Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 36166 del 23/11/2021

Cassazione civile sez. VI, 23/11/2021, (ud. 07/10/2021, dep. 23/11/2021), n.36166

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MOCCI Mauro – Presidente –

Dott. CAPRIOLI Maura – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

Dott. RAGONESI Vittorio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 20425-2020 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

AUTOSTRADE PER L’ITALIA SPA, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA CONSULTA 1/b presso

lo studio dell’avvocato LAURA TRIMARCHI che la rappresenta e difende

unitamente all’avvocato GIUSEPPE PIZZONIA;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 6280/3/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE del LAZIO, depositata il 12/11/2019;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio non

partecipata del 07/10/2021 dal Consigliere Relatore Dott. MAURA

CAPRIOLI.

 

Fatto

FATTO e DIRITTO

Considerato che:

Commissione Tributaria Provinciale di Roma accoglieva il ricorso della società Autostrade per l’Italia s.p.a. avverso l’avviso di accertamento relativo all’aumento – rispetto a quanto proposto dalla parte contribuente mediante DOCFA – della rendita catastale di una struttura immobiliare sita nel (OMISSIS) per i quali era stata proposta nella DOCFA la categoria D/8 ed una rendita di Euro 10.046,00 poi rettificata ad Euro 45.900,00. La Commissione Tributaria Regionale del Lazio, con la sentenza qui impugnata, respingeva l’appello dell’Agenzia delle entrate per non avere l’avviso di accertamento specificato le ragioni alla base dell’aumento della rendita catastale in quanto anche in sede di appello l’amministrazione finanziaria non fornisce alcun oggettivo elemento che giustifichi l’aumento della rendita catastale e l’inquadramento nella categoria speciale.

Osservava che era mancata “la valutazione ad opera dell’Amministrazione del collegamento funzionale con l’interesse pubblico dei beni nel senso se sia sussistente o meno e, conseguentemente la valutazione dei beni una volta attribuita una eventuale rilevanza finalistica pubblicistica”.

Avverso tale sentenza l’Ufficio propone ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo cui resiste la contribuente con controricorso illustrato da memoria. In particolare l’Amministrazione finanziaria deduce la violazione e falsa applicazione del R.D. n. 652 del 1939, come modificato con D.Lgs. n. 514 del 1948, del D.P.R. n. 1142 del 1949, del D.L. n. 70 del 1988, art. 11 convertito con modificazioni dalla L. n. 154 del 1988, delle norme per la semplificazione delle procedure di accatastamento degli immobili urbani, del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, commi 40 e ss., in relazione all’art. 360 c.p.c. comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. ritenuto carente la motivazione posta a base dell’avviso di accertamento impugnato.

Osserva infatti che, diversamente da quanto affermato dalla CTR, l’Ufficio non si era limitato a richiamare normative e circolari in modo generico ma aveva evidenziato come le modalità operative per il censimento dei beni ricadenti nella categoria speciale E erano mutate a seguito della previsione contenute nel D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 40, sicché in tale categoria non possono essere compresi beni destinati ad uso commerciale.

Sottolinea, pertanto, la correttezza della qualificazione in categoria D/8 proposta dalla parte e della rettifica operata sulla base dell’effettiva consistenza dei cespiti e dei valori unitari in parti già proposti dalla parte con precedenti DO.CFA ed in parte assunti per analogia ad altri beni presi in comparazione.

In via preliminare va rigettata l’eccezione di inammissibilità sollevata dalla controricorrente in relazione all’unica censura proposta che secondo la contribuente si risolverebbe in una critica di merito.

L’Amministrazione finanziaria attraverso il motivo de quo intende sottoporre al vaglio della Corte la questione di diritto di quale sia il contenuto minimo dell’avviso di rettifica della categoria catastale emesso nell’ambito di una procedura Docfa e quali siano le caratteristiche di un bene per essere inquadrato nella categoria speciale.

Il motivo è fondato.

