Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3555 del 14/02/2018


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Civile Ord. Sez. 5 Num. 3555 Anno 2018
Presidente: CHINDEMI DOMENICO
Relatore: STALLA GIACOMO MARIA

ORDINANZA
sul ricorso 5837-2013 proposto da:
TIVOLI 2000 SRL, elettivamente domiciliatc in ROMA VIA
A.

GRANSCI

54,

GIAMPIERO TASCO,

lo

presso
che

lo

studio

dell’avvocato

rappresenta e difende

unitamente all’avvocato GIORGIO POZZI;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
21.3
220

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– controricorrente –

avverso la sentenza n. 163/2012 della COMM.TRIB.REG.
di ROMA, depositata il 31/08/2012;

Data pubblicazione: 14/02/2018

udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 25/01/2018 dal Consigliere Dott. GIACOMO

MARIA STALLA.

Rilevato che:
§ 1. Tivoli 2000 srl propone sette articolati motivi di ricorso per la
cassazione della sentenza n.163/10/12 del 31 agosto 2012 con la quale la
commissione tributaria regionale del Lazio, in accoglimento dell’appello
principale dell’agenzia delle entrate ed in rigetto dell’appello incidentale di
essa ricorrente, ha ritenuto legittimo l’avviso di liquidazione notificatole per imposta di registro, ipotecaria e catastale – sulla sentenza del tribunale

suo favore, ex articolo 2932 cod.civ., di quota indivisa di un terreno solo in
minor parte edificabile, nonché la regolazione di altri rapporti in dare ed in
avere tra le parti in causa.
La commissione tributaria regionale, in particolare, ha ritenuto che: – il
trasferimento immobiliare in questione fosse assoggettato ad imposta di
registro in misura proporzionale (8%) e non fissa, trattandosi di terreno
prevalentemente (51,27%) insuscettibile di utilizzo edificatorio e, pertanto,
non assoggettabile ad Iva (ancorchè venduto da un soggetto
imprenditore); – la società contribuente non avesse provato i presupposti
del regime di alternatività con l’Iva, ex articolo 40 d.P.R. 131/86, né di
aver effettivamente sottoposto il trasferimento immobiliare ad Iva; – la
sentenza del tribunale civile di Roma era inoltre assoggettabile ad imposta
proporzionale di registro, senza duplicazione di tassazione, anche perché
concernente ulteriori e diversi accordi contrattuali autonomamente
imponibili, in quanto contraddistinti da una propria e distinta causa
negoziale ex artt.20 segg. d.P.R. 131/86; – infondato fosse l’appello
incidentale della società contribuente, stante la congrua motivazione
dell’avviso di liquidazione opposto, nonché l’insussistenza, nell’atto di
appello dell’ufficio, di domande nuove.
Resiste con controricorso l’agenzia delle entrate.

§ 2.1 Con il primo ed il secondo motivo di ricorso la società contribuente
lamenta (rispettivamente, ex art.360, l” co. nn. 4 e 5 cod.proc.civ.)
omessa pronuncia, omesso esame e, comunque, violazione dell’articolo 53,
primo comma, d.lgs. 546/92. Per non avere la commissione tributaria
regionale preso in esame e deciso l’eccezione, da essa formulata nell’atto di
costituzione in appello, di inammissibilità del gravame dell’agenzia delle

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Ric.n.5837/13 rg. – Adunanza in cam.cons. del 25 gennaio 2018.

civile di Roma n. 19756/08; sentenza avente ad oggetto il trasferimento a

entrate, perché sprovvisto di motivi specifici (in realtà costituiti dalla mera
riproposizione degli argomenti difensivi di primo grado).

§ 2.2 Si tratta di motivi, suscettibili di trattazione unitaria per la stretta
connessione della questione giuridica da essi posta, infondati.
Va fatta qui applicazione del principio secondo cui, per integrare gli
estremi del vizio di omessa pronuncia, non basta la mancanza di
un’espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato

