Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3454 del 14/02/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3454 Anno 2014
Presidente: PIVETTI MARCO
Relatore: OLIVIERI STEFANO

Data pubblicazione: 14/02/2014

SENTENZA

sul ricorso 24878-2007 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente 2013

contro

1943

GIORDANO DOMENICO, elettivamente domiciliato in ROMA
VIALE DELLE MILIZIE 38, presso lo studio
dell’avvocato DI GIROLAMO STEFANO, che lo rappresenta
e difende giusta delega in calce;
con troricorrente

1/4

avverso la sentenza n. 17/2007 della COMM.TRIB.REG.
di FIRENZE, depositata il 28/05/2007;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 03/06/2013 dal Consigliere Dott. STEFANO
OLIVIERI;
udito per il ricorrente l’Avvocato CASELLI che si

udito per il controricorrente l’Avvocato DI GIROLAMO
che si riporta;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. VINCENZO GAMBARDELLA che ha concluso
per il rigetto del ricorso.

riporta;

Svolgimento del processo

Con avviso di accertamento emesso nei confronti di Giordano
Domenico veniva recuperata ad IVA per l’anno 1993 la indebita detrazione
della imposta, pari ad € 3.797,00 versata in rivalsa dal contribuente
liquidata su fatture passive concernenti lavori di ristrutturazione di un

invece, ritenersi destinato ad uso abitazione con conseguente indetraibilità
dell’IVA ai sensi dell’art. 19 bis 1. lett. i) del Dpr n. 633/72.
Il ricorso del contribuente era accolto dalla CTP di Lucca con decisone
confermata dalla Commissione tributaria della regione Toscana con
sentenza in data 28.5.2007 n. 17 che rilevava come dai documenti
depositati in giudizio dal contribuente la ristrutturazione avesse interessato
un immobile destinato ad attività agrituristica connessa all’attività agricola,
e dunque legittimamente era stata portata in detrazione la relativa imposta.
Avverso la sentenza notificata in data 20.6.2007 ha proposto tempestivo
ricorso la Agenzia delle Entrate deducendo con un unico motivo il vizio di
violazione di norma di diritto.
Ha resistito con controricorso il contribuente.

Motivi della decisione

Con l’unico motivo la Agenzia fiscale censura la sentenza impugnata per
violazione e falsa applicazione del’art. 19 e dell’art. 19 bis 1. del Dpr n.
633/1972, in relazione all’art. 360co1 n. 3) c.p.c. sostenendo che i Giudici
territoriali si sarebbero limitati ad accertare che negli immobili veniva
svolta attività agrituristica senza considerare che il divieto di detrazione
IVA concerneva gli immobili destinati ad uso abitativo e che tra le diverse
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ric. Ag.Entrate c/ Giordano Domenico

fabbricato rurale, ubicato in Comune di Pieve a Fosciana, che doveva,

costruzioni strumentali destinate a tale attività non potevano fruire della
detrazione le spese sostenute per quelle utilizzate per uso abitativo.

Occorre premettere che l’esercizio della attività agrituristica ha ricevuto
un primo riconoscimento normativo con la legge 5 dicembre 1985, n. 730

attivita’ di ricezione ed ospitalita’ esercitate dagli imprenditori agricoli

di cui

all’articolo 2135 del codice civile, singoli od associati, e da loro familiari di cui
all’articolo 230-bis del codice civile, attraverso l’utilizzazione della propria azienda,
in rapporto di connessione e complementarita’

rispetto alle attivita’ di coltivazione

del fondo, silvi-coltura, allevamento del bestiame, che devono comunque rimanere
principali”, stabilendo che “Rientrano fra tali attivita’: a) dare stagionalmente
ospitalita’, anche in spazi aperti destinati alla sosta di campeggiatori;…”(art.

2co3 lett. a), ed inoltre che potevano “essere utilizzati per attivita’
agrituristiche i locali siti nell’abitazione dell’imprenditore agricolo ubicata nel
fondo, nonche’ gli edifici o parte di essi esistenti nel fondo e non piu’ necessari alla
conduzione dello stesso”(art. 3).

Successivamente l’attività di agriturismo è stata considerata dal Dlgs
18.5.2001 n. 228 -emanato in attuazione della delega “per la modernizzazione nei
settori dell’agricoltura, delle foreste, della pesca e dell’acquacoltura”disposta con
l’art. 7 della legge 5.3.2001 n. 57-, che all’art. 1 comma 1, ha sostituito l’art.

