Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 37424 del 30/11/2021

Cassazione civile sez. trib., 30/11/2021, (ud. 05/10/2021, dep. 30/11/2021), n.37424

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DI IASI Camilla – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 26511/2019 proposto da:

Vento Di Montemurro Srl, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in Roma, Via Crescenzio 91,

presso lo studio dell’avvocato Lucisano Claudio, rappresentato e

difeso unitamente dall’avvocato Sozzi Chiara e Zizzo Giuseppe;

– ricorrente –

contro

Agenzia Delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in Roma, Via Dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale Dello Stato che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 55/2019 della COMM. TRIB. REG., BASILICATA,

depositata il 08/02/2019;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

05/10/2021 dal Consigliere Dott. MONDINI ANTONIO.

Fatto

PREMESSO

che:

1. la srl Vento di Montemurro, proprietaria di un parco eolico, propone cinque motivi di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe, con la quale la commissione tributaria regionale della Basilicata ha ritenuto legittimo l’avviso di accertamento emesso dalla Agenzia delle Entrate in rettifica della rendita proposta da essa ricorrente con procedura DOCFA includendo tra gli elementi di computo della rendita il palo di sostegno (torre) della navicella eolica, escluso invece dalla società in quanto componente impiantistica funzionale al processo produttivo di energia elettrica a termini della L. 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 21, nonché il valore del lotto e della fondazione, le spese tecniche, gli oneri finanziari e il profitto dell’imprenditore nella misura determinata con relazione tecnica allegata all’avviso.

Il giudice di appello ha ritenuto, in particolare, che la torre, date le relative caratteristiche di solidità, di stabilità, di consistenza volumetrica e di ancoraggio al suolo, è idonea, alla stregua di una qualunque costruzione, ad incidere nella stima diretta finalizzata alla rendita catastale dell’impianto eolico.

Ha ritenuto altresì la determinazione del valore dell’impianto corretta sotto il profilo metodologico e congrua in ragione degli elementi indicati nella relazione tecnica;

2. l’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso;

3. entrambe le parti depositano memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. con il primo motivo di ricorso viene lamentata, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione della L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, per avere la CTR ritenuto che il palo di sostegno debba essere ricompreso tra i componenti da valorizzare al fine della determinazione della rendita catastale dell’impianto. Sostiene la società ricorrente che, al contrario, il palo di sostegno, essendo uno degli elementi costitutivi dell’aerogeneratore, un macchinario funzionale al processo produttivo di aerogenerazione di energia elettrica, avrebbe dovuto essere escluso dalla stima ai fini catastali ai sensi della L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, in forza del quale devono essere appunto esclusi dagli elementi idonei a caratterizzare la stima del bene immobile ai fini catastali (stima diretta) gli elementi funzionali al processo produttivo. La società contesta, in ogni caso, la ascrivibilità al concetto di “costruzione” della torre quale manufatto “imbullonato” in quanto lo stesso, ove rimosso, perderebbe le proprie caratteristiche strutturali e funzionali;

2. con il secondo motivo di ricorso viene lamentata, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, inesistenza o nullità della sentenza “per inidoneità al raggiungimento dello scopo per difetto del requisito essenziale di forma-contenuto della motivazione, in violazione dell’art. 156 c.p.c., comma 2, art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, art. 118 disp. att. c.p.c., del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4”, per avere la CTR omesso di motivare in ordine alla “attribuzione al terreno di un valore errato e sproporzionato, alla attribuzione alle fondazioni di un valore errato e sproporzionato e alla erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale oltre che alla sproporzione dei relativi importi, delle voci riferibili a “spese tecniche”, “oneri finanziari” e profitto dell’imprenditore”;

3. con il terzo motivo di ricorso viene lamentata la violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la CTR omesso di pronunciarsi in ordine al quesito della sproporzione del valore attribuito alla voce spese tecniche in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4;

4. con il quarto motivo di ricorso viene lamentata la violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la CTR omesso di pronunciarsi in ordine alla questione della sproporzione del valore attribuito alla voce oneri finanziari in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4;

5. con il quinto motivo di ricorso viene lamenta la violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la CTR omesso di pronunciarsi in ordine alla questione dell’erronea inclusione nel calcolo della rendita catastale delle unità immobiliari costituenti il parco eolico oltre che sproporzione del relativo importo della voce relativa a profitto dell’imprenditore in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4:

6. il primo motivo di ricorso e’, nei termini che seguono, fondato e deve essere accolto.

Va premesso il quadro normativo di riferimento.

La L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, (Legge di stabilità 2016), ha statuito che “A decorrere dal 1 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità, nei limiti dell’ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo”.

