Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 36830 del 26/11/2021

Cassazione civile sez. trib., 26/11/2021, (ud. 09/07/2021, dep. 26/11/2021), n.36830

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21055/2015 R.G. proposto da:

SO.GE.S.A. Società Generale Servizi e Appalti s.r.l. in persona del

suo legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa giusta

delega in atti dall’avv. Giuseppe Natola con domicilio eletto in

Roma, via C. Monteverde n. 16 presso il ridetto difensore;

– ricorrente –

Contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Basilicata n. 184/1/14 depositata il 04/2/2015, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del

09/07/2021 dal Consigliere Roberto Succio.

 

Fatto

RILEVATO

che:

– con la sentenza di cui sopra la Commissione Tributaria Regionale ha respinto l’appello della società contribuente confermando quindi la sentenza di primo grado e quindi conseguentemente dichiarando legittimi gli atti impugnati, avvisi di accertamento per IRES, IVA e IRAP per gli anni 2006, 2007, 2008 e 2009;

– avverso la sentenza di secondo grado propone ricorso per cassazione la società con atto affidato a cinque motivi; l’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57 e del D.Lgs. n. 446 del 1997 per avere la CTR illegittimamente ritenuto non decaduta l’Amministrazione Finanziario dall’esercizio del potere di accertamento in quanto la denuncia penale necessaria per il c.d. “raddoppio” dei termini di accertamento è stata presentata solo dopo l’intervenuto decorso dei ridetti termini decadenziali;

– il motivo è fondato, limitatamente all’IRAP;

– quanto agli altri tributi, è ormai costante la giurisprudenza di questa Corte (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 13481 del 02/07/2020; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 17586 del 28/06/2019; Sez. 5, Ordinanza n. 22337 del 13/09/2018) nel ritenere che il raddoppio dei termini previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 43, comma 3, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3, vigenti ratione temporis in forza delle modifiche normative introdotte con il D.L. n. 223 del 2006, art. 37 comma 24, presuppone unicamente l’obbligo di denuncia penale, ai sensi dell’art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito peraltro già dal Giudice delle Leggi nella sentenza n. 247 del 2011; conseguentemente, ove il contribuente denunci il superamento dei termini di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria, questi deve contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario;

– con particolare riferimento alle relazioni tra le conclusioni e gli esiti del procedimento penale e il quello tributario, questa Corte ritiene (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 22337 del 13/09/2018) che il raddoppio dei termini previsti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, per l’IRPEF e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, per l’IVA consegue, nell’assetto anteriore alle modifiche di cui al D.Lgs. n. 128 del 2015, alla ricorrenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di denuncia penale, indipendentemente dall’effettiva presentazione della stessa, dall’inizio dell’azione penale e dall’accertamento del reato nel processo;

– infatti, la dizione legislativa rende chiaro che il raddoppio è legato all’astratta sussistenza di un reato perseguibile d’ufficio, che fa sorgere l’obbligo di denuncia in capo al pubblico ufficiale ai sensi dell’art. 331 cit., e non dipende dal suo accertamento in concreto, che può anche mancare per ragioni che trovano spiegazione e giustificazione nelle risultanze del procedimento penale; ciò naturalmente non rende di per sé legittimo qualunque accertamento compiuto dall’Amministrazione finanziaria oltre il termine-base fissato dalla legge, dovendo al contrario essere evitato, come chiarito dalla Corte costituzionale nella nota sentenza n. 247 del 2011, un uso pretestuoso e strumentale delle disposizioni in esame, mai consentito (che peraltro in questo caso non risulta esse stato né dedotto né provato) al fine di fruire ingiustificatamente di un più ampio termine di accertamento;

– il correlativo tema di prova e, quindi, l’oggetto della valutazione da effettuarsi da parte del giudice tributario risulta conseguentemente circoscritto al riscontro dei presupposti dell’obbligo di denuncia penale e non riguarda l’accertamento del reato (così, par. 5.3. della sentenza della Corte costituzionale appena citata);

– diversamente, quanto al tributo IRAP, questa Corte ritiene, con orientamento condiviso dal Collegio (Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 10483 del 03/05/2018) che in tema di accertamento, il c.d. “raddoppio dei termini”, previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, non possa trovare applicazione anche per l’IRAP, poiché le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da sanzioni penali;

– il secondo motivo censura la sentenza impugnata per violazione dell’art. 163 TUIR e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4 per avere la CTR omesso di rilevare la duplicazione di imposta già accertata in precedenti avvisi di accertamento emessi per le medesime annualità sulla base di distinta materia imponibile;

– il motivo è inammissibile;

– invero, per esaminare prima e decidere poi sull’asserita duplicazione denunciata, la Corte doveva esser messa in grado di esaminare gli avvisi di accertamento “primi” e “secondi” emessi, onde verificare l’effettiva sussistenza di quanto contestato; tal operazione non è possibile per il Collegio, in quanto parte ricorrente non trascrive in ricorso né produce in questa sede di Legittimità tali atti impositivi; pertanto, il motivo è inammissibile in quanto privo di autosufficienza;

– il terzo motivo di ricorso si incentra sulla violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 2 e 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5 e della L. n. 212 del 2000, art. 7, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non avere la CTR annullato gli atti impugnati, fondati su PVC non notificati alla contribuente società né allegati agli avvisi di accertamento ma semplicemente noti alla società contribuente quanto alla loro esistenza;

