Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3666 del 15/02/2011

Cassazione civile sez. un., 15/02/2011, (ud. 07/12/2010, dep. 15/02/2011), n.3666

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONI UNITE CIVILI

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VITTORIA Paolo – Primo Presidente Aggiunto –

Dott. TRIOLA Roberto Michele – Pres. di sezione –

Dott. D’ALONZO Michele – rel. Consigliere –

Dott. FIORETTI Francesco Maria – Consigliere –

Dott. MAZZIOTTI DI CELSO Lucio – Consigliere –

Dott. GOLDONI Umberto – Consigliere –

Dott. MASSERA Maurizio – Consigliere –

Dott. PICCININNI Carlo – Consigliere –

Dott. TOFFOLI Saverio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

s.a.s. B.C.M. Apparecchi per Illuminazione di Giuliano i Benedetti

&

C, con sede in

(OMISSIS), in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata (giusta variazione comunicata il 18 marzo

2010) in Roma alla Via Cicerone n. 44 (studio dell’avv. Carluccio

Francesco) insieme con l’avv. TUCCI Ermindo (del Foro di Lucca) che

la rappresenta e difende in forza di “mandato in calce” al ricorso;

– ricorrente –

contro

il Comune di Camaiore, in persona del Sindaco pro tempore;

– intimato –

avverso la sentenza n. 4/25/06 depositata il 18 febbraio 2006 dalla

Commissione Tributaria Regionale della Toscana.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 7 dicembre 2010

dal Cons. dr. Michele D’ALONZO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale dr.

IANNELLI Domenico, il quale ha concluso per l’accoglimento del

ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato al Comune di Camaiore il 5 aprile 2007 (depositato il 16 aprile 2007), la s.a.s. B.C.M. Apparecchi per Illuminazione di Giuliano Benedetti & C. – premesso che (2) era proprietaria di un immobile sito in detto Comune “accatastato in seguito a variazione d’ufficio … del 22 aprile 1994” nella “categoria D/8”, la cui “rendita”, “attribuita fin dal 1994”, era stata “messa in atti il 14 dicembre 1999” e “notificata … nel 2000”; (2) aveva “corrisposto l’ICI facendo riferimento al valore contabile e ai coefficienti stabiliti dai decreti ministeriali per gli immobili non accatastati di categoria D”; (3) il “9 luglio 2001” aveva presentato “domanda di rimborso” dell’imposta (corrisposta “in base al sistema contabile”) “versata” (negli anni dal 1994 al 1999) “in eccesso” rispetto a quella dovuta “in base alla rendita attribuita fin dal 1994 ma notificata nell’anno 2000” -, in forza di un solo motivo, chiedeva di cassare la sentenza n. 4/25/06 (depositata il 18 febbraio 2006) con la quale la Commissione Tributaria Regionale della Toscana aveva accolto (“per quanto di ragione”) l’appello proposto da detto Comune avverso la decisione (14/02/03) della Commissione Tributaria Provinciale di Lucca che aveva recepito il suo ricorso avverso il diniego opposto dal Comune (“determinazione … del 4 settembre 2001”) secondo cui “il passaggio dal valore contabile a quello catastale non esplica effetti retroattivi sulle annualità pregresse”.

Con ordinanza interlocutoria n. 7084 depositata il 24 marzo 2010 la sezione tributaria disponeva la trasmissione degli atti al Primo Presidente per l’assegnazione della causa a queste sezioni unite avendo ravvisato un contrasto nella giurisprudenza di essa sezione in ordine all’oggetto della controversia.

Il Comune di Camaiore non svolgeva attività difensiva.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p.1. La sentenza impugnata.

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello del Comune affermando (in sintesi) che “per i fabbricati appartenenti alle imprese, sprovvisti di rendita catastale, il criterio del valore storico-contabile, previsto dal D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3, ai fini dell’applicazione dell’ICI, ha carattere di inderogabilità sino alla fine dell’anno di imposizione nel corso del quale sia messa in atti la rendita (prima inesistente) attribuita all’immobile”.

p. 2. Il ricorso della società.

