronuncia, fino a precludere l’esame di quegli stessi elementi anche nel successivo giudizio quando l’azione ivi dispiegata abbia identici elementi costitutivi” (cfr., Sez. 5, 03/12/2014, n. 25546; Cass., 20/04/2017, n. 9954; id., Cass., 21/02/2019, n. 5138; circa l’efficacia del giudicato anche in rapporto ai porteri del giudice di merito e di legittimità, v. sentenze delle Sezioni Unite n. 24664 del 2007 e 24646 del 2016, richiamate ai par. 4 e ss. della motivazione).

– L’interpretazione della portata del giudicato, sia esso interno od esterno, va effettuata alla stregua di quanto stabilito nel dispositivo della sentenza e nella motivazione che la sorregge (cfr., Cass., 19/07/2018, n. 19252; id. Cass., 07/08/2019, n. 21165), potendo farsi riferimento, in funzione interpretativa, alla domanda della parte solo in via residuale qualora, all’esito dell’esame degli elementi dispositivi ed argomentativi di diretta emanazione giudiziale, persista un’obiettiva incertezza sul contenuto della statuizione (cfr., ex multis, Cass., 07/08/2019 n. 21165).

– La parte totalmente vittoriosa nel merito, non è tenuta a spiegare appello incidentale, per devolvere alla cognizione del giudice superiore l’eccezione di giudicato; viceversa laddove pur essendo vittoriosa nel merito, fosse soccombente su questione pregiudiziale di rito e/o preliminare di merito per rigetto (espresso od implicito) o per omesso esame della stessa deve spiegare appello incidentale per devolvere alla cognizione del giudice superiore la questione rispetto alla quale ha maturato una posizione di soccombenza teorica (v. Sez. 5, 15/07/2021 n. 20315; Sez. 5, 06/06/2018, n. 14534).

7. Il terzo motivo di ricorso – con il quale si deduce l’omessa valutazione del fatto, decisivo e controverso per il giudizio, riguardante l’attribuzione del valore del bene compravenduto in base al quale è stato determinata la plusvalenza – è inammissibile, non solo perché esso risulta completamente decentrato rispetto alla ratio decidendi della decisione impugnata, che riguarda gli effetti del giudicato sostanziale, ex art. 2909 c.c., effetti limitati esclusivamente a ciò che ha costituito oggetto della decisione – compresi gli accertamenti di fatto che presupposti per l’emanazione della pronuncia – e non ad ulteriori elementi ivi non presi in considerazione (cfr., Sez. U., 02/12/2016 n. 24646; Cass., Sez. 3, 20/04/2017, n. 9954; id., Sez. 2, 21/02/2019, n. 5138), ma anche perché riguarda censure che estendono, irritualmente, il paradigma normativo di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, a questioni e argomentazioni che non sono riferibili ad accadimenti e/o circostanze, intesi in senso storico-naturalistico, ma a valutazioni che avrebbero dovuto determinare un convincimento diverso dei giudici di merito.

8. In conclusione, il ricorso deve essere integralmente rigettato.

9. Le spese di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

PQM

Rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate che liquida in complessivi Euro 4.100,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 17 settembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 7 dicembre 2021

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