Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 34479 del 27/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 27/12/2019, (ud. 11/04/2019, dep. 27/12/2019), n.34479

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26995/2015 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio eletto in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

R.I., rappresentato e difeso, per procura speciale in atti,

dall’Avv. Fabio Pace, con domicilio eletto presso lo studio di

quest’ultimo in Milano, Corso di Porta Romana, n. 89/b;

– controricorrente e ricorrente incidentale-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale del

Piemonte, n. 1240/24/14, depositata in data 29 ottobre 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’11 aprile

2019 dal Consigliere Dott. Michele Cataldi.

Fatto

RILEVATO

che:

1. Il contribuente R.I., ex dirigente dell’Enel s.p.a., ha richiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle somme che il sostituto d’imposta avrebbe indebitamente trattenuto in eccedenza, come ritenuta IRPEF, sul capitale erogatogli a titolo di previdenza integrativa sulla base dell’accordo tra Enel e Federazione Nazionale Dirigenti Aziende Industriali (F.N. D.A.I.) del 16 aprile 1986, applicando l’aliquota media prevista per il trattamento di fine rapporto dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 16 e 17 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi).

Sosteneva infatti il contribuente che l’erogazione in questione andava piuttosto assoggettata all’aliquota del 12,50% sulla differenza tra il capitale erogato ed i premi riscossi, ai sensi del combinato disposto del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4, e della L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6.

Pertanto, il contribuente riteneva indebitamente trattenuta, per effetto dell’erronea applicazione della maggior aliquota, la somma della quale chiedeva la ripetizione.

2.Avverso il rigetto dell’istanza, il contribuente ha proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Torino, che lo ha rigettato.

3.Contro la decisione di primo grado il contribuente ha quindi proposto appello innanzi alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, che lo ha rigettato.

4.Avverso tale sentenza d’appello il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, che questa Corte, con la sentenza n. 30314/2011, depositata il 30 dicembre 2012, ha così deciso: “P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza gravata e rinvia le parti alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in altra composizione, che si atterrà ai principi di cui in motivazione e regolerà anche le spese di questo giudizio.”.

4.1. Giova trascrivere, per quanto qui interessa, la motivazione della stessa sentenza:” (…) osserva la Corte che i due motivi di ricorso – che, per la loro intima connessione, possono essere trattati congiuntamente – pongono la questione del regime fiscale delle somme corrisposte a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale erogato dal fondo previdenziale FONDENEL/P.I.A. Tale questione è stata recentemente chiarita dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 13642 del 2011, resa in controversia analoga, che ha affermato il seguente principio: “In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993. ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui all’art. 16, comma 1 lett. a) e art. 17 del TUIR, solo per quanto riguarda la “sorte capitale- corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta de112,50/0, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; h) per gli importi maturati a decorrere dal I gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui all’art. 16, 1 lett. a) e art. 17 del TUIR”.

Alla stregua di tale principio, il meccanismo impositivo di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6 (aliquota del 12,5% sulla differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo) si applica a coloro che siano iscritti al fondo di previdenza complementare aziendale FONDENEL/P.I.A. da epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, sulle somme percepite a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale, solo limitatamente agli importi maturati entro il 31.12.2000 che provengano dalla liquidazione del rendimento finanziario del capitale; per tale intendendosi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni Unite (ultima parte del penultimo periodo del paragrafo 6.1), il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”.

Il ricorso va quindi giudicato fondato, perchè la sentenza gravata ha errato nello statuire che l’intera somma percepita dal contribuente a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale è soggetta al regimo impositivo della tassazione separata e, quindi, alla medesima aliquota del TFR; la Commissione Tributaria Regionale avrebbe invece dovuto distinguere, nell’ambito della suddetta somma, la parte derivante dal rendimento maturato fino al 31.12.2000 generato dalla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato (quantificando il relativo importo in base agli investimenti concretamente effettuati dal Fondo sul mercato finanziario, alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili, e delle plusvalenze con essi realizzati) e applicare a tale parte l’aliquota del 12,50%, secondo il meccanismo impositivo, sopra richiamato, dettato dalla L. n. 482 del 1985, art. 6.

