Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 34520 del 27/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 27/12/2019, (ud. 14/11/2019, dep. 27/12/2019), n.34520

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. CORRADINI Grazia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 10047-2012 proposto da:

C.E., domiciliato in ROMA P.ZZA CAVOUR presso la cancelleria

della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’Avvocato

MARRONE STEFANO;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza, 95/2011 della COMM. TRIB. REG. di VENEZIA,

depositata il 03/10/2011;

udita la relazione della causa svolta la camera di consiglio del

14/11/2019 dal Consigliere Dott. CORRADINI GRAZIA.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Con avviso notificato in data 11.3.2009 all’ex amministratore C.E. ed in data 18.3.2009 e 26.3.2009 alla Srl CONS. ECON nella sede legale ed al legale rappresentante al momento della notifica, S.G., presso la residenza anagrafica dello stesso, la Agenzia delle Entrate procedeva all’accertamento, nei confronti della Srl CONS. ECON, di IRES, IRAP ed IVA per l’anno di imposta 2006, derivante dalla contestazione di avere la società dichiarato la effettuazione di operazioni di cessioni non imponibili di beni intracomunitari verso la società londinese Soft Marketing Ltd, ritenute dalla Agenzia delle Entrate inesistenti alla luce delle indagini effettuate, con conseguente non debenza anche di un rimborso IVA erogato alla società sempre nell’anno 2006.

C.E., già legale rappresentante e fideiussore bancario della Srl “CONS. ECON” fino alla data del 10.5.2007, a seguito della notifica dell’accertamento, proponeva istanza di accertamento con adesione in data 5.5.2009 e quindi, avendo l’Ufficio ritenuto nulla la istanza in quanto proveniente da soggetto non legittimato, presentava ricorso contro l’accertamento alla Commissione Tributaria Provinciale di Padova, notificato alla Agenzia delle Entrate in data 3.8.2009, con il quale deduceva vizi procedurali e di merito, cui resisteva la Agenzia delle Entrate eccependo in via pregiudiziale la carenza di legittimazione alla impugnazione dell’ex amministratore, cessato dalla carica da più di due anni e la tardività del ricorso.

Con sentenza n. 27/10/2010 la Commissione Tributaria Provinciale di Padova riteneva preliminarmente la legittimazione dell’ex amministratore a presentare la istanza di accertamento con adesione prevista dal D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 6, comma 3, e quindi la tempestività del ricorso con riguardo alla sospensione del termine per la impugnazione, considerata la inerzia del legale rappresentante della società al momento della notifica dell’accertamento, ma rigettava poi nel merito il ricorso del Compagno.

Investita dall’appello principale del contribuente, che aveva riproposto le censure già prospettate con il ricorso iniziale e lamentato carenza di motivazione della sentenza impugnata, falsa applicazione dell’art. 140 c.p.c. e violazione e falsa applicazione della L. n. 241 del 1990 e dello statuto dei diritti del contribuente, nonchè dall’appello incidentale della Agenzia delle Entrate con riguardo alla carenza di legittimazione dell’ex amministratore ed alla tardività del ricorso iniziale, la Commissione Tributaria Regionale del Veneto, con sentenza n. 94/5/2011, depositata in data 3.10.2011, rigettava l’appello principale del contribuente, accoglieva quello incidentale dell’Ufficio, dichiarando inammissibile il ricorso introduttivo per difetto di legittimazione attiva del ricorrente ad impugnare l’avviso di accertamento nonchè per tardività ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 e condannando il ricorrente alle spese di lite.