soluzione del caso concreto. Il che non si verifica quando la decisione
adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche
se manchi, in proposito, una specifica argomentazione; dovendo ravvisarsi
una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di
domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con
l’impostazione logico-giuridica della pronuncia (tra le molte: Cass. nn.
452/15, 16254/12, 20311/11).
Ora, nel caso di specie la commissione tributaria regionale ha dato
espressamente conto dell’eccezione opposta dalla società circa l’affermata
inammissibilità dell’appello dell’agenzia delle entrate stante, tra il resto, la
mancata specificazione dei motivi di gravame. Tali motivi sono stati
tuttavia partitamente presi in esame e decisi nel merito, con ciò mostrando
il giudice di appello di averli ritenuti non solo pienamente intelligibili, ma
anche sufficientemente specifici e mirati sulla censura della ratio decidendi
di primo grado. Sicchè la suddetta eccezione, contrariamente a quanto
sostenuto nei motivi in esame, deve ritenersi non pretermessa, ma
esaminata ed implicitamente respinta.
Va poi richiamato – a fondamento di tale decisione e confutazione di
quanto dedotto dalla ricorrente nelle censure in esame – anche l’ulteriore
indirizzo di legittimità, secondo cui “in tema di contenzioso tributario, la
mancanza o l’assoluta incertezza dei motivi specifici dell’impugnazione, le
quali, ai sensi dell’art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992,
determinano l’inammissibilità del ricorso in appello, non sono ravvisabili
qualora il gravame, benché formulato in modo sintetico, contenga una
motivazione interpretabile in modo inequivoco, potendo gli elementi di
specificità dei motivi essere ricavati, anche per implicito, dall’intero atto di

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Ric.n.5837/13 rg. – Adunanza in cam.cons. del 25 gennaio 2018.

completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla

impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in
fatto, la parte espositiva e le conclusioni” (Cass. ord. 20379/17, ed altre);
e, inoltre: “nel processo tributario, ove l’Amministrazione finanziaria si
limiti a ribadire e riproporre in appello le stesse ragioni ed argomentazioni
poste a sostegno della legittimità del proprio operato, come già dedotto in
primo grado, in quanto considerate dalla stessa idonee a sostenere la
legittimità dell’avviso di accertamento annullato, è da ritenersi assolto

1992” (Cass. ord.7369/17 ed altre).
§ 3.1 Con il terzo motivo di ricorso la società contribuente deduce – ex
art.360, l^ co. nn. 3 e 5 cod.proc.civ. – violazione di legge ed insufficiente
motivazione in ordine alla assoggettabilità del trasferimento immobiliare in
questione ad imposta di registro in misura proporzionale invece che fissa.
Ciò nonostante che, in base all’articolo 2, terzo comma, lett.c) dpr 633/72,
non fossero considerate cessioni soggette ad Iva (se effettuate
nell’esercizio di impresa) quelle relative a terreni insuscettibili di
utilizzazione edificatoria. Con la conseguenza che il terreno in esame
doveva invece ritenersi assoggettato ad Iva (e pertanto ad imposta di
registro in misura fissa), non soltanto nella porzione direttamente
edificabile, ma anche nella porzione residua; anche perché comunque
relativa a particelle di natura accessoria alla realizzazione di un fabbricato
industriale secondo l’adottato piano di lottizzazione privata, così come si
evinceva dalla perizia tecnica di parte (ing.Fabbri), prodotta in giudizio.
Con il

quarto ed il sesto motivo

di ricorso la società lamenta

(rispettivamente, ex art.360, 1^ co. nn. 3 e 4 cod.proc.civ.) violazione
degli articoli 2697 codice civile e 112 cod.proc.civ.. Per avere la
commissione tributaria regionale erroneamente posto l’onere di provare
l’edificabilità dell’area, e l’assoggettamento ad Iva del suo trasferimento, a
carico di essa contribuente e non dell’ufficio (che si era limitato a produrre
il quadro VF del modello Iva 2009 per l’anno 2008, nonostante che il
corrispettivo stabilito dal tribunale per il trasferimento, di euro
5.750.000,00, non fosse stato regolato ed estinto per compensazione in
quest’ultima annualità).
§ 3.2 Questi tre motivi di ricorso, unitariamente affrontati, sono fondati.