Giova ricordare che in tema di classamento di immobili, l’attribuzione della rendita catastale mediante procedura cd. DOCFA si distingue dal riclassamento operato su iniziativa dell’ufficio ai sensi della L. n. 211 del 2004, art. 1, comma 335: nel primo caso, trattandosi di procedura collaborativa, l’obbligo di motivazione del relativo avviso è assolto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita, quando gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall’Ufficio e l’eventuale differenza con la rendita proposta derivi da una diversa valutazione tecnica sul valore economico dei beni; nel secondo caso, invece, dovendosi incidere su valutazioni già verificate in termini di congruità al fine di mutare il classamento precedentemente attribuito, la motivazione è più approfondita, in quanto volta ad evidenziare gli elementi di discontinuità che legittimano la variazione sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente e sia per delimitare l’oggetto dell’eventuale contenzioso (la Cassazione ha affermato l’enunciato principio in una fattispecie in cui l’accatastamento operato dall’Ufficio, diverso da quello proposto dal contribuente, teneva comunque conto della destinazione e delle caratteristiche dell’immobile, così come risultanti dall’elaborato DOCFA presentato: Cass. n. 31809 del 2018; Cass. n. 12777 del 2018; Cass. n. 30166 del 2019).

Con riguardo al caso di classamento di immobili con destinazione speciale (ad esempio opifici), l’attribuzione della rendita catastale realizzata in seguito alla cd. procedura DOCFA è determinata, R.D.L. n. 652 del 1939, ex art. 10, conv. in L. n. 1249 del 1939, con stima diretta per ogni singola unità e può avvenire tanto con procedimento diretto, ossia partendo dal reddito lordo ordinariamente ritraibile e detraendo le spese e le eventuali perdite, quanto con procedimento indiretto, ossia attraverso un calcolo fondato sul valore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell’immobile ovvero dal costo di ricostruzione, tenendo conto, in tale ultimo caso, del deprezzamento delle unità in ragione del loro stato attuale, del livello di obsolescenza e del ciclo di vita tecnico-funzionale (Cass. n. 7854 del 2020; Cass. n. 6554 del 2020; Cass. n. 14555 del 2021).

Ciò posto nella specie la Commissione Tributaria Regionale non si è attenuta ai suddetti principi laddove ha ritenuto non sufficientemente motivato gli avvisi di accertamento, per non avere l’avviso di accertamento specificato le ragioni alla base dell’aumento della rendita catastale senza considerare da un lato che, poiché la procedura DOCFA è fortemente collaborativa e partecipativa, l’obbligo di motivazione del relativo avviso è assolto con la mera indicazione dei dati fattuali oggettivi e della classe attribuita, quando, come nel caso di specie, gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall’Ufficio e la differenza con la rendita proposta derivi da una diversa valutazione tecnica sul valore economico dei beni e dall’altro che, trattandosi di immobili a destinazione speciale (nel caso di specie impianto per la distribuzione di carburante con annesso punto vendita), mediante “stima diretta”, potendo l’Amministrazione legittimamente avvalersi della valutazione delle risultanze documentali in suo possesso, non potendosi pretendere, per immobili di suddette categorie speciali, l’individuazione di immobili realmente simili con i quali effettuare una comparazione effettivamente attendibile.

Quanto alla correttezza dell’inquadramento giova ricordare che:

a) Il D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 40 e ss., convertito con modificazioni dalla L. 24 novembre 2006, n. 286, ha dettato norme in materia di classificazione degli immobili e, in particolare, delle unità immobiliari polifunzionali censite nelle categorie catastali del “Gruppo E”, con l’esclusione delle categorie E/7 ed E/8.

In ottemperanza al citato decreto, con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia, emanato in data 2 gennaio 2007, sono state precisate le modalità tecniche attuative nonché le procedure relative agli adempimenti di parte e, per i casi di inadempienza, alle attività di competenza dell’Ufficio.