La sentenza va quindi cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale che procederà – previa disamina dei meccanismi di funzionamento del fondo FONDENEL/P.I.A. nel corso degli anni – ad accertare se e quando, sulla base delle norme contrattuali applicabili, i capitali rinvenienti dalla contribuzione siano stati effettivamente investiti sul mercato finanziario, quali siano stati i risultati dell’investimento ed in qual modo sia stata determinata l’assegnazione delle eventuali plusvalenze alle singole posizioni individuali; sulla scorta di tale indagine, quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto maturato fino al 31.12.2000 derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l’ammontare del suo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,5%, secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al T.U.I.R., art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17.

In definitiva, il ricorso va accolto e, per l’effetto, la sentenza gravata va cassata con rinvio, dovendosi rimettere le parti alla Commissione Tributaria Regionale perchè questa si pronunci sulla domanda restitutoria del contribuente determinando l’imposta da costui dovuta secondo i principi sopra enunciati.”.

5.Riassunto dal contribuente il giudizio dinanzi la CTR del Piemonte in diversa composizione, quest’ultima, con la sentenza n. 1240/24/14, depositata in data 29 ottobre 2014, ha accolto l’appello dello stesso contribuente e, in riforma della sentenza di primo grado, ha accolto la domanda di rimborso di quest’ultimo, nella misura di Euro 82.496,67, oltre interessi di legge.

6.L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza emessa dal giudice del rinvio, proponendo un solo motivo.

7. Il contribuente si è costituito con controricorso, contenente altresì ricorso incidentale, affidato ad un solo motivo, ed ha successivamente depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1.Con l’unico motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione del combinato disposto del D.Lgs. del 1992, n. 546, art. 1, comma 2, e art. 384 c.p.c., e dell’art. 2697 c.c. e ss., assumendo che il giudice a quo non si sarebbe uniformato al principio di diritto enunciato nella sentenza di questa Corte n. 30314/2011, che ha cassato, con rinvio, la precedente decisione della CTR.

Secondo la ricorrente, il giudice a quo, quale giudice del rinvio, non avrebbe utilizzato i criteri dettati da questa Corte, nel relativo principio di diritto, nel distinguere, all’interno dell’intera somma percepita dal contribuente a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale, la parte derivante dal rendimento maturato fino al 31.12.2000, cui applicare l’aliquota del 12,50%.

Infatti, sostiene la ricorrente, la Corte ha precisato che, nell’ambito della suddetta somma complessiva, l’aliquota del 12,50% poteva applicarsi esclusivamente alla “parte derivante dal rendimento maturato fino al 31.12.2000 generato dalla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”, che il giudice del rinvio avrebbe dovuto determinare “quantificando il relativo importo in base agli investimenti concretamente effettuati dal Fondo sul mercato finanziario, alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili, e delle plusvalenze con essi realizzati”.

Si imponeva, pertanto, l’accertamento, da parte della CTR, dell’esistenza e della quantificazione di un “rendimento” netto, maturato fino al 31.12.2000, derivato dagli investimenti concretamente effettuati dal Fondo sul mercato.

Nella sentenza impugnata, invece, il giudice del rinvio, dopo aver rilevato (senza che la relativa decisione sia oggetto di specifica censura del ricorrente incidentale in questa sede, che lamenta invece il mancato esercizio dei poteri istruttori d’ufficio del giudice tributario) l’inutilizzabilità della perizia prodotta dal contribuente per la prima volta nello stesso giudizio di rinvio (cfr. pag. 6 della sentenza della CTR), ha dato atto che il capitale era stato “investito” all’interno della stessa azienda Enel s.p.a. ed ha identificato il “rendimento”, cui applicare l’aliquota del 12,50%, sulla base di una certificazione proveniente da quest’ultima, nella quale la voce “rendimenti conseguiti” è priva di qualsiasi concreto ed analitico riferimento sia agli incrementi dei quali la posizione individuale del contribuente in questione ha effettivamente beneficiato; sia, e soprattutto, circa la provenienza dei relativi importi da specifiche forme di investimento del capitale sul mercato.