La CTR, premesso che non vi era alcun motivo per notificare nel 2009 l’accertamento anche al Compagno, che da più di due anni non era più il legale rappresentante della società, peraltro rilevava che da tale notifica non poteva sorgere in capo all’ex amministratore alcun autonomo diritto di impugnazione dell’avviso di accertamento validamente notificato anche alla società, in persona del legale rappresentante, S.G., in data 18.3.2009 presso la sede della società ed in data 26.3.2009 presso la residenza anagrafica dello stesso. Rilevava altresì che l’unico soggetto legittimato a stare in giudizio, ai sensi degli artt. 75 e 81 c.p.c., era il legale rappresentante al momento dell’accertamento, e cioè S.G., che non aveva voluto impugnare l’accertamento, divenuto per questo definitivo per omessa impugnazione nel termine di 60 giorni, anche a volere ipotizzare la legittimazione del Compagno, non essendo quest’ultimo neppure legittimato a presentare la istanza di accertamento con adesione e riteneva assorbite tutte le altre questioni sollevate dal contribuente.

Contro la sentenza della CTR, non notificata, ha proposto ricorso per cassazione il contribuente con atto notificato in data 3-6 aprile 2012, affidato ad otto motivi, tutti proposti in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5.

Resiste con controricorso la Agenzia delle Entrate con cui ha dedotto la inammissibilità dei motivi di ricorso, poichè avrebbero dovuto essere eventualmente proposti ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e comunque la loro infondatezza.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.11 primo motivo di ricorso deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, “violazione e falsa applicazione dell’art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973, stante la legittimazione a ricorrere in capo a C.E., violazione di legge e dell’obbligo di buona fede nei rapporti tra contribuenti ed amministrazione fiscale, nonchè del principio di capacità contributiva ex art. 53 Cost., omessa allegazione degli atti richiamati e motivazione carente su circostanza rilevante ai fini del decidere”. Il ricorrente sostiene, in proposito, che, essendo stato il processo verbale di constatazione notificato solo a lui, che era stato destinatario anche della notifica dell’avviso di accertamento, doveva essere ritenuto legittimato a presentare sia la istanza di accertamento con adesione che il ricorso, in considerazione c’el pregiudizio effettivo e diretto e dell’interesse a tutelarsi, in quanto, a seguito della rettifica della dichiarazione, venivano escusse le polizze fideiussorie per il cui rimborso era garante in proprio e del disinteresse dell’attuale amministratore da cui derivava la sua legittimazione in via surrogatoria. Ed, in tale ambito, la condotta dell’Ufficio che aveva interrotto il contraddittorio in sede di accertamento con adesione, adducendo la sua carenza di legittimazione, nonostante la notifica dell’avviso di accertamento e dell’invito al contraddittorio, volava i principi di affidamento e di buona fede riconosciuti dalla Corte Costituzionale e da;a Corte di Giustizia comunitaria con numerose pronunce.

1.1. A parte evidenti profili di inammissibilità derivanti dalla natura “mista” del motivo, che riguarda due pretèii vizi, senza peraltro indicazione della specifica norma di legge che si assume violata e della “circostanza rilevante ai fini del decidere” sulla quale la motivazione sarebbe carente, in ogni caso il motivo è infondato.

1.2. E’ consolidato, nella giurisprudenza di questa Corte, il principio per cui la persona fisica che, pur avendole ricoperto in passato, non rivesta attualmente le cariche di amministratore e legale rappresentante di una società di capitali, non è legittimata a far valere in giudizio un diritto spettante alla società stessa (v., per tutte, Cass. Sez. 5, Sentenza n. 19870 del 05/10/2004 Rv. 578404 – 01; Sez. 5, Sentenza n. 29628 del 18/12/2008 Rv. 605994 – 01).

1.3.Tale conclusione deriva dalla circostanza che l’ex rappresentante legale della società, non solo non ha il potere ma neppure il diritto a far valere in nome proprio gli interessi della società e, con specifico riferimento al processo, è carente di legittimazione ad agire. Come è noto, la legittimazione ad agire consiste nell’identità tra la persona dell’attore e la persona cui la legge attribuisce, nel caso concreto, il potere di agire per quel dato fine e costituisce, come si evince dall’art. 81 c.p.c. (“al di fuori dei casi espressamente previsti dalla legge, nessuno può far valere nel processo in nome proprio un diritto altrui”), un aspetto imprescindibile nel processo, affinchè l’azione giudiziale possa raggiungere la finalità concreta cui è diretta. L’importanza della legittimazione ai fini di una valida instaurazione del processo si evince dalla circostanza che la sua mancanza è rilevabile anche d’ufficio, in ogni stato e grado del giudizio, con il solo limite della formazione del giudicato interno su tale specifica questione.