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Ric.n.5837/13 rg. – Adunanza in cam.cons. del 25 gennaio 2018.

l’onere d’impugnazione specifica previsto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del

La commissione tributaria regionale ha ritenuto che il terreno in
questione fosse scorporabile in due diverse porzioni, così da risultare solo
parzialmente edificabile; con conseguente sua integrale tassazione fuori
campo Iva, in applicazione dell’articolo 2, 3^ co., lett.c) dpr 633/72,
secondo cui “non sono considerate cessioni di beni: (…) c) le cessioni che
hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria a
norma delle vigenti disposizioni (…)”.

nella sua destinazione edificatoria unitaria, costituendo elemento
incontroverso di causa che anche le zone non interessate da strumenti di
diretta ed esecutiva edificabilità, fossero purtuttavia ricomprese (come da
CDU e consulenza tecnica di parte) in sottozone di PRG con destinazione a
viabilità ed asservimento pertinenziale ai suoli direttamente edificati con
destinazione industriale.
Va qui richiamato il costante orientamento di legittimità secondo cui, in
sede di interpretazione dell’art. 36, comma 2, d.l. 223/06, conv.in
1.248/06, vanno ricomprese in categoria di fabbricabilità tutte le aree la cui
destinazione edificatoria sia prevista dallo strumento urbanistico generale
approvato dal Comune, indipendentemente dall’adozione dei successivi atti
di controllo (approvazione regionale) e dall’esistenza di strumenti attuativi
(SSUU 25506/06, con principio più volte successivamente riaffermato,
anche con specifico riguardo alla nozione di cessione di area edificabile ai
fini Iva ex art. 2, 3^ co. lett.c) d.p.r. 633/73: v.Cass. 20097/09).
In definitiva, la considerazione unitaria dell’intera area – così come
dedotta nell’atto di trasferimento ex art.2932 cod.civ. in quanto finalizzata
alla realizzazione di un unico intervento edificatorio – doveva indurre il
giudice regionale a fare diversa applicazione dell’art.2 dpr 633/72 cit.; con
conseguente assoggettamento del trasferimento in questione ad Iva, e non
ad imposta proporzionale di registro.
Né la tesi dei contribuenti poteva essere respinta, una volta appurato
l’assoggettamento ad Iva dell’operazione, per non avere costoro provato di
aver effettivamente versato l’Iva come da relativa dichiarazione 2009 per
l’anno 2008; ciò a fronte dell’eccezione dei contribuenti medesimi, secondo
cui non questo era l’anno di riferimento dell’imposizione in questione, così

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Contrariamente a tale assunto, l’area in questione andava considerata

come desumibile da quanto statuito dal tribunale di Roma nella sentenza
oggetto di registrazione. Profilo fattuale, quest’ultimo, sul quale è mancata
qualsivoglia disamina da parte del giudice di merito.
§ 4.1 Con il quinto ed il settimo motivo di ricorso la società deduce (ex
art.360, 1^ co. nn. 3 e 5 cod.proc.civ.) carente motivazione e violazione
della normativa disciplinante l’obbligo di motivazione dell’atto impositivo.
Per non avere la commissione tributaria regionale adeguatamente

estremi della sentenza del tribunale civile di Roma, senza allegarla; e che,
inoltre, recava un incomprensibile criterio di applicazione delle imposte, con
parziale duplicazione delle stesse (in relazione al credito di restituzione
della caparra versata, regolato con imputazione a corrispettivo del
trasferimento immobiliare previsto in sentenza).
§ 4.2 I due motivi, suscettibili di esame congiunto, debbono trovare
parziale accoglimento, nei termini che seguono.
Per quanto concerne la pretesa nullità dell’avviso di liquidazione per
difetto di allegazione della sentenza del tribunale civile di Roma, oggetto di
tassazione, non è qui in discussione il principio stabilito da questa corte di
legittimità con la sentenza n. 18532/10 (più recentemente ribadito da
Cass.ord.29402/17), secondo cui “in tema di imposta di registro, l’avviso di
liquidazione emesso ex art. 54, comma 5, del d.P.R. n. 131 del 1986 che
indichi soltanto la data e il numero della sentenza civile oggetto della
registrazione, senza allegarla, è illegittimo, per difetto di motivazione, in
quanto l’obbligo di allegazione, previsto dall’art. 7 della legge n. 212 del
2000, mira a garantire al contribuente il pieno ed immediato esercizio delle
sue facoltà difensive, laddove, in mancanza, egli sarebbe costretto ad una
attività di ricerca, che comprimerebbe illegittimamente il termine a sua
disposizione per impugnare”); quanto la sua pertinenza al caso di specie.
Va infatti considerato che la società contribuente non ha mai lamentato pur nell’ambito della doglianza concernente l’insufficiente livello
motivazionale asseritamente assunto dall’avviso di liquidazione opposto – di
non aver potuto cogliere, con immediatezza e completezza, l’oggetto della
pretesa maggior tassazione; dando anzi espressamente atto di aver
allegato, essa stessa, la sentenza del tribunale di Roma al ricorso