Partendo da tale certificazione, il giudice a quo ha quantificato il “rendimento” per mera differenza tra prestazione percepita dal contribuente e contributi a carico del dirigente e dell’azienda, identificandolo come “il rendimento derivante dall’impiego del capitale in parola all’interno dell’azienda”.

In questo modo, sostiene quindi la ricorrente Agenzia, il giudice del rinvio ha violato i criteri dettati nel principio di diritto che doveva applicare.

1.1. Il motivo è fondato e va accolto.

Infatti, la tesi sostenuta dal contribuente nel controricorso, secondo cui il principio affermato dalle Sezioni Unite in subiecta materia andrebbe sezionato distinguendo, da un lato, il fondo P.I.A. (il cui rendimento di polizza sarebbe da ritenere comunque sottoposto al regime fiscale di cui alla L. n. 482 del 1985,art. 6, ancorchè non ottenuto attraverso la gestione del capitale accantonato sul mercato) e, dall’altro, il fondo denominato Fondenel (al quale soltanto andrebbe correlato il riferimento al rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato del capitale accantonato), costituisce una posizione difensiva da considerarsi, comunque, nel caso di specie preclusa dal principio di diritto affermato nella sentenza di cassazione con rinvio che, pur richiamando il principio enunciato dalle Sezioni Unite nella sentenza n. 13642 del 2011, ne ha fornito una lettura che costituisce ormai irretrattabile regola del caso concreto (nello stesso senso, con riferimento al rapporto, nella medesima materia, tra il principio di diritto esposto da Cass., S.U., n. 13642/2011, richiamato nella precedente ordinanza di rinvio, ed i limiti del giudizio rimesso al giudice del rinvio, cfr. Cass. n. 10285/2017, in motivazione).

Al riguardo, infatti, l’ordinanza che ha cassato la precedente decisone e rinviato alla CTR, dopo aver premesso che lo stesso contribuente era già iscritto al fondo di previdenza di cui si tratta in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, ha affermato che il meccanismo impositivo di cui all’art. 6 della L. 26 settembre 1985, n. 482 (aliquota dei 12,50% sulla differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo), per gli importi di cui qui trattasi, maturati a favore del ricorrente fino al 31.12.2000, si applica nel caso di specie “alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento” che sia stato “generato dalla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato (quantificando il relativo importo in base agli investimenti concretamente effettuati dal Fondo sul mercato finanziario, alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili, e delle plusvalenze con essi realizzati)”.

E’ quindi inequivoco, nel principio di diritto da applicarsi al caso di specie, lo specifico riferimento alla necessità, al fine di applicare l’aliquota pretesa dal contribuente, che il ” rendimento” sia stato generato dall’effettiva gestione sul mercato delle somme accantonate.

1.2. Peraltro, come questa Corte ha già rilevato (Cass. 15/06/2018, n. 15853, in motivazione; Cass., 30/10/2018, n. 27610, in motivazione), la pretesa distinta considerazione, al fine che qui interessa, tra P.I.A. e Fondenel non può comunque ricavarsi dal ripetuto arresto delle Sezioni Unite, il quale invero descrive il fondo de quo in termini chiari e univoci, e senza alcuna distinzione rispetto alle diverse configurazioni succedutesi nel tempo, quale “fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente” le cui prestazioni sono composte “da una “sorte capitale”, costituita dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati dal datore di lavoro (e in notevole minor misura dal lavoratore), e da un “rendimento netto”, imputabile alla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato”; data tale premessa non può dubitarsi -anche per la congiunzione “sicchè” che lega i due periodi da nesso logico di conseguenzialità – che il successivo riferimento testuale al “rendimento di polizza (nella fattispecie P.I.A.)” abbia solo un valore descrittivo/esemplificativo della parte dei capitali corrisposti eventualmente tassabile nella misura del 12,5 per cento ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6, fermo restando il requisito poco prima indicato perchè un tale rendimento possa effettivamente identificarsi, rappresentato dall’essere lo stesso discendente dalla “gestione sul mercato del capitale accantonato”. Resta dunque confermato che il requisito del rendimento netto, derivante dalla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, andrà ricercato – anche per i capitali maturati e gli accantonamenti effettuati anteriormente alla trasformazione del fondo da P.I.A. a Fondenel, ai fini dell’applicazione dell’aliquota del 12,5%, ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6, ai capitali maturati anteriormente al 1 gennaio 2001 dai soggetti iscritti al fondo di previdenza integrativa di che trattasi (P.I.A., poi Fondenel) prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993 – solo limitatamente a quella parte di essi che, per l’appunto, costituisca rendimento netto nel senso appena precisato.