1.4.Con riferimento, poi, alla legittimazione ad agire delle persone giuridiche, occorre evidenziare che l’art. 75 c.p.c., intitolato “capacità di stare in giudizio”, afferma che “le persone giuridiche stanno in giudizio per mezzo di chi li rappresenta a norma della legge o dello statuto”, per cui le stesse possono validamente svolgere attività processuale unicamente per mezzo di chi ne è il legale rappresentante. Di conseguenza, la facoltà di impugnare un atto impositivo indirizzato alla società è attribuita unicamente alla società validamente rappresentata e non al soggetto cui sia stata, in ipotesi, erroneamente effettuata la notificazione dello stesso atto. E ciò anche se il destinatario della notificazione abbia precedentemente ricoperto la carica di amministratore o rappresentante legale della società, non avendo l’ex amministratore non solo il potere, ma nemmeno l’interesse a far valere in proprio gli interessi della società, come è d’altronde evidente anche nel caso in esame in cui il ricorrente adduce esclusivamente il proprio interesse personale a non essere chiamato in garanzia per le polizze fideiussorie da lui sottoscritte quando era legale rappresentante della società (pag. 5 del ricorso per cassazione), al di fuori di qualsiasi interesse della società, mai neppure adombrato.

1.5. Il ricorrente sostiene che peraltro la sua legittimazione ad impugnare l’avviso di accertamento nell’interesse della società, oltre che per il proprio interesse a non vedere escusse le polizze fideiussorie da lui sottoscritte in passato, deriverebbe dalla circostanza che la Agenzia delle Entrate gli aveva notificato l’accertamento indirizzato alla società, senza alcuna indicazione dei motivi di tale notifica; tuttavia, come risulta dalla sentenza di appello, tale notifica era stata eseguita anche a S.G., in qualità di socio e di legale rappresentante della società dal 10.5.2007, dal che si ricava che la notifica riguardava il Compagno per la sua qualità di legale rappresentante fino al 10 maggio 2007. Orbene, tale notifica, essendo il Compagno cessato dalla carica da più di due anni, non era necessaria ai fini del perfezionamento della notifica alla società, poichè l’anno di imposta che viene in considerazione era il 2006 e la notifica è avvenuta nel 2009. Infatti l’obbligo di notifica all’amministratore che rivestiva la carica al tempo in cui erano state poste in essere le operazioni ritenute inesistenti dall’Ufficio non era più dovuta in quel momento, alla luce della modifica legislativa di cui al D.L. 30 settembre 2003, n. 269l, art. 7, comma 1, convertito in L. 24 novembre 2003, n. 326, che ha introdotto il principio della riferibilità esclusiva alla persona giuridica delle sanzioni amministrative tributarie. Non era quindi più applicabile la previgente disciplina di cui al D.Lgs. 18 settembre 1997, n. 472, art. 11 (v. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 13730 del 03/07/2015 Rv. 635833 – 01), che, qualora le violazioni fossero state commesse prima del 2 ottobre 2003 (data di entrata in vigore del D.L. n. 269 del 2003), avrebbe imposto la notifica anche all’ex amministratore ai fini sanzionatori (2 ottobre 2003); però, come esattamente rilevato dalla sentenza impugnata, la circostanza che la notifica, pur non dovuta, fosse stata eseguita in via ultronea anche all’ex amministratore, a fini conoscitivi, anche in relazione alle possibili implicazioni penali, pur non esplicitate in sede di notifica, non poteva determinare la sua legittimazione a proporre il ricorso nell’interesse della società, poichè la legittimazione ad agire delle persone giuridiche è disciplinata dall’art. 75 c.p.c., il quale prevede che “le persone giuridiche stanno in giudizio per mezzo di chi li rappresenta a norma della legge o dello statuto” e non può essere modificata dalla notifica dell’atto anche ad un soggetto non legittimato. E ciò non può derivare neppure dalla pretesa violazione dei principi dell’affidamento e della buona fede ai sensi dello statuto dei diritti del contribuente che possono costituire uno strumento interpretativo ma non anche modificativo della normativa vigente. Infatti l’affidamento del contribuente deve essere valutato avendo riguardo all’inderogabilità delle norme tributarie ed all’indisponibilità della relativa obbligazione, alla vincolatività della funzione impositiva ed all’irrinunciabilità del diritto da parte del Fisco, sicchè l’eventuale violazione del principio di buona fede nello svolgimento dell’attività amministrativa non obbliga l’Amministrazione ad emanare un provvedimento “contra legem” per il solo fatto che, nella fase istruttoria, abbia, in ipotesi, erroneamente valutato la disciplina applicabile (v. per tutte Cass. Sez. 5 -, Sentenza n. 8514 del 27/03/2019 Rv. 653346 – 02).