La contribuente – esposto (a) che “nel 1994” aveva presentato “all’UTE denuncia di costruzione di un nuovo i fabbricato”, a seguito della quale “L’Agenzia del Territorio così in originale con variazione … del 22 aprile 1994 accatastava l’immobile nella categoria D/8 con rendita catastale … messa in atti nel 1999 e notificata … nell’anno 2000” e (b) che “dal 1994 al 2000 ha continuato a pagare l’ICI determinando l’imponibile sulla base del valore di libro” – denunzia “violazione e falsa applicazione … del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5 e 11 in relazione alla L. n. 342 del 2000, art. 74”, nonchè “contraddittoria motivazione circa un punto decisivo”, osservando:

“la decisione” gravata “non tiene conto della sentenza n. 11499/2005” di questa Corte la quale “ha sancito l’abrogazione del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3 per incompatibilità con la L. n. 342 del 2000, art. 14” in quanto questa norma “dispone sia per gli atti attributivi che modificativi della rendita, senza distinguere tra fabbricati non iscritti e iscritti in catasto, indipendentemente dal gruppo catastale”: la “sentenza” di legittimità “ha di fatto riconosciuto quale criterio generale adottato dall’ordinamento per la determinazione dell’imponibile ICI quello catastale” per cui “il valore contabile non costituisce un criterio alternativo al primo ma … un metodo provvisorio per determinare una rendita catastale presunta, su cui versare l’imposta in attesa del completamento dell’iter burocratico che si conclude con la notifica dell’atto con cui l’UTE attribuisce la rendita”;

– “gli atti attributivi di rendita adottati entro il 31 dicembre 1999, non ancora recepiti alla data del primo gennaio 2000, hanno effetto retroattivo … per tutti i fabbricati del gruppo D censiti in catasto muniti o meno di rendita catastale”: “una diversa interpretazione … creerebbe un’intollerabile disparità di dipesa esclusivamente dal momento in cui viene notificata la rendita attribuita”;

– essa “ha diritto ad ottenere il rimborso dell’imposta ICI versata in eccedenza” a partire dal “momento in cui viene attribuita la rendita” (“nel caso … nel 1994”) perchè “da tale data … il valore di libro costituisce un criterio che ha consentito … di determinare la rendita presunta su cui pagare l’imposta fino alla notifica della rendita definitiva” per cui “non ci sono ostacoli …

all’esercizio dell’attività comparativa richiesta dall’art. 11 ai fini del rimborso retroattivo dell’imposta”.

p. 3. L’ordinanza n. 7084 depositata il 24 marzo 2010 dalla sezione tributaria.

La sezione – premesso che “la controversia ha per oggetto l’impugnazione” proposta dalla società “avverso il silenzio-rifiuto del Comune … in ordine all’istanza di rimborso delle somme versate, a titolo di ICI negli anni dal 1994 al 1999, per un fabbricato di categoria D”, corrisposta “assumendo quale parametro il valore contabile, sul presupposto che l’immobile fosse sprovvisto di rendita catastale, mentre da successive verifiche era emerso che il 10 dicembre 1999 era stata “messa in atti” la rendita attribuita dall’UTE …, a seguito di variazione di ufficio, già dal 22 aprile 1994″, ritenendo essa “contribuente di avere diritto a vedere calcolata l’ICI sulla base della rendita così come attribuita fin dal 1994, ed al rimborso di quanto, nelle more, pagato in eccedenza” – rileva che “sulla questione oggetto del ricorso sussiste contrasto nella giurisprudenza” di essa sezione in ordine alla “norma di cui al D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3” (la quale “regola la determinazione della rendita di fabbricali posseduti da imprese secondo valori contabili dei soli immobili “non iscritti in catasto”, ma precisa che la determinazione dell’imponibile riferita al costo contabile va eseguita, relativamente a tali fabbricati, “fino all’anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita” con riferimento alla data di inizio di ciascun anno solare, ovvero, se successiva, alla data di acquisizione (in questo senso: Cass. n. 12271/2004; 24235/2004, nonchè da ultimo e motivata con riguardo alla sopravvenuta Corte cosi. n. 67/06, Cass. n. 27062/08)”) perchè:

