Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 36556 del 25/11/2021

Cassazione civile sez. trib., 25/11/2021, (ud. 27/04/2021, dep. 25/11/2021), n.36556

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – rel. Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

Dott. NOVIK Adet Toni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21495/2013 R.G. proposto da:

V.M., rappresentato e difeso dall’Avv. Claudio Cosa e

dall’Avv. Fabiola Del Torchio, elettivamente domiciliato presso lo

presso lo studio dell’Avv. Marco Albanese in Roma, via Lima n. 28;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Lombardia, n. 48/38/2013 depositata il 20 febbraio 2013, non

notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerate del 27 aprile 2021

dal consigliere Pierpaolo Gori.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, veniva rigettato l’appello proposto da V.M., titolare della ditta individuale Rem Informatica dedita al commercio di materiale informatico, avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano n. 210/5/11 con cui era stato rigettato il ricorso del contribuente avverso l’avviso di accertamento IRPEF, IVA, IRAP, Addizionali interessi e sanzioni per l’anno di imposta 2003.

2. In particolare, le riprese traevano origine da due processi verbali di contestazione per acquisti di materiale informatico da mere cartiere (la ditta RG informatica di R.G. e le s.r.l. Tascom, T&T, Helios), a loro volta apparenti aventi causa da cedenti infracomunitari stabiliti in Austria e Germania nel quadro di frodi carosello per operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, oggetto anche di indagine penale, al fine di consentire alla ditta del contribuente di acquisire crediti IVA conseguenti alla fatturazione a suo carico, con indebita detrazione dell’IVA sugli acquisti e deduzione dei costi, riprese integralmente confermate nel loro impianto e misura nel primo e secondo grado di giudizio.

3. Avverso la decisione del giudice d’appello propone ricorso il contribuente per cinque motivi, che illustra con memoria, cui replica l’Agenzia delle Entrate con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

4. Con il primo motivo di ricorso – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. viene dedotta l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19,21 e 60 bis letti ed interpretati in coerenza con i principi affermati dalla Corte di Giustizia e della Corte di cassazione, nonché del principio di cui all’art. 2697 c.c., per essersi la CTR pronunciata nel senso della legittimità dell’operato dell’Agenzia, acriticamente aderendo, in assenza di documentazione, alla tesi della partecipazione del contribuente alla frode carosello.

5. Con il secondo motivo – ai fini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. – viene prospettata l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione del principio di cui all’art. 2697 c.c. in merito all’eccezione sollevata avanti al giudice di appello sull’inversione dell’onere della prova ed alle eccezioni relative ai presunti “indizi” sui quali detta inversione potrebbe operare e su cui la CTR non si sarebbe espressa.

6. Con il terzo motivo – ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5 – si lamenta l’illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti – la cosciente partecipazione alla frode della società ricorrente -, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 e, comunque, per contrasto con il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, n. 4.

7. Con il quarto motivo – il ricorrente – ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – deduce, in relazione a quanto già evidenziato al motivo precedente, l’illegittimità della sentenza impugnata per contrasto con il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, n. 4 anche per contraddittorietà e apoditticità della motivazione.

8. Con il quinto motivo il contribuente – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – prospetta l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4 bis così come modificato dal D.L. n. 16 del 2012 in quanto la CTR, dopo essersi soffermata sulla problematica relativa alla detrazione dell’IVA, ha deciso di rimando anche in relazione alla deducibilità dei costi ai fini IRPEF, operando un semplice rinvio a pag.13 della sentenza dove si riconducono le osservazioni svolte “sia ai rilievi concernenti le detrazioni IVA che quelli ai fini delle imposte dirette”.

9. Secondo ordine logico il Collegio ritiene che debbano essere prioritariamente esaminate le doglianze di cui al quarto motivo e, in parte qua, al terzo le quali, facendo valere il paradigma dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, deducono una presunta nullità della sentenza in quanto, se accolte, determinerebbero di per sé la cassazione della decisione impugnata.