L’art. 2, comma 40, dispone che “nelle unità immobiliari censite nelle categorie catastali E/1, E12, E/3, E/4, E/5, E/6 ed E/9 non possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualora gli stessi presentino autonomia funzionale o reddituale”, il che instaura una vera e propria incompatibilità tra classificazione in categoria E, da un lato, e destinazione dell’immobile ad uso commerciale o industriale, dall’altro.

Il medesimo art. 2, comma 41, stabilisce che “Le unità immobiliari che per effetto del criterio stabilito nel comma 40, richiedono una revisione della qualificazione e quindi della rendita devono essere dichiarate in catasto da parte dei soggetti intestatari, entro nove mesi dalla data di entrata in vigore del presente decreto. In caso di inottemperanza, gli uffici provinciali dell’Agenda del territorio provvedono, con oneri a carico dell’interessato, agli adempimenti previsti dal regolamento di cui al D.M. Finanze 19 aprile 1994, n. 701”.

Il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia del territorio 2 gennaio 2007, art. 1, comma 1, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 9 gennaio 2007, n. 6, stabilisce che “gli immobili o loro porzioni destinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato, ovvero ad usi diversi, ricompresi nell’ambito di unità immobiliari già iscritte nelle categorie catastali E/1, E/2, E/4, E/3, E/6, ed E/9, ovvero oggetto di dichiarazione di variazione o di nuova costruzione, sono censiti in catasto come unità immobiliari autonome in altra appropriata categoria di un diverso gruppo, qualora gli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale”.

L’art., comma 2, definisce anche la locuzione “usi diversi”, stabilendo che si intende, per essi, ogni altra utilizzazione, anche se diversa da quella commerciale, industriale ed ufficio privato”… non strettamente strumentale all’esercizio della destinazione funzionale dell’unità immobiliare principale, censita in una categoria del gruppo E”.

Con Circolare 13 aprile 2007, n. 4, l’Agenzia del Territorio ha fornito delle direttive per il classamento nelle categorie del gruppo E. Secondo l’Ufficio, relativamente alle tipologie di immobile da censire nel gruppo E è necessario fare riferimento al D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 8, comma 2, secondo cui: “Parimenti non si classificano le unità immobiliari che, per la singolarità delle loro caratteristiche, non siano raggruppabili in classi, quali stagioni per servizi di trasporto terresti e di navigazione interna, marittimi ed aerei, fortificazioni, fari, fabbricati destinati all’esercizio pubblico del culto, costruzioni mortuarie e simili”. In particolare, in relazione alla categoria E/3 si fa riferimento a “Costruzioni e fabbricati per speciali esigenze pubbliche”.

La circolare, in relazione agli immobili ospitanti gli impianti per erogazione di carburante, ricorda come sia il Dipartimento del Territorio del Ministero delle Finanze, sia l’Agenzia del Territorio, con la Circolare n. 4 del 2006, hanno già emanato direttive mirate a delimitare ciascuna unità immobiliare “allorché nei compendi immobiliari ospitanti i citati impianti di erogazione siano presenti destinazioni complementari, come autofficine, ristoranti, bar. Nelle citate direttive sono state ritenute corrette le modalità di accatastamento volte all’individuazione, nell’ambito di detti compendi, di ciascuna componente produttiva e delle rispettive porzioni immobiliari dotate di autonomia funzionale e reddituale.”

Questa Corte ha precisato che: “In tema di classamento, ai sensi del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 40, convertito, con modificazioni, nella L. n. 286 del 2006, nelle unità immobiliari censite nelle categorie catastali E/1, E/2, E13, E/4, E/ 5, E/6 ed E/9 non possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualora gli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale e, cioè, alla luce del combinato disposto del R.D.L. n. 652 del 1939, art. 5, e del D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 40, immobili per se stessi utili o atti a produrre un reddito proprio, anche se utilizzati per finalità istituzionali dell’ente titolare” (Cass. n. 20026 del 2015).