1.3. Su una lettura del principio affermato dalle Sezioni Unite, secondo la quale il predetto più favorevole criterio impositivo può trovare applicazione limitatamente alle somme rivenienti dall’effettivo investimento, da parte del fondo, sul mercato finanziario, del capitale accantonato e che ne costituiscano il rendimento, la successiva giurisprudenza di questa Corte si è già attestata con numerosi arresti (cfr. ex multis Cass., 19/06/2018, n. 16116; Cass., 7/3/2018, n. 5436; Cass., 19/06/2018, n. 16116; Cass., 18/10/2017, n. 24525; Cass., 26/4/2017, n. 10285; Cass., n. 720/2017; Cass., n. 10604/2015; Cass., n. 8310/2014; Cass., n. 3132/2014; Cass., n. 22950/2013; Cass., n. 7724-7728/2013), di gran lunga prevalenti su quelli di segno diverso (tra i quali, con riferimento alla P.I.A., Cass., n. 11830/2017 e Cass., n. 11836/2017, menzionate dal controricorrente nella memoria, ma superate sul punto dalle già citate Cass. 15/06/2018, n. 15853 e Cass., 30/10/2018, n. 27610, che hanno ribadito puntualmente, in motivazione, la continuità dell’orientamento al quale anche in questa sede si intende aderire).

Ed in questo senso si è pronunciata anche la sentenza di questa Corte che, cassando la precedente decisione della CTR, ha fatto specifico riferimento, nel contesto del principio di diritto, proprio all’investimento sul “mercato finanziario”.

1.4. Per completezza, tuttavia, ed a prescindere dalla specifica declinazione del principio di diritto formulata nella sentenza che ha rinviato nel caso di specie al giudice a quo, è opportuno aggiungere che, nel dare continuità al predetto orientamento, questa Corte ha anche precisato che non v’è ragione di circoscrivere ulteriormente il requisito – necessario anche rispetto ai capitali maturati ed agli accantonamenti effettuati anteriormente alla trasformazione del fondo da P.I.A. a Fondenel- ai soli (eventuali) investimenti nel mercato finanziario, secondo l’indicazione fornita dalla Risoluzione n. 102/E del 26 novembre 2012 dell’Agenzia delle entrate ed avallata da diverse sentenze successive alla citata pronuncia delle Sezioni Unite (v. ex anis Cass. nn. 7724-7728, 12491-12496, 22950 del 2013; nn. 3136, 6380 e 8310 del 2014; n. 1977 del 2015), ma non contenuta in quest’ultima, che parla soltanto di “gestione sul mercato”, senza alcuna aggettivazione.

Pertanto, il requisito della derivazione del rendimento dalla “gestione sul mercato” del capitale accantonato, che identifica la ragione stessa della più favorevole tassazione del reddito, non presuppone necessariamente che lo stesso rendimento costituisca il risultato di investimenti, effettuati dall’ente di gestione della somma versata, indirizzati verso i vari prodotti del mercato finanziario (strumenti finanziari, valori mobiliari, etc.), ma comprende anche quelli diretti verso altri tipi di mercato (Cass., n. 10285/2017. Conformi Cass., 15/06/2018, n. 15853; Cass. 30/10/2018, n. 27610).