– “secondo la giurisprudenza sopra richiamata, il riferimento all’attribuzione della rendita contenuto nel citato art. 5, comma 3, evita che si possa valutare isolatamente la circostanza del solo accatastamento senza attribuzione di rendita, quando sì tratti, come nella specie, di immobili speciali, cui non si attaglia il regime ordinario di cui al successivo art. 5, comma 4; gli immobili del gruppo D rientrano infatti nel regime ordinario ICI soltanto dopo che sia loro attribuita la rendita”;

– “varie sentenze, anche successive, della … medesima Sezione (Cass. 10969/09: 15764/08; 11391/07; 6255/07) ed ordinanze deliberate in camera di consiglio (5376, 5377 e 5378/09) hanno, invece, ribadito che ti provvedimento di attribuzione della rendita catastale a tali immobili, ha natura dichiarativa e non costitutiva, con possibilità di efficacia retroattiva e di applicazione ai periodi precedenti a detta attribuzione, fino all’epoca della presentazione dell’istanza di accatastamento”.

Per la sezione, “secondo il primo orientamento, la rendita catastale può essere utilizzata, in forza della L. n. 342 del 2000, art. 74, soltanto dall’annualità in cui avviene la notificazione dell’atto di attribuzione della rendita medesima (Cass. n. 3233/05), dovendosi riconoscere carattere costitutivo a detta attribuzione; mentre l’aggiornamento, in più o in meno, delle rendite degli anni pregressi, riguarderebbe i soli casi di variazione di rendite già attribuite (cfr. Cass. 5109/2005; 11162/2005; 16701/2007), rispetto alle quali non sembrerebbe controverso l’aggiornamento abbia valore ricognitivo-dichiarativo” mentre “in base al secondo orientamento, l’espressione attribuzione di rendita di cui al citato D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, deve intendersi nel senso che l’efficacia dell’alto coincide con l’istanza di accatastamento o variazione, che ha dato inizio al procedimento di attribuzione, non già con la materiale e finale annotazione dell’esito della procedura (cd. messa in atti”:

tale “assunto si fonda su varie argomentazioni…”:

(1) “l’attribuzione della rendita procede dalla denuncia di accatastamento e si fonda su tali dati, quindi è riferibile allo stato dell’immobile in quel momento storico”;

(2) “il contribuente assolve al proprio onere con la denuncia all’Ufficio del territorio ed il tempo che l’Ufficio impiega per svolgere i propri compiti non può andare a vantaggio o detrimento dell’uno o dell’altro soggetto d’imposta, attivo e passivo”;

(3) “il conguaglio è positivo o negativo tra la rendita definitiva e quella provvisoria anteriormente versata dal contribuente previsto per gli altri immobili dal combinato disposto di cui all’art. 5, comma 4 ed art. 11, comma 1, vigenti ratione temporis, e non vi sarebbe motivo per ritenere una disciplina diversa per gli immobili del gruppo “D”, in quanto il sistema delineato dal legislatore sarebbe sostanzialmente simile”.

La remittente ricorda, ancora, che “sulla “ratio” della disposizione contenuta nel citato D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3, si è pronunziata – ritenendola giustificata – la Corte Costituzionale nella sentenza n. 67 del 2006, nella quale si è posto in evidenza come i fabbricati soggetti ad ICI e classificabili in gruppi catastali diversi dal gruppo D, in quanto “a destinazione ordinaria”, sono ordinali in catasto per tariffe d’estimo, con la conseguenza che, in attesa dell’attribuzione della rendita, la loro base imponibile è agevolmente determinabile in relazione alla rendita “presunta” deducibile da fabbricali similari già iscritti in catasto (come previsto dal citato art. 5, comma 4). Viceversa i fabbricati del gruppo catastale D sono, per le loro caratteristiche funzionali e tipologiche, “a destinazione speciale”, e sono, quindi, ordinati per rendita catastale ottenuta con stima diretta (D.P.R. n, 604 del 1973, art. 7, comma 1), con la conseguenza che, in mancanza di tale stima, il legislatore ha preferito il criterio già sperimentato in tema di imposta straordinaria sugli immobili (ISI) – del costo rivalutato rilevabile dalle scritture contabili, in luogo di quello basato sulla rendita presunta, di più difficile applicazione riguardo a tali immobili. Un metodo, invece, obbligatorio riguardo ai fabbricati non posseduti da imprese, mancando un obbligo di tenuta delle scritture contabili a carico del possessore”.