10. A riguardo la Corte ritiene che debbano essere preliminarmente scrutinate e disattese le eccezioni sollevate dall’Agenzia di inammissibilità del ricorso, con riferimento ai due motivi in disamina, autosufficienti nel riprodurre le parti rilevanti degli atti e della decisione impugnata, oltre che non meramente diretti alla rivalutazione del materiale istruttorio, bensì a denunciare vizi specificamente censurati secondo i pertinenti parametri di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1.

11. I motivi sono infondati. Con riferimento alla presunta motivazione apodittica e apparente adombrata nel quarto motivo, la Corte reitera che “La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture” (Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232). Orbene, nella sentenza impugnata l’esposizione del fatto, del processo, del contenuto e causa petendi delle riprese, delle difese delle parti, dei motivi di impugnazione e della ratio decidendi con riferimenti precisi al quadro probatorio è diffusa e puntuale e ciò rispetta ampiamente il minimo costituzionale.

12. Dev’essere poi senz’altro escluso – quanto alla parte residua del terzo motivo – anche l’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione con riferimento alla cosciente partecipazione alla frode della società ricorrente.

Innanzitutto il profilo è rilevante solo per le contestazioni delle operazioni soggettivamente inesistenti e non anche per le operazioni contestate come oggettivamente inesistenti, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (cfr. Cass. Sez. 5 -, Sentenza n. 9851 del 20/04/2018 – Rv. 647837 – 01; conforme Sez. 5 -, Ordinanza n. 27555 del 30/10/2018 – Rv. 651004 – 01).

Inoltre, al proposito sarebbe stato sufficiente per l’Agenzia, al fine di soddisfare il canone giurisprudenziale sopra richiamato, dimostrare la conoscibilità della partecipazione da parte della contribuente al meccanismo frodatorio, mentre il giudice d’appello accerta esplicitamente l’effettiva consapevolezza e partecipazione della ricorrente alla frode. In particolare, a pag.11 della decisione si legge: “E’ di tutta evidenza, pertanto che – così operando – la contribuente consentiva il compimento di cessioni effettuate – di fatto – senza applicazione di imposta e con successivi acquisti a prezzi ridotti. La seconda circostanza idonea a comprovare, sul piano indiziario e presuntivo la connivenza della cessionaria nella frode fiscale perpetrata dalle cedenti, è costituita proprio dalla considerazione che la medesima si sia consapevolmente (lo dimostrano la volontà e la disponibilità a porre in essere la sopra descritta sequenza di fatti), avvantaggiata dei risultati di tale organizzazione fraudolenta”.

13. Si tratta all’evidenza di un preciso accertamento in fatto, sfavorevole al contribuente, sorretto da motivazione ampia e dettagliatamente poggiante su un compendio di elementi probatori, coerente con la giurisprudenza della Corte di cassazione anche con riferimento al riparto dell’onere della prova quanto all’elemento soggettivo nelle operazioni contestate come (anche) soggettivamente inesistenti, nel quadro di un accertamento D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 54 e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d).

14. I restanti motivi primo, secondo e, parzialmente, terzo e quinto, denunciano – talvolta attraverso lo schermo della presunta violazione di legge (primo, secondo e in parte il quinto) talvolta direttamente invocando il paradigma del vizio motivazionale (in parte qua, il terzo) un complessivo difetto di motivazione in ordine ad alcuni pagamenti con assegni e non in contanti rispetto al complesso degli acquisti pagati in contanti secondo il p.v.c..