1.5. A differenza di quanto sostenuto dal contribuente (cfr., in particolare, pag. 40 del controricorso), il “rendimento” derivante dalla “gestione sul mercato” del capitale accantonato non può però identificarsi, al fine di applicare l’aliquota del 12,50%, con quello determinato, pro quota, in corrispondenza alla redditività ottenuta sul mercato dall’intero patrimonio dell’Enel s.p.a., poichè la giurisprudenza di questa Corte ha già ritenuto che tale coerenza (del rendimento ottenuto dal capitale accantonato con quello ottenuto dal patrimonio dell’Enel s.p.a.) costituisce, comunque un dato estrinseco e non causale, nel senso che il primo non può comunque considerarsi frutto dell’investimento di quegli accantonamenti nel libero mercato, come richiesto perchè abbia a configurarsi il reddito da capitale della specie richiesta, essendo al contrario esso stesso dipeso da un predeterminato calcolo di matematica attuariale (così la citata Cass., n. 10285/2017.Nello stesso senso Cass. n. 5436/2018. Cfr. Cass. n. 4941/18).

1.6. La lettura della sentenza di rinvio – che rimetteva la causa al giudice del merito, affinchè facesse concreto accertamento della natura dell’attribuzione patrimoniale su cui va applicata la tassazione – esclude la fondatezza della tesi del controricorrente secondo la quale, nel giudizio di merito, per effetto dell’asserita mancata contestazione da parte dell’Ufficio circa l’applicazione dell’aliquota del 12,50%, sarebbe divenuta incontestabile la sussistenza del “rendimento”, inteso nel senso sinora precisato.

Infatti, la verifica dell’esistenza o meno dei presupposti dell’applicazione dell’aliquota del 12,50%, che dalla stessa sentenza impugnata risulta contestata dall’Ufficio nel giudizio di merito, costituiva proprio l’accertamento demandato al giudice del rinvio.

Per le stesse ragioni, è infondata anche la censura del ricorrente secondo la quale al giudice del rinvio sarebbe stata rimessa esclusivamente la determinazione del quantum delle somme sulle quali applicare l’aliquota ridotta, e non anche l’accertamento dell’an di un “rendimento” da sottoporre a tale minore imposizione.

1.7. Sono parimenti infondate le censure con le quali il controricorrente allega pretese violazioni, da parte della CTR, delle norme relative all’istruzione ed all’onere della prova.

Invero, l’Ufficio (come risulta dallo stesso controricorso) ha negato in radice l’esistenza dei presupposti dell’applicabilità dell’aliquota del 12,50% nel caso di specie, e quindi l’esistenza stessa del preteso diritto del contribuente al rimborso.

Ciò esclude che l’asserita mancanza di una specifica contestazione, da parte dell’Ufficio, della documentazione, proveniente dall’Enel s.p.a., che quantifichi e conteggi il preteso “rendimento netto”, possa aver reso incontestabile tale dato.

Infatti, questa Corte (Cass., n. 29613/11) ha già precisato che “il difetto di specifica contestazione dei conteggi funzionali alla quantificazione del credito oggetto della pretesa dell’attore, allorchè il convenuto si limiti a negare in radice l’esistenza di tale credito, può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti non incompatibili con le ragioni della contestazione sul’an debeatur (Cass. SS. UU. 761/02)” e che ” il principio di non contestazione opera sul piano della prova, cosicchè nel processo tributario (nel quale pure è certamente applicabile, vedi Cass. n. 1540/07) esso non elide l’operatività dell’altro principio – operante sul piano dell’allegazione e collegato alla specialità del contenzioso tributario – secondo cui la mancata presa di posizione sui motivi di opposizione alla pretesa impositiva svolti dal contribuente in linea di subordine non equivale ad ammissione delle affermazioni che tali motivi sostanziano, nè determina il restringimento del thema decidendum ai soli motivi contestati, posto che la richiesta di rigetto dell’intera domanda del contribuente consente all’Ufficio impositore, qualora le questioni da quello dedotte in via principale siano state rigettate, di scegliere, nel prosieguo del giudizio, le diverse argomentazioni difensive da opporre alle domande subordinate avversarie (cfr. Cass. 7789/ 06)”.