Con la circolare 1 febbraio 2016, n. 2/E, l’Agenzia delle Entrate ha indicato i nuovi criteri di individuazione dell’oggetto della stima diretta relativamente agli immobili a destinazione speciale e particolare, alla luce delle previsioni della L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21. In particolare nella circolare viene precisato che “le componenti costituenti l’unità immobiliare urbana possono essere sostanzialmente distinte, in funzione della rilevanza nella stima catastale, nelle seguenti quattro categorie: 1) il suolo; 2) le costruzioni; 3) gli elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne accrescono la qualità e l’utilità; 4) le componenti impiantistiche, di varia natura, funzionali ad uno specifico processo produttivo… Alla categoria “costruzioni” (punto 2) anch’esse da includere nella stima catastale afferisce qualsiasi opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, realizzata mediante qualunque mezzo di unione, e ciò indipendentemente dal materiale con cui tali opere sono realizzate. Nella circolare viene altresì specificato che sono inclusi nella stima catastale anche di quegli “elementi strutturalmente connessi al suolo o alle costruzioni che ne accrescono la qualità e l’utilità” (punto 3). Trattasi di quelle componenti che, fissate al suolo o alle costruzioni con qualsiasi mezzo di unione, anche attraverso le sole strutture di sostegno – in particolare quando le stesse integrano parti mobili – risultano caratterizzate da una utilità trasversale ed indipendente dal processo produttivo svolto all’interno dell’unità immobiliare. Le componenti così caratterizzate conferiscono all’immobile una maggiore fruibilità, apprezzabile da una generalità di utilizzatori e, come tali, ordinariamente influenti rispetto alla quantificazione del reddito potenzialmente ritraibile dalla locazione dell’immobile, ossia della relativa rendita catastale n secondo periodo della disposizione in esame dispone, espressamente, l’esclusione dalla stima catastale di “macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo” (punto 4). Si tratta di quelle componenti, di natura essenzialmente impiantistica, che assolvono a specifiche funzioni nell’ambito di un determinato processo produttivo e che non conferiscono all’immobile una utilità comunque apprezzabile, anche in caso di modifica del ciclo produttivo svolto al suo interno. Tali componenti sono, pertanto, da escludere dalla stima, indipendentemente dalla loro rilevanza dimensionale… Così, ad esempio, a far data dal 1 gennaio 2016, per le specifiche attività sotto riportate si opererà come segue: Centrali di produzione di energia e stazioni elettriche. Non sono più oggetto di stima… gli aerogeneratori (rotori e navicelle), gli inverter e i pannelli fotovoltaici, ad eccezione, come detto, di quelli integrati nella struttura e costituenti copertura o pareti di costruzioni”.

Successivamente, e con specifico riferimento alle centrali eoliche, la Direzione Centrale Catasto, Cartografia e Pubblicità con nota prot. n. (OMISSIS), ha chiarito che “Considerate… le caratteristiche tipo – logiche e costruttive di tali elementi, è possibile riconoscere negli stessi la natura di “opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo”, così come precisato nella circolare n. 2/E del 2016. Pertanto, ai sensi della L., richiamato art. 1, comma 21, per le unità immobiliari in argomento vanno considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, percorsi, ecc..”.

Tale indicazione è stata confermata anche con la circolare 13 giugno 2016, n. 27/E: “Quanto alle strutture di sostegno degli aerogeneratori delle centrali eoliche, più che di semplici pali, trattasi di vere e proprie torri, spesso accessibili al loro interno e talvolta dotate di strutture di collegamento verticale. Le caratteristiche tipologico-costruttive di tali strutture, nelle quali è possibile riconoscere i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, così come indicato nella – circolare 1 febbraio 2016, n. 2/E, dell’Agenzia delle Entrate, portano ad annoverare le stesse tra le “costruzioni” e, come tali, quindi, da includere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale della centrale eolica”.

In sostanza, per quanto più in particolare interessa, i documenti di prassi escludono dalla stima diretta le “componenti impiantistiche, di varia natura, funzionali ad uno specifico processo produttivo, indipendentemente dalla loro rilevanza dimensionale”, se caratterizzate dal non conferire all’immobile una utilità apprezzabile, e così, dalla stima diretta degli impianti eolici, i rotori, le navicelle e gli inverter ma non le torri, ricondotte queste ultime al novero delle “costruzioni” siccome “qualsiasi opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, realizzata mediante qualunque mezzo di unione, e ciò indipendentemente dal materiale con cui tali opere sono realizzate”.

La decisione impugnata è riferita ad un avviso emesso in conformità a tali documenti.

L’interpretazione corretta della legge, data da questa Corte con varie recenti pronunce, non consente di avallare la prassi amministrativa.