1.6. Inconferente, ai fini che qui interessano, è anche la tesi del ricorrente per cui la inerzia del legale rappresentante, che non aveva impugnato l’avviso di accertamento, avrebbe determinato la legittimazione dell’ex amministratore, come avrebbe stabilito la Corte di Cassazione con la sentenza n. 3094 del 17 marzo 1995 ed altre successive. Si tratta infatti di un indirizzo giurisprudenziale che riguarda il caso del fallito, per il quale è stato ritenuto che conservi la capacità processuale in ordine alle situazioni giuridiche non comprese di fatto nella massa fallimentare, in materia di contenzioso tributario, quando al curatore del fallimento sia notificato un accertamento con riguardo ai redditi dichiarati dall’imprenditore fallito e l’ufficio fallimentare si disinteressi del rapporto tributario in contestazione: in tal caso si deve ritenere – giusta l’interpretazione sistematica degli artt. 43 L. fall. e D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 636, art. 16, conforme al precetto costituzionale (art. 24 Cost., comma 1 e 2) – che il fallito conserva la capacità processuale in ordine alle situazioni giuridiche non comprese di fatto nella massa fallimentare, con la conseguenza che il termine per impugnare decorre solo dal momento in cui l’accertamento stesso sia portato a sua conoscenza (v., per tutte, Cass. Sez. 1, Sentenza n. 3094 del 17/03/1995 Rv. 491221 -01), in quanto la perdita della capacità processuale del fallito, conseguente alla dichiarazione di fallimento, relativamente ai rapporti di pertinenza fallimentare, essendo posta a tutela della massa dei creditori, ha carattere relativo e può essere eccepita dal solo curatore, salvo che la curatela abbia dimostrato il suo interesse per il rapporto dedotto in lite, nel qual caso il difetto di legittimazione processuale del fallito assume carattere assoluto ed è perciò opponibile da chiunque e rilevabile anche d’ufficio (v. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5571 del 09/03/2011 Rv. 617039 – 01).