Al riguardo, trovano accoglimento le eccezioni preliminari di inammissibilità sollevate in controricorso sia per essere diretti nel loro complesso a chiedere ed ottenere una indebita rivalutazione del materiale probatorio in contrasto con la giurisprudenza di legittimità (cfr. Cass. n. 19959 del 22 settembre 2014 e Cass. n. 25332 del 28 novembre 2014), sia per mancare, ai fini della compiuta autosufficienza, di riprodurre compiutamente le fatture e le fonti di pagamento pertinenti (Cass. n. 24340 del 4 ottobre 2018), non essendo adeguato quanto si legge a pag.28 del ricorso, ove non sono riprodotte ma solo riassunte in un prospetto per numero, data e imponibile le fatture di acquisto emesse dalla Air Com Srl nei confronti della Rem Informatica e comunque sono indicati solo gli estremi di due effetti bancari a fronte della pluralità di fatture contestate. Ne’ è condivisibile la prospettazione del contribuente secondo cui, a fronte di un’offerta di disponibilità di esaustiva prova, sarebbe rimesso alla CTR di richiedere la documentazione non spontaneamente fornita dalla parte, in palese contrasto con i principi dell’onere della prova (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 11696 del 05/05/2021; Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 26802 del 25/11/2020) dal momento che è il contribuente a dover assolvere l’onere di dimostrare il fatto costitutivo del diritto alla deduzione dei costi o alla detrazione dell’IVA.

Inoltre il contribuente assume che le vendite non sono state sottocosto, ma la circostanza non è decisiva perché nella fattispecie si discute di detrazione IVA e deduzione di costi nel contesto di operazioni inesistenti costituenti frodi carosello (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 22130 del 27/09/2013; CGUE 22 giugno 2016, Gemeente Woerden, nella causa C-267/15) e non di responsabilità solidale nell’imposta dovuta. 15. Con riferimento al primo motivo va oltretutto rilevato anche il fatto che il richiamo al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60-bis è incongruente alla luce della giurisprudenza della Corte di cassazione (Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 8857 del 29/03/2019, Rv. 653356 – 01), dal momento che in tema d’IVA il cessionario ove sia soggetto passivo di tale imposta è solidalmente responsabile con il cedente, ai sensi della disposizione normativa citata, qualora la cessione avente ad oggetto i beni individuati dal relativo decreto ministeriale sia effettuata ad un prezzo inferiore al valore normale degli stessi ed il cedente non abbia versato l’imposta relativa alla cessione effettuata.

16. Il quinto motivo è fondato per il resto, limitatamente alle operazioni soggettivamente inesistenti con riferimento all’applicazione del disposto della L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4-bis.

Infatti, la normativa richiamata comporta che, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, i beni acquistati – di regola – non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato ma, nella maggior parte dei casi, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall’effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte dirette, i costi relativi a dette operazioni, ferma restando la verifica della concreta deducibilità dei costi stessi in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità (cfr. Cass., n. 27566 del 30/10/2018; Cass., n. 25249 del 07/12/2016; Cass., n. 12503 del 22/05/13).

17. Ne consegue che ai soggetti coinvolti nelle “frodi carosello” oltre che nelle interposizioni fittizie trilaterali, come quella di specie, non è più contestabile, alla luce della previsione normativa richiamata, la deducibilità dei costi, in quanto i beni acquistati non sono stati utilizzati direttamente “al fine di commettere il reato” ma, salva prova contraria, per essere commercializzati e venduti (Cass., n. 27566 del 30/10/2018, Cass. Civile, Sez. V, 2 ottobre 2020, n. 21111).

18. E’ dunque necessario un accertamento in sede di rinvio, per le operazioni soggettivamente inesistenti, oltre che dell’elemento soggettivo, quanto meno in termini di conoscibilità della frode da parte della ditta cessionaria, anche del rispetto dei criteri ordinari, previsti dall’art. 109 del Testo Unico delle imposte dirette, i quali impongono la verifica della sussistenza dei principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza e determinabilità dei componenti negativi portati in deduzione dal reddito imponibile.

19. In conclusione, accolto il quinto motivo nei limiti di cui in motivazione, rigettati i restanti, la sentenza va cassata con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili e per la liquidazione delle spese di lite.

PQM

La Corte accoglie il quinto motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, rigettati i primi quattro, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo e per la liquidazione delle spese di lite.

Così deciso in Roma, il 27 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 25 novembre 2021

 

 

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