La sezione osserva, infine, che, “essendosi riproposto anche dopo di essa il richiamato contrasto”, “dovrà verificarsi se detta pronuncia della Corte costituzionale sia dirimente in ordine alla questione del carattere costitutivo o dichiarativo dell’atto di attribuzione di rendita in relazione ai fabbricati di cui alla categoria D”.

p. 4. La risoluzione del contrasto.

A. La divergenza interpretativa che queste sezioni unite sono chiamate a comporre, come emerge dalla riprodotta ordinanza della sezione tributaria, investe, in via principale, il disposto del D.Lgs. 30 dicembre 1992 n. 504, art. 5, comma 3, secondo il quale (limitatamente a quanto qui interessa) “per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all’anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con giusta rettifica in Gazz. Uff. n. 101 del 14 gennaio 1993 attribuzione di rendita, il valore è determinato, alla data di inizio di ciascun anno solare ovvero, se successiva, alla data di acquisizione, secondo i criteri stabiliti nel penultimo periodo del D.L. 11 luglio 1992, n. 333, art. 7, comma 3, convertito, con modificazioni, dalla L. 8 agosto 1992, n. 359, applicando i … coefficienti” previsti dalla norma stessa (ovverosia con il. criterio contabile, detto, comunemente, “valore di libro”).

La diversità di interpretazione emersa in giurisprudenza, in particolare, riguarda la individuazione dell'”anno” in cui deve ritenersi verificato il presupposto legislativo che impone di considerare, non più il “valore di libro”, ma il valore catastale attribuito all’immobile della categoria detta:

nell’una tesi, infatti, si è affermato che l'”anno” deve identificarsi in quello nel quale il titolare del diritto sul fabbricato ha chiesto all’Ufficio competente di attribuire all’immobile la rendita catastale propria e, per l’altra, nel diverso (se successivo) anno in cui tale rendita sia stata effettivamente attribuita, con l’ulteriore distinzione data dalla sufficienza della sola attribuzione (cd. “messa in atti”) ovvero dalla necessità di tener conto della notifica dell’attribuzione al contribuente, eventualmente operata in anno ancora diverso da quello dell’attribuzione.

B. Il contrasto va risolto affermando il principio di diritto (conforme a quello già enunciato da Cass., trib.: 17 giugno 2005 n. 13077; 16 marzo 2007 n. 6255; 15 maggio 2007 n. 11139; 11 marzo 2010 n. 5933) secondo cui “in tema di ICI e con riferimento alla base imponibile dei fabbricati non iscritti in catasto, posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, il D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 5, comma 3, ha previsto, fino alla attribuzione della rendita catastale, un metodo di determinazione della base imponibile collegato alle iscrizioni contabili valido fino a che la richiesta di attribuzione della rendita non viene formulata” dal contribuente:

“dal momento in cui fa la richiesta egli”, invece, “pur applicando ormai in via precaria il metodo contabile”, “diventa titolare di una situazione giuridica nuova derivante dall’adesione al sistema generale della rendita catastale, sicchè può avere il dovere di pagare una somma maggiore (ove intervenga un accertamento in tal senso) o può avere il diritto a pagare una somma minore ed a chiedere il relativo rimborso nei termini di legge”.

C. In via preliminare va ricordato:

(a) che con la L. 23 ottobre 1992, n. 421, art. 4 (contenente “delega al Governo per la razionalizzazione e la revisione delle discipline in materia di… finanza territoriale”) – in forza del quale (giusta il “preambolo”) il “Governo” ha emanato il D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (“riordino della finanza degli enti territoriali” proprio “a norma della L. 23 ottobre 1992, n. 421, art. 4″), istitutivo (art. 1) dell'”imposta comunale sugli immobili” (ICI) – il legislatore delegante ha prescritto al delegato:

(1) con il n. 1, di tener conto del “valore” degli immobili soggetti all’imposta comunale da istituire, e (2) con il n. 3, di fissare la “determinazione del valore dei fabbricati sulla base degli estimi del catasto edilizio o valore comparativo in caso di non avvenuta iscrizione”;

(b) che con la sentenza n. 67 del 24 febbraio 2006 la Corte Costituzionale ha escluso la irragionevolezza (“non è irragionevole”) del “criterio di calcolo dell’ICI … basato sul valore dei fabbricali risultante dalle scritture contabili dell’imprenditore” (“cioè sul costo di acquisto, aumentato degli eventuali costi incrementativi”), nonchè negato (“ma neppure comporta”) che tale criterio comporti “un tributo necessariamente maggiore di quello calcolato in base alla rendila catastale effettiva o presunta degli stessi fabbricati”.