2135 c.c., includendo espressamente tra le “attività connesse” a quelle di
coltivazione del fondo, selvicoltura ed allevamento di animali (attività
agricole in senso stretto)

anche le attività, esercitate dall’imprenditore

agricolo, dirette “alla fornitura di beni o servizi mediante l’utilizzazione prevalente
di attrezzature o risorse della azienda normalmente impiegate nell’attività agricola
esercitata… ivi comprese le attività……di ricezione ed ospitalità come definite dalla

legge”, ed ha previsto, inoltre, all’art. 3 comma 1, che la nozione di “attività
agrituristica” doveva essere riferita alla “organizzazione di attivita’ ricreative,
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ric. Ag.Entrate c/ Giordano Domenico

Co
st.
Stefano ølìvieri

(Disciplina dell’agriturismo) che all’art. 2 definiva tali “esclusivamente le

culturali e didattiche, di pratica sportiva, escursionistiche e di ippoturismo
finalizzate ad una migliore fruizione e conoscenza del territorio, nonche’ la
degustazione dei prodotti aziendali, ivi inclusa la mescita del vino, ai sensi della
legge 27 luglio 1999, n. 268”.

In seguito l’attività agrituristica ha ricevuto una nuova puntuale
disciplina con la legge 20 febbraio 2006, n. 96 (che ha abrogato e sostituito la

contenuto tipico della attività agrituristica nelle “attività di ricezione e
ospitalità esercitate dagli imprenditori agricoli

di cui all’articolo 2135 del codice

civile, anche nella forma di società di capitali o di persone, oppure associati fra
loro, attraverso l’utilizzazione della propria azienda in rapporto di connessione con
le attività di coltivazione del fondo, di silvicoltura e di allevamento di animali”,

precisando al comma 2 che “Rientrano fra le attività agrituristiche: a) dare
ospitalità in alloggi o in spazi aperti destinati alla sosta di campeggiatori;

l’art. 3 della legge, venendo a considerare le modalità organizzative di tale
servizio, prevede che “possono essere utilizzati per attività agrituristiche gli
edifici o parte di essi già esistenti sul fondo”

(comma 1), precisando

opportunamente che “i locali utilizzati ad uso agrituristico sono assimilabili ad
ogni effetto alle abitazioni rurali” (comma 3).

Il settore agricolo è stato interessato anche dalla riforma del catasto
rurale. Il Decreto del Presidente della Repubblica del 23 marzo 1998 n. 139
(Regolamento recante norme per la revisione dei criteri di accatastamento dei
fabbricati rurali, a norma dell’articolo 3, comma 156, della legge 23 dicembre 1996,
n. 662) ha previsto che :
“Le costruzioni rurali costituenti unita’ immobiliari destinate ad abitazione
e loro pertinenze vengono censite autonomamente mediante l’attribuzione di
classamento, sulla base dei quadri di qualificazione vigenti in ciascuna zona
censuaria” (art. 1 comma 4)

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Co est.
ivieri
Stefan

precedente legge n. 730/1985): l’art. 2 comma 1 della legge, individua il

”Le costruzioni strumentali all’esercizio dell’attivita’ agricola diverse dalle
abitazioni, comprese quelle destinate ad attivita’ agrituristiche, vengono
censite nella categoria speciale “D/10 – fabbricati per funzioni produttive
nel caso in cui le caratteristiche di

connesse alle attivita’ agricole”,

destinazione e tipologiche siano tali da non consentire, senza radicali
trasformazioni, una destinazione diversa da quella per la quale furono

Il medesimo decreto presidenziale, è intervenuto inoltre, con l’art. 2, in
ambito fiscale, sostituendo l’art. 9 comma 3 del DL 30.12.1993 n. 557
conv. in legge 26.2.1994 n. 133 e prevedendo una serie di requisiti
soggettivi ed oggettivi “ai fini del riconoscimento della ruralità degli
immobili agli effetti fiscali” per i fabbricati o porzioni di fabbricati destinati

ad edilizia abitativa posseduti dall’imprenditore agricolo o dai soggetti
impiegati nelle attività agricole o connesse, disciplinando altresì le

“costruzioni strumentali all’attività agricola” e stabilendo, ai fini fiscali,
che “deve riconoscersi carattere rurale”,

oltre alle costruzione strumentali

alle attività produttive di reddito agrario indicate nell’art. 29 (attuale art.
32) TUIR, anche “alle costruzioni strumentali all’attività agricola destinate
alla protezione delle piante, alla conservazione dei prodotti agricoli, alla
custodia del macchine, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la
coltivazione, nonché ai fabbricati destinati all’agriturismo” (art.

9 comma

3 bis DL n. 557/1993 conv. in legge 133/1994, introdotto dal’art. 2col Dpr n.
139/1998).