La Corte ha emesso, tra le parti odierne, tre ordinanze (26 febbraio 2021, nn. 5460, 5459 e 5458) con le quali, sul richiamo e conformandosi a decisioni di poco precedenti (30 settembre 2020, nn. 20726, 20727, 20728; 5 ottobre 2020, nn. 21286, 21287, 21288; 6 ottobre 2020, nn. 21460, 21461, 21462), si è pronunciata sulla questione veicolata con il primo motivo di ricorso così statuendo: la nozione che emerge dalla L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, non è legata alla consistenza fisica né all’ancoraggio stabile al suolo dei manufatti e si incentra invece sul loro impiego nel, sulla loro strumentalità rispetto al, processo produttivo; tale conclusione è conforme alla ratio sottostante alla disciplina introdotta dalla L. n. 208, art. 1, comma 21, che sancisce l’irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede – al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto – un’effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale: è quindi possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l’utilità, come il caso delle torri, debba essere escluso dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità al processo produttivo.

Le riportate statuizioni sono state confermate nelle sentenze n. 25793, n. 25792, n. 25791, n. 25790, n. 25789, n. 25788, n. 25787, n. 25786, n. 25875, n. 25784 del 22 settembre 2021.

Il Collegio intende dare continuità all’orientamento così formatosi.

Ribadisce pertanto che la nozione che emerge dalla L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 21, di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, non è legata alla consistenza fisica del manufatto, al fatto che esso sia o non sia infisso stabilmente al suolo, essendo invece centrata sulla strumentalità del manufatto rispetto al processo produttivo. In altri termini è possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l’utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo;

7. il secondo, il terzo, il quarto e il quinto motivo, possono essere trattati congiuntamente. A parte la contraddizione logica di prospettazioni di omessa pronuncia su determinati aspetti e omessa motivazione della pronuncia sui medesimi aspetti (nel caso: con il primo motivo viene prospettato il difetto di motivazione sulla “sproporzione degli importi delle voci riferibili a “spese tecniche”, “oneri finanziari” e profitto dell’imprenditore””; con il terzo, il quarto e il quinto motivo, viene prospettata l’omessa pronuncia sulla sproporzione del valore attribuito a quelle stesse voci), si osserva quanto segue.

La CTR ha motivato la propria decisione riguardo alle inclusioni e alla quantificazione delle voci in contestazione (il valore del lotto e della fondazione, le spese tecniche, gli oneri finanziari e il profitto dell’imprenditore) con rinvio alla relazione di stima allegata all’avviso precisando che in quest’ultima sono esplicitati il metodo e i criteri utilizzati dall’ufficio per la determinazione della rendita in riferimento a ciascuna di dette voci, che, in particolare, nella relazione di stima sono riportati gli elementi che concorrono alla determinazione del valore di ricostruzione dell’impianto, che “l’ufficio ha determinato il valore del lotto considerando il valore del diritto di superficie prendendo in esame atti pubblici identificati nella relazione di stima, e il costo di realizzazione a nuovo delle strutture calcolato avvalendosi dei progetti depositati presso la Regione per impianti di diversa potenza nonché del prezzario della medesima Regione, tutti atti a conoscenza della contribuente o perché pubblici o perché allegati”.

Si tratta di una motivazione che consente di ricostruire l’iter logico-giuridico che ha condotto alla decisione confermativa dell’operato della Agenzia sia con riguardo al terreno (in riferimento al quale sono precisati i fatti presi in esame – diritto di superficie e costo di realizzazione a nuovo – e le fonti del convincimento – atti di pubblico dominio o conosciuti dalla contribuente relativi anche a impianti analoghi) sia con riguardo agli altri elementi inclusi nel calcolo della rendita e al valore ad essi attribuito (in riferimento ai quali la motivazione è per relationem alle risultanze della ricordata relazione di stima).

I motivi in esame sono pertanto destituiti di fondamento e devono essere rigettati;

8. in relazione al (primo) motivo accolto, la sentenza impugnata deve essere cassata;

9. i giudici di merito hanno mancato di accertare se la torre di cui si tratta costituisca un unicum con l’impianti interni e/o se tale strutture possa o meno avere caratteristiche di autonomia funzionalità, limitandosi ad una astratta affermazione sulla solidità, stabilità e consistenza volumetrica che tuttavia non è desunta da un accertamento in concreto bensì dalla considerazione che la torre è ancorata al suolo e la sua realizzazione è soggetta a preventivi calcoli tecnici. Per colmare detta mancanza occorre rinviare la causa alla CTR della Basilicata, in diversa composizione, per un nuovo esame;

10. il giudice del rinvio dovrà provvedere alla liquidazione delle spese dell’intero processo.

PQM

la Corte accoglie per quanto di ragione il primo motivo di ricorso, rigetta gli altri motivi, cassa la sentenza impugnata, e rinvia alla CTR della Basilicata, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, svolta con modalità da remoto, il 5 ottobre 2021.

Depositato in Cancelleria il 30 novembre 2021