Di conseguenza deve ritenersi definitivamente acquisito che il “criterio di calcolo dell’ICI… basato sul valore dei fabbricati risultante dalle scritture contabili dell’imprenditore” costituisce, per i fabbricati considerati nel D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3, un “criterio di calcolo dell’ICI” autonomo rispetto a quello (da adottare, invece, per i “fabbricati iscritti in catasto”) che assume a parametro di riferimento l'”ammontare dette rendite risultanti in catasto” o (specificamente “per i fabbricati, diversi indicati nel comma 3, non iscritti in catasto, nonchè per i fabbricati per i quali sono intervenute variazioni permanenti…”) che impone di far riferimento (in via provvisoria) alla rendita di “fabbricati similari già iscritti”, e, soprattutto, definitivo, nel senso (Cass., trib., 29 ottobre 2010 n. 2112 3) della immodificabilità di quel “criterio” (contabile) almeno per i periodi di imposta (antecedenti (oppure, fino) all’anno di presentazione della richiesta di attribuzione della rendita catastale.

D. La corretta risoluzione della divergenza giurisprudenziale impone, poi, di tener conto, a fini ermenutici, del pregnante valore dei precetti contenuti nel comma 1 sia dell’art. 53 Cost. (“tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva”) che dell’art. 3 Cost. (“tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono e-guali davanti alla legge, senza distinzione”), il rispetto dei quali esige che si adotti sempre, tra le possibili, una soluzione interpretativa che non sia in contrasto con il dettato costituzionale.

D.1. Per la prima di dette norme, la “capacità contributiva” (quale concretamente individuata, per ciascuna imposta, dal legislatore ordinario, con scelte il giudizio relativo alle quali è rimesso alla corte delle leggi non irrazionali) deve costituire l’unico parametro di riferimento effettivo; il suo senso concreto, quindi, impone di escludere qualsiasi interpretazione da cui possa derivare la soggezione del contribuente ad un prelievo fiscale maggiore o minore di (comunque diverso da) quello effettivamente voluto dal legislatore: “la capacità contributiva in ragione della quale il contribuente è chiamato a concorrere alle pubbliche spese”, infatti, “esige” (Corte Cost., ordinanza 28 novembre 2008 n. 394) “…

l’oggettivo e ragionevole collegamento del tributo a un effettivo indice di ricchezza”.

D.2. L’eguaglianza tutelata dall’altra disposizione, poi, non consente di operare una interpretazione dalla quale discenda una regolamentazione diversa di situazioni giuridiche identiche.

E. La portata precettiva di dette disposizioni costituzionali legittima solo il percorso interpretativo per il quale, ai fini dell’ICI, gli effetti dell’attribuzione della rendita catastale ad un immobile classificato nel “gruppo catastale D” debbono decorrere dalla data di richiesta di accatastamento e non dalla successiva di “messa in atti” o di notificazione al contribuente della rendita attribuita.

E.1. In base al D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3, per i “fabbricati classificabili nel gruppo catastale D”, il criterio “contabile” deve essere applicato “fino all’anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita”: per la norma, quindi, l’iscrizione in catasto di detti “fabbricati” determina, ipso jure, il passaggio dal criterio (di determinazione del valore) “contabile” a quello “catastale”.

L’attribuzione della rendita, pertanto, fa sorgere (in capo ad entrambi i soggetti del rapporto obbligazionario) il diritto-dovere di determinare (e, quindi, corrispondere) l’imposta sulla (sola) “base imponibile” individuata, come per tutti i “fabbricati iscritti in catasto”, ai sensi dell’art. 5, comma 2.