Con specifico riferimento proprio alla medesima materia qui sub iudice, è stato inoltre ritenuto (Cass., 12/05/2016, n. 9732) che “In tema di contenzioso tributario, il difetto di specifica contestazione dei conteggi funzionali alla quantificazione del credito oggetto della pretesa dell’attore-contribuente, che abbia articolato istanza di rimborso di un tributo, allorchè il convenuto abbia negato l’esistenza di tale credito, può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti non incompatibili con le ragioni della contestazione dell'”an debeatur”, poichè il principio di non contestazione opera sul piano della prova e non contrasta, nè supera, il diverso principio per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non restringe il “thema decidendum” ai soli motivi contestati se sia stato chiesto il rigetto dell’intera domanda. (Fattispecie relativa alla non contestazione da parte dell’Ufficio dei dati risultanti dalla documentazione prodotta dal contribuente, in ordine al rendimento di polizza in presenza di contestazione dell’intera domanda introdotta).”.

Peraltro – fermo restando che lo stesso controricorrente identifica il “rendimento” con quello determinato in corrispondenza alla redditività ottenuta sul mercato dall’intero patrimonio dell’Enel s.p.a., ritenuto da questa Corte comunque inidoneo al fine di applicare l’aliquota del 12,50% (così la citata Cass., n. 10285/2017.Nello stesso senso Cass. n. 5436/2018. Cfr. Cass. n. 4941/18) – questa Corte ha già avuto modo di chiarire anche che documentazione come quella prodotta dal contribuente, proveniente dall’Enel s.p.a., riprodotta dall’Agenzia ricorrente a pag. 19 del ricorso e menzionata nella motivazione dal giudice a quo, non è idonea ad assolvere all’onere probatorio gravante sul contribuente che agisca per ottenere l’accertamento del suo diritto al preteso rimborso, poichè, così come sostenuto nel ricorso per il quale si procede, ” non contiene alcuna specificazione sui criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si tratta effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato” (confr. Cass., 21.12.2016, n. 720; Cass., 15.3.2017, n. 13278; Cass. 16.3.2017, n. 13281). Nè comunque – per le ragioni già esposte in ordine al concetto di “rendimento” che qui rileva-l’accertamento e la quantificazione del “rendimento”, inteso come risultato di specifiche forme di investimento del capitale sul mercato, effettuate dal gestore, può derivare dalla mera elaborazione di dati relativi alla differenza tra l’importo della prestazione liquidata da Enel, in misura pari al valore attualizzato delle future prestazioni previste dall’accordo del 16 aprile 1986, e quella corrispondente alla somma dei contributi versati e del capitale iniziale di dotazione della PIA (come da nota dell’Enel di cui a pag. 39 del controricorso, nella quale, peraltro, si conferma la natura di “fondo interno a prestazioni definite, a bilancio Enel” della PIA).

Nel caso concreto sub iudice, l’indimostrata sussistenza, ai fini dell’applicazione dell’aliquota del 12,50%, di un “rendimento” netto derivante dall’investimento effettivo delle somme accantonate sul mercato, è risultata del resto palese allo stesso giudice a quo, il quale ha infatti ritenuto dimostrata l’esistenza di una specie di “rendimento” diversa da quella definita nel principio di diritto che doveva applicare, in quanto “derivante dall’impiego del capitale in parola all’interno dell’azienda” (pag. 8 della sentenza impugnata), piuttosto che “generato dalla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”, come prescritto invece dalla sentenza di legittimità che ha cassato con rinvio.