1.7. La legittimazione processuale di tipo suppletivo del fallito, che deriva dall’art. 43 L. fall., comma 2, per le questioni dalle quali può dipendere un’imputazione di bancarotta a suo carico, o nei limiti dell’intervento adesivo dipendente, che comunque non gli attribuisce il diritto di impugnare la sentenza in autonomia dal curatore (Cass. Sez. 1, Sentenza n. 7448 del 14/05/2012 Rv. 622539 – 01), risponde quindi ad una ben diversa ratio e non ha alcuna attinenza con il caso in esame; tanto è vero che l’accertamento tributario, se inerente a crediti i cui presupposti si siano determinati prima della dichiarazione di fallimento del contribuente o nel periodo d’imposta in cui tale dichiarazione è intervenuta, deve essere notificato non solo al curatore – in ragione della partecipazione di detti crediti al concorso fallimentare o, comunque, della loro idoneità ad incidere sulla gestione dei beni e delle attività acquisiti al fallimento – ma anche al contribuente, il quale, restando esposto ai riflessi, anche di carattere sanzionatorio, conseguenti alla definitività dell’atto impositivo, è eccezionalmente abilitato ad impugnarlo, nell’inerzia degli organi fallimentari, non potendo attribuirsi carattere assoluto alla perdita della capacità processuale conseguente alla dichiarazione di fallimento, che può essere eccepita esclusivamente dal curatore, nell’interesse della massa dei creditori (v. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 9434 del 30/04/2014 Rv. 630585 – 01).

1.8. Per quanto già detto è poi inconferente anche il richiamo, da parte del ricorrente, alla sentenza n. 4622 del 2009 che riguarda le responsabilità sanzionatorie dell’ex amministratore nel regime anteriore alla modifica del sistema sanzionatorio del 1997, vale a dire prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 16, (operante dal 1 aprile 1998, ai sensi dello stesso D.Lgs., art. 29) che ha abrogato il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 98, mentre nel caso in esame era già in vigore la nuova disciplina per cui l’ex amministratore non aveva legittimazione ad impugnare, neppure ai fini sanzionatori (che peraltro non sono stati, nella specie, impugnati), l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società poichè da questo non poteva derivargli alcun pregiudizio sotto il profilo sanzionatorio.

1.9. Nella specie è invece pertinente l’indirizzo giurisprudenziale citato dalla controricorrente Agenzia delle Entrate, per cui il Compagno, non essendo più rappresentante legale della detta società, non aveva più, non soltanto il potere, ma neppure l’interesse a far valere in nome proprio gli interessi della società (Cass. n. 19870 del 2004; n. 29628 del 2008; Sez. 5, Sentenza n. 23000 del 2010). D’altronde, nel processo tributario trova applicazione l’art. 182 c.p.c., pur in presenza della norma speciale di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18, in forza del principio di integrazione delle disposizioni non incompatibili dettate dal codice di procedura civile sancito dall’art. 1 dello stesso decreto, sicchè il difetto di legittimazione processuale della persona fisica che agisca in rappresentanza organica di un altro soggetto può essere sanato, in ogni stato e grado del giudizio, con efficacia retroattiva, rispetto agli atti processuali già compiuti, a seguito della costituzione in causa del soggetto dotato dell’effettiva rappresentanza, che manifesti la volontà, anche tacita, di ratificare la condotta difensiva del “falsus procurator” (Sez. 5 -, Ordinanza n. 17986 del 04/07/2019 Rv. 654749 – 01); il che però non è avvenuto poichè il legale rappresentante della società non ha mai manifestato la volontà di ratificare la condotta processuale dell’ex amministratore, mentre aveva per converso l’opposto interesse a conservare la garanzia a suo tempo fornita dal Compagno.

2. I successivi motivi di ricorso, dal n. 2 al n. 8 – con cui viene dedotta la violazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, in relazione a questioni di merito poste con l’atto di appello dal contribuente e ritenute assorbite dal giudice di appello, in conseguenza della ritenuta inammissibilità dell’appello, concernenti violazione del principio della corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, omessa pronuncia su eccezioni di nullità della sentenza impugnata ed erronea scelta della tipologia di accertamento – sono inammissibili poichè il rigetto del primo motivo e la ritenuta carenza di legittimazione del ricorrente assorbe tutte le altre questioni.

3. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato.

4. Anche le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza del ricorrente. Non sussistono infine, ratione temporis, i presupposti per il cd. raddoppio del contributo unificato a norma del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-bis e 1-quater, essendo stato il ricorso notificato il 6.4.2012.

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio che liquida in Euro 5.600,00 oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 14 novembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 27 dicembe 2019