Nonostante l’indubbia influenza del tenore testuale (“fino all’anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita”), la lettura della norma nel senso della individuazione, in quello di attribuzione della rendita e/o di notifica della stessa, dell'”anno” sino al quale (giuridicamente) si deve applicare (in via definitiva) il criterio contabile di cui all’art. 5, comma 3 (e, di converso, in quello successivo l'”anno” dal quale l’imposta, per il secondo comma del medesimo art. 5, deve essere calcolata sulla base della “rendita catastale”), giusta i parametri costituzionali evocati all’inizio, non è condivisibile.

Quella lettura, infatti, fa dipendere il momento del passaggio dall’uno all’altro criterio di imposizione da quello in cui il fatto (attribuzione della rendita e sua “messa in atti” e/o notifica) è posto in essere da un terzo (l’ufficio competente), al quale finisce per riconoscere il potere di vanificare, quand’anche solo per il tempo (comunque necessario per l’adozione del provvedimento, quindi a prescindere anche da ritardi abnormi ed ingiustificati) intercorrente tra la domanda di accatastamento e la “messa in atti” e/o la notifica della rendita attribuita, la legittima ed insindacabile scelta del contribuente a che la “base imponibile” dell’imposta comunale dovuta sul suo fabbricato classificato “nel gruppo catastale D” sia determinata in forza del dettato di cui all’art. 5, comma 2 e, quindi, in definitiva, coonesta l’applicazione (in via definitiva) del criterio impositivo cd. del “valore di libro” diverso da quello voluto dal legislatore.

E.2. Ciò detto, è tuttavia necessario soffermarsi sul disposto della L. 21 novembre 2000, n. 342, art. 74, comma 1, secondo il quale “a decorrere dal 1 gennaio 2000, gli atti comunque attributivi o modificativi delle rendite catastali per terreni e fabbricati sono efficaci solo a decorrere dalla loro notificazione, a cura dell’ufficio del territorio competente, ai soggetti intestatari della partita”.

Tenuto conto dell’art. 3 Cost., invero, l’espressione “sono efficaci solo a decorrere dalla loro notificazione” va intesa nel senso che la notifica degli atti attributivi è soltanto condizione della loro efficacia: la valenza semantica, oltre che tecnico giuridica, dell’aggettivo “efficaci”, Invero, non consente di inferire nessuna volontà legislativa di attribuire alla notifica, “ai soggetti intestatari della partita”, del provvedimento attributivo della rendita una qualche forza costitutiva (una efficacia, cioè, ex nunc) e non (quale portato naturale proprio del provvedimento di attribuzione della rendita) meramente accertativa della concreta situazione “catastale” dell’immobile: il successivo inciso “solo a decorrere dalla loro notificazione” indica inequivocamente l’impossibilità giuridica di utilizzare una rendita se non notificata ma non esclude affatto la utilizzabilità della rendita (una volta) notificata a fini impositivi anche per annualità d’imposta per così dire “sospese”, ovverosia suscettibili di accertamento e/o di liquidazione e/o di rimborso.

Si consideri, in proposito, che sino al momento della loro abrogazione – disposta dalla L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 173, lett. a), -, quindi sino al 31 dicembre 2006, vigevano:

– l’art. 5, comma 4 D.Lgs. ICI, secondo cui “per i fabbricati, diversi da quelli indicati nel comma 3, non iscritti in catasto, nonchè per i fabbricati per i quali sono intervenute variazioni permanenti, anche se dovute ad accorpamento di più unità immobiliari, che influiscono sull’ammontare della rendita catastale, il valore è determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti” e – l’art. 11, comma 1, medesimo D.Lgs., il quale – dopo aver disposto che “se la dichiarazione è relativa ai fabbricati indicati nell’art. 5, comma 4, il comune trasmette copia della dichiarazione all’ufficio tecnico erariale competente il quale, entro un anno, provvede alla attribuzione della rendita, dandone comunicazione al contribuente e al comune” – reca (va) il seguente inciso: “entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello in cui è avvenuta la comunicazione, il comune provvede, sulla base della rendita attribuita, alla liquidazione detta maggiore imposta dovuta senza applicazione di sanzioni, maggiorata degli interessi nella misura indicata nell’art. 14, comma 5, ovvero dispone il rimborso delle somme versate in eccedenza, maggiorate degli interessi computati nella predetta misura …”.