– il motivo può esaminarsi congiuntamente con il quarto motivo di ricorso, il quale si incentra sulla violazione dell’art. 83 TUIR, comma 1 e dell’art. 109TUIR, comma 1, in relazione con l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR erroneamente ritenuto onerato il contribuente di dar prova dell’effettività del rapporto commerciale intrattenuto con i fornitori senza che l’Agenzia abbia previamente specificato gli addebiti della falsità delle rappresentazioni contabili, stante la mancata produzione in giudizio dei PVC elevati a carico delle ditte fornitrici;

– i ridetti motivi sono infondati;

– la CTR infatti richiama nella propria pronuncia, mostrando di aderirvi consapevolmente ed espressamente, la motivazione resa dalla CTP che ha affrontato espressamente il profilo ritenendo, come si evince dalla lettura di tal ultima sentenza trascritta in controricorso, che l’Agenzia “ha posto la Sogesa nelle condizioni di conoscere ogni aspetto della pretesa, facendole conoscere gli elementi posti a base della medesima…” (pag. n. 8 del controricorso) e che la stessa “ha esplicitato i motivi in relazione ai quali le fatture in questione sono state ritenute inesistenti ed ha provato la pretesa con la verifica della polizia tributaria…” (idem in controricorso); e ancora si evince che l’Amministrazione Finanziaria “ha provato in via oggettiva che la ricorrente conosceva ed è stata consenziente a che l’operazione contabile posta in essere venisse fraudolentemente attuata in evasione di imposta…” (pag. 9 del controricorso);

– deve quindi rilevarsi come la CTR abbia, aderendo sul punto a quanto accertato in fatto dalla CTP che ha mostrato di condividere e confermare, a sua volta accertata l’avvenuta conoscenza del contribuente delle ragioni della pretesa di maggiori tributi;

– tal conoscenza evidentemente è stata dall’Ufficio consentita, come è possibile e legittimo, non con l’allegazione dei PVC agli avvisi ma con la trascrizione negli atti impositivi della parte o delle parti essenziali dei PVC in oggetto; tali parti sono risultate idonee secondo l’Ufficio prima e secondo i giudici del merito poi a garantire la difesa del contribuente rendendo sufficientemente edotto delle ragioni delle pretese e degli elementi di prova portati a sostegno e dimostrazione delle stesse; difesa che peraltro, come si evince dagli atti della causa, è stata valorosamente articolata nel merito dalla società contribuente;

– questa Corte è costante nell’affermare (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 6914 del 25/03/2011; Sez. 5, Sentenza n. 13110 del 25/07/2012; Sez. 5, Sentenza n. 9582 del 19/04/2013) che nel regime introdotto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all’atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, e la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento;

– quanto poi alla circostanza, relativa alla mancata produzione in giudizio dei PVC (accennata in ricorso a pag. 21 dell’atto) essa costituisce ulteriore profilo del quarto motivo ed è censura inammissibile in quanto dedotta per la prima volta in questa sede di Legittimità, e come tale nuova;

– infatti, dalla lettura della sentenza gravata risulta che la questione relativa ai rapporti tra PVC e avvisi di accertamento è stata posta nei gradi di merito nei diversi termini relativi alla mancata allegazione dei provvedimenti resi all’esito della verifica (i PVC) agli atti impositivi, non nel senso della mancata produzione in causa degli stessi;

– in tal senso scrive la CTR: “…non essendo allegati i p.v.c. redatti dalla GdF di Vercelli richiamati e sconosciuti a parte ricorrente..” (pag. 2 primo capoverso della pronuncia gravata); “…atti, richiamati ma sconosciuti e non conoscibili dalla parte (p.v.c. redatti dalla GdF di Vercelli e Alessandria)” (pag. 2 penultimo periodo della pronuncia impugnata);

– il quinto motivo deduce la violazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, commi 4 bis e 7, come novellato dal D.L. n. 16 del 2012 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4, per non avere la CTR pronunciato sull’applicazione del D.L. n. 15 del 2012, art. 8, che le avrebbe imposto di riconoscere la deduzione dei costi che non erano direttamente utilizzati per la commissione di reati ma solo relativi all’attività, effettivamente sostenuti ed attinenti alla stessa attività, quindi deducibili;

– il motivo è infondato;

– sebbene la CTR non abbia effettivamente esaminato la questione, limitandosi erroneamente a ritenerla assorbita, essa non è decisiva;

– nel presente caso, infatti, l’applicazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, commi 4 bis e 7, come novellato dal D.L. n. 16 del 2012 risulta in concreto priva di rilevanza, poiché oggetto della controversia sono operazioni oggettivamente inesistenti;

– invero, ancora recentemente (Cass. sez. 5, 17 maggio 2021, n. 14747 e Cass. sez. 5, 19 dicembre 2019, n. 33915) si è chiarito come il D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 1, non riguardi i costi relativi ad operazioni in tutto o in parte inesistenti (Cass., sez. 5, 19 dicembre 2019, n. 33915), mentre trova applicazione per i costi relativi a fatture soggettivamente inesistenti, in quanto in tale seconda ipotesi il costo riportato in fattura è effettivo e, di regola, non è utilizzato per la commissione di alcun reato (Cass., sez. 5, 30 dicembre 2019, n. 34727);

– le spese del giudizio sono compensate.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, limitatamente all’IRAP; rigetta nel resto; cassa la sentenza impugnata limitatamente al profilo di motivo accolto e decidendo nel merito accoglie – limitatamente all’IRAP – il ricorso originario del contribuente. Compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, il 9 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 novembre 2021

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