Il complesso normativo richiamato (la legge n. 96/2006 non trova applicazione
“ratione temporis” alla fattispecie controversa, ma può fornire utili criteri

interpretativi delle previgenti norme) evidenzia l’intenzione del Legislatore di

voler considerare in modo unitario l’attività agrituristica, quale attività
connessa allo svolgimento di quelle agricole in senso stretto, ed alla quale
deve essere ricondotto, contraddistinguendone il contenuto tipico, la
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Stef

est.
ivieri

originariamente costruite” (art. 1 comma 5).

organizzazione ed esecuzione del servizio di ospitalità e di alloggio, che
non può che essere fornito attraverso la realizzazione e messa a
disposizione di immobili costruiti sul fondo ed adibiti ad uso abitativo
durante il temporaneo soggiorno dei clienti (in proposito, opportunamente
l’art. 3co l del Dlgs 18.5.2001 n. 228 specificava che “la stagionalità della
ospitalità agrituristica si intende riferita alla durata del soggiorno dei

ad edilizia abitativa” non ne distrae la funzione tipica, riconosciuta dalla
legge, di beni immobili “strumentali” all’esercizio della attività connessa a
quella agricola, come è dato desumere dal riconoscimento legislativo del
carattere rurale -con conseguente attribuzione della categoria catastale
D/10- indistintamente ai “fabbricati destinati all’agriturismo”,

senza poter

quindi distinguersi all’interno di tale categoria, come sembra ipotizzare
invece la Agenzia fiscale, tra fabbricati destinati ad attività produttive e
fabbricati destinati ad abitazione, differenziando le spese sostenute per la
ristrutturazione e manutenzione di tali immobili ai fini della detrazione IVA
che rimarrebbe preclusa per i secondi ai sensi dell’art. 19 bis 1., comma 1,
lett. i), Dpr n. 633/72.

La limitazione imposta dalla norma tributaria alla detraibilità
dell’imposta sostenuta per le spese di ristrutturazione degli immobili
destinati ad uso abitativo, trova infatti giustificazione laddove il
consumatore finale benefici direttamente di tali lavori in quanto
utilizzatore “in proprio” del bene immobile a fini esclusivamente abitativi
ovvero laddove l’immobile ristrutturato venga destinato ad utilizzo
promiscuo del soggetto passivo, sicché -salva la ipotesi di imprese che
abbiano quale attività esclusiva o principale la costruzione degli immobiliin questi casi viene meno lo stesso presupposto sul quale si fonda il diritto
alla detrazione d’imposta (attraverso il quale si attua il principio della
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Ste

singoli ospiti”). La esigenza alla quale soddisfano tali ‘fabbricati destinati

neutralità fiscale) e cioè l’impiego strumentale del bene immobile
nell’esercizio dell’attività economica soggetta ad IVA: ne segue che, con
riferimento alle spese (di acquisto, locazione, ristrutturazione,
manutenzione e gestione) relative ad un bene immobile destinato ad uso
abitativo, non si pone la esigenza di traslare il carico economico della
imposta per non farlo gravare su soggetti che utilizzano strumentalmente

Tale essendo la “ratio legis” dell’art. 19 bis 1. col lett. i), del Dpr n.
633/72, occorre quindi distinguere gli immobili “ad uso abitativo” secondo
la corrispondente destinazione urbanistica e catastale (che implicano il
godimento diretto da parte del consumatore finale), dagli immobili utilizzati
invece per l’esercizio della impresa avente ad oggetto l’attività
“agrituristica” (per i quali la funzione abitativa dell’immobile, costituendo
mezzo di attuazione della prestazione di servizio concernente la ospitalità e
ricettività alloggiativa della clientela, è direttamente strumentale allo
svolgimento dell’attività economica assoggettata ad IVA), non potendo
escludersi per questi ultimi l’applicazione del generale regime, ex art. 19
Dpr n. 633/1972, di detrazione delle spese inerenti che nella specie -imposta
relativa alla fattura per costi di ristrutturazione-, non essendo dato ricavare

elementi in contrario -come sembra ipotizzare l’Agenzia fiscale- dalla
esenzione IVA, prevista dall’art. 10 comma 1 n. 8 bis del Dpr n. 633/72,
per le operazioni di cessione degli immobili abitativi effettuate da soggetti
diversi dalle imprese di costruzione, od esecutrici dei lavori di
ristrutturazione ovvero che esercitano la rivendita di beni immobili.

In conclusione il ricorso deve essere rigettato e l’Agenzia fiscale
soccombente va condannata alla rifusione delle spese di lite liquidate in
dispositivo
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Cons st.
Stefan Olivieri

tali beni nell’esercizio della impresa.

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N. 131
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MATERIA

P.Q.M.
La Corte :

– rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle Entrate alla rifusione delle
spese del presente giudizio liquidate in € 2.000,00 per compensi

Così deciso nella camera di consiglio 3.6 .2013

professionali, € 200,00 per esborsi , oltre accessori di legge.