Dalla logica combinazione di tali norme non può non evincersi (atteso che l’eventuale opinione contraria finirebbe per elidere del tutto la valenza della ultimo disposto normativo in ordine all’obbligo del comune di provvedere “alla liquidazione della maggiore imposta dovuta” od al “rimborso delle somme versate in eccedenza”);

(1) che il “valore … determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti” produce effetti meramente provvisori (cioè fino alla “comunicazione” della ” rendita attribuita”) e, soprattutto, (2) che la comunicazione di attribuzione della rendita impone alle parti del rapporto tributario concernente l’ICI (pure nel vigore dell’art. 74 detto) di determinare l’imposta effettivamente dovuta, anche per le annualità pregresse, in base alla “rendita attribuita” (intesa per tale, naturalmente, quella divenuta comunque definitiva, o per mancata impugnazione o per conclusione dell’eventuale giudizio di impugnazione).

L’inciso dell’art. 11 detto, quindi, quanto agli immobili ivi considerati, svolge l’evidente funzione di ricondurre ad uniformità il sistema di determinazione dell’imposta perchè prescrive di considerare (in via definitiva) comunque – giusta il principio generale posto dall’art. 5 per il quale comma 1 la “base imponibile dell’imposta è il valore degli immobili”, da determinare comma 2 in relazione all'”ammontare dette rendite risultanti in catasto” – unicamente il “valore”, voluto dal legislatore (anche delegante:

supra, sub B), fissato (comma 2 dello stesso art. 5) in base all'”ammontare delle rendite risultanti in catasto”: nell’ipotesi regolata, quindi, il legislatore, per i fabbricati “indicati nell’art. 5, comma 4” considera “rendite risultanti in catasto” quelle attribuite successivamente all’anno d’imposta considerato:

in sintesi, “per i fabbricati, diversi da quelli indicati nel comma 3, non iscritti in catasto, nonchè per i fabbricati per i quali sono intervenute variazioni permanenti” la determinazione della “base imponibile” ai fini dell’ICI va sempre definitivamente effettuata sulla base della rendita catastale, a prescindere dall’epoca sia di attribuzione che di comunicazione della stessa.

E.3. La necessità scaturente dagli artt. 3 e 53 Cost. di applicare l’imposta, in via definitiva, in base al parametro impositivo prescelto dal legislatore evidenzia, infine, la fragilità della tesi giurisprudenziale che esclude l’applicabilità, alle annualità di imposta anteriori all’attribuzione, della rendita attribuita ai fabbricati classificati ” nel gruppo catastale D”;

tale tesi, infatti, è fondata unicamente sul dato testuale del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 4 (“i fabbricati, diversi da quelli indicati nel comma 3, non iscritti in catasto”), ma non considera che quel dato trova la logica della esclusione dei “fabbricati … indicati nel comma 3” non già in una volontà del legislatore di diversificare il trattamento fiscale degli stessi ma solo (cfr. Corte Cost. cit.) nell’impossibilità (perchè la valutazione catastale di quelli è operata con “stima diretta”, quindi, con valutazione di ciascun fabbricato, considerato per le sue peculiarità) di applicare a tali “fabbricati”, anche se in via meramente provvisoria, la “rendita dei fabbricati similari già iscritti” (la cui valutazione catastale è, invece, determinata con criteri di “estimo”).

p. 5. Le ragioni della decisione.

Il principio di diritto testè affermato impone di accogliere il ricorso della contribuente e, conseguentemente, di cassare la sentenza impugnata perchè fondata sull’affermazione, giuridicamente erronea, secondo la quale “per i fabbricati appartenenti alle imprese, sprovvisti di rendita catastale, il criterio del valore storico-contabile, previsto dal D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3, ai fini dell’applicazione dell’ICI, ha carattere di inderogabilità sino alla fine dell’anno di imposizione nel corso del quale sia messia in atti la rendita … attribuita all’immobile”.

La causa, siccome bisognevole dei necessari accertamenti di fatto, deve essere, quindi, rinviata a sezione diversa della stessa Commissione Tributaria Regionale che ha pronunciato la decisione annullata affinchè la stessa (2) riesamini la controversia facendo applicazione del principio di diritto enunciato al p. 4 (punto B) e (2) provveda anche a regolare le spese di questo giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Toscana.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 7 dicembre 2010.

Depositato in Cancelleria il 15 febbraio 2011