La rilevanza che la legge attribuisce al tipo di destinazione d’uso dell’immobile vale anche in ambito di impianto per la distribuzione del carburante, in relazione al quale non può risultare dirimente il criterio della destinazione a servizio pubblico (distribuzione di bombole di gas nei vari centri del territorio) per assicurare la distribuzione del carburante, dovendosi invece fare applicazione del diverso criterio di funzione o attività, così da escludersi la categoria in questione in presenza di autonomia funzionale e reddituale rinveniente dall’impiego dell’area per scopi imprenditoriali di natura commerciale, industriale, d’ufficio privato e simili.

Quanto alla attività commerciale, va precisato che: “Il provvedimento di attribuzione della rendita catastale di un immobile è un atto tributario che inerisce al bene che ne costituisce l’oggetto, secondo una prospettiva di tipo “reale”, riferita alle caratteristiche oggettive (costruttive e tipologiche in genere), che costituiscono il nucleo sostanziale della c.d. “destinazione ordinaria”, sicché il fine di lucro perseguito dal proprietario merita di essere preso in considerazione, in quanto espressamente previsto come criterio di classificazione per numerose categorie, ma in termini oggettivati, nel senso che se ne ricerchi la sussistenza desumendola dalle caratteristiche strutturali senza arrestarsi all’attività che un determinato momento viene svolta, potendo quest’ultimo costituire un criterio meramente complementare ma non alternativo o esclusivo ai fini del classamento” (Cass. n. 22166 del 2020).

In particolare, questa Corte, con riferimento alla questione dei presupposti di attribuzione della categoria catastale E alle aree portuali demaniali, coperte e scoperte, attribuite in regime di concessione ad operatori commerciali specializzati, e da questi ultimi adibite ad attività e servizi a vario titolo riconducibili al trasporto marittimo, ha ritenuto che, ai fini del classamento di un immobile in categoria E, come previsto dal D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 40, conv. in L. n. 286 del 2006, è necessario che lo stesso presenti caratteristiche tipologiche funzionali tali da renderlo estraneo ad ogni uso commerciale o industriale, concludendo che le aree portuali non sono classificabili in detta categoria se in concreto destinate a tali finalità (Cass. n. 10674 del 2019).

Il medesimo principio è stato espresso anche con riferimento ad una discarica pubblica oggetto di sfruttamento economico per la gestione di rifiuti solidi urbani e la captazione di biogas, la quale: “in quanto connotata da autonomia funzionale e reddituale, costituisce un’unità immobiliare urbana soggetta ad accatastamento e rientra nella categoria D/7 – non in quella residuale E, concernente gli immobili a particolare destinazione pubblica – in quanto svolge attività industriale secondo parametri economico – imprenditoriali, senza che assuma rilevanza l’eventuale destinazione dell’immobile anche ad attività di pubblico interesse” (Cass. n. 12741 del 2018).

La Commissione Tributaria Regionale non si è fatta carico di verificare la concreta destinazione degli immobili oggetto di accertamento, come descritti, e soprattutto non ha fatto buon governo dei principi sopra espressi, in quanto ha rilevato non giustificato l’inquadramento operato dall’Amministrazione sulla base della mancata valutazione della sussistenza o meno di un collegamento funzionale dei beni con l’interesse pubblico.

Aspetto questo non rilevante ai fini in questione per quanto sopra detto giacché l’eventuale destinazione degli immobili anche ad attività di pubblico interesse non può ritenersi dirimente nell’assegnazione della categorie E/3, dal momento che è necessario anche verificare se il relativo servizio sia in concreto esercitato secondo modalità economiche e remunerative tipiche dell’impresa commerciale. La sentenza va pertanto cassata e rinviata alla CTR del Lazio, in diversa composizione per un nuovo esame alla luce dei principi sopra enunciati e per la liquidazione delle spese di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la decisione impugnata e rinvia alla CTR del Lazio, in diversa composizione per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Così deciso in Roma, il 7 ottobre 2021.

Depositato in Cancelleria il 23 novembre 2021

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