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Ric.n.5837/13 rg. — Adunanza in cam.cons. del 25 gennaio 2018.

considerato che l’avviso di liquidazione opposto si limitava a richiamare gli

introduttivo, allorquando ebbe a dispiegare con la massima efficacia ed
ampiezza di argomenti il proprio diritto di difesa in ordine ai limiti della
tassazione.
Soprattutto, si evince dall’appello incidentale dalla società proposto riprodotto per autosufficienza nel ricorso per cassazione – che essa non
dedusse affatto, quale profilo di nullità dell’avviso di liquidazione per difetto
di motivazione, la mancata allegazione materiale della sentenza del

individuata e conosciuta nella materia tassabile dalla stessa contenuta). Da
ciò consegue che l’odierna censura, volta a valorizzare un orientamento
giurisprudenziale di legittimità successivamente affermatosi, risulta
finanche inammissibile, perché non specificamente ricollegabile ai motivi di
opposizione all’atto impositivo inizialmente proposti (Cass. ord.9020/17 ed
altre).
I motivi in esame sono invece fondati là dove il giudice di appello ha
ritenuto di apoditticamente escludere la duplicazione d’imposta dedotta
dalla società “in quanto la sentenza del tribunale civile n. 19576/08
contiene diversi accordi contrattuali che vanno considerati imponibili, in
quanto ciascuno sorretto da un’autonoma rilevanza giuridica ed ha una
propria ‘causa’ (Cass. 18374/07)”.
La società contribuente aveva sostenuto la carenza di motivazione
dell’avviso opposto (e l’incomprensibilità del criterio di liquidazione) sotto il
peculiare profilo della indebita imposizione di registro per euro 172.500,00,
pari al 3% sull’importo di euro 5.705.000,00. Importo che, a detta della
società stessa, costituiva – in base alla sentenza del tribunale – null’altro
che il debito di restituzione della caparra versata per la vendita rimasta
ineseguita, oltre interessi; vale a dire, il debito poi imputato a corrispettivo
della vendita. In definitiva, la società contribuente ha inteso riferire tale
imposizione – sulla base degli elementi desumibili dall’avviso di liquidazione
e di quelli successivamente portati dall’ufficio in corso di giudizio – non già
ad un autonomo enunciato di ‘riconoscimento di debito’ (per il quale
varrebbe il richiamo all’autonoma tassazione ex artt.20 segg. d.P.R.
131/86), ma alla ‘restituzione della caparra’ mediante imputazione a
corrispettivo; ovvero alla stessa causa della, già tassata, compravendita.

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Tribunale (anche in tal sede processuale da essa data per perfettamente

Si tratta di aspetto (dedotto fin dal ricorso introduttivo) di indubbia
rilevanza che, come si è visto, il giudice di appello non ha adeguatamente
vagliato, dando apoditticamente per scontato che l’autonoma imposizione
proporzionale di tale importo fosse legittima perché rispondente ad una
causa diversa dalla vendita.
Ciò integra il vizio motivazionale lamentato, con conseguente necessità di
cassazione – in parte qua –

della sentenza impugnata, e rinvio alla

In definitiva, il giudice di rinvio dovrà riconsiderare la legittimità
dell’imposizione (a titolo di Iva, sul trasferimento immobiliare) anche sotto
tale specifico aspetto; esplicitando adeguatamente le ragioni per cui si
verterebbe, nella specie, di effetti giuridici autonomamente tassabili con
imposta proporzionale di registro, così da escludere la possibilità di
duplicazione di imposta.
Il giudice di rinvio liquiderà anche le spese del presente giudizio di
legittimità.

Pqm
La Corte
respinge il primo ed il secondo motivo di ricorso;
accoglie, nei termini indicati, gli altri motivi di ricorso;
cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e
rinvia, anche per le spese, alla commissione tributaria regionale
del Lazio in diversa composizione.
Così deciso nella camera di consiglio della quinta sezione civile in data
25 gennaio 2018.

commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione.

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