1.8. Tutto ciò premesso, deve quindi concludersi che, così come denunciato dall’Agenzia ricorrente, il giudice a quo, non si è attenuto al principio di diritto laddove ha individuato, al fine dell’applicazione dell’aliquota del 12,50% e, pertanto, dell’accoglimento della domanda di rimborso del contribuente, un “rendimento” non “derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro”, ma “derivante dall’impiego del capitale in parola all’interno dell’azienda”.

La sentenza impugnata va quindi cassata.

2. Con l’unico motivo di ricorso incidentale, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, il contribuente censura a sua volta la decisione impugnata per violazione o falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 7 e 63, per avere il giudice a quo omesso l’esercizio, al fine di accertare l’esistenza e la quantificazione del “rendimento” tassabile con l’aliquota del 12,50%, dei poteri istruttori d’ufficio del giudice tributario.

Pertanto, assunta l’illegittimità della sentenza impugnata, il contribuente, ricorrente in via incidentale, conclude chiedendo di riformare parzialmente la sentenza n. 1240/24/14 della Commissione tributaria regionale del Piemonte, depositata il 29 ottobre 2014, accertando la sussistenza del diritto al rimborso della somma capitale di Euro 82.496,67, oltre interessi di legge.

2.1. Preliminarmente, giova precisare che non contribuisce alla determinazione del contenuto della censura di cui all’unico motivo di ricorso incidentale il richiamo (“come si chiarirà ancora meglio nel settimo motivo”), contenuto a pag. 44 del controricorso, ad un ulteriore e successivo motivo, invero non formulato nell’atto.

2.2. Il ricorso incidentale è inammissibile, atteso che il contribuente che lo ha proposto è stato totalmente vittorioso nel giudizio a quo e considerato che la riforma della sentenza impugnata che richiede è in realtà conforme alla decisione del giudice del rinvio, che ha accolto la sua domanda di rimborso di Euro 82.496,67, oltre interessi di legge.

2.3. Peraltro, il motivo di ricorso incidentale, inammissibile, è comunque anche infondato.

Infatti, secondo la prospettazione del ricorrente, ed avuto riguardo alle norme da quest’ultimo richiamate come violate, il giudice a quo avrebbe dovuto utilizzare, al fine dell’accertamento dell’an e del quantum dell’effettivo rendimento, i poteri istruttori d’ufficio di cui al D.Lgs. 31 dicembre 2012, n. 546, art. 7, che assume applicabile al processo di fronte alla CTR quale giudice del rinvio, per effetto dell’art. 63, comma 3, della medesima fonte, il quale dispone che in sede di rinvio si osservano le norme stabilite per il procedimento davanti alla commissione tributaria a cui il processo è stato rinviato.

Tuttavia, è stato chiarito che il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, attribuisce al giudice tributario il potere di disporre l’acquisizione d’ufficio di mezzi di prova non per sopperire alle carenze istruttorie delle parti, sovvertendo i rispettivi oneri probatori, ma soltanto in funzione integrativa degli elementi di giudizio, il cui esercizio è consentito ove sussista una situazione obiettiva di incertezza e laddove la parte non possa provvedere per essere i documenti nella disponibilità della controparte o di terzi (Cass., 20/01/2016, n. 955; Cass., 19/06/2018, n. 16171, ex plurimis).

Ed è stato altresì precisato che il giudice tributario non è obbligato ad esercitare ex officio i poteri istruttori di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, salvo che non sussista il presupposto (che la parte interessata deve provare: Cass., 31/10/2018, n. 27827) dell’impossibilità di acquisire la prova altrimenti, come nel caso in cui una delle parti non possa conseguire documenti in possesso dell’altra (Cass., 08/07/2015, n. 14244; Cass., 27/12/2018, n. 33506, ex plurimis).

Nel caso di specie, il presupposto dell’impossibilità, per la parte privata, di assolvere, già nel merito, all’onere probatorio dal quale era gravata, non è stato allegato, nè comunque emerge dagli atti.

3.Accolto il ricorso principale e dichiarato inammissibile quello incidentale, la sentenza impugnata va cassata.

Non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto, atteso che lo stesso controricorrente identifica, al fine dell’applicazione dell’aliquota del 12,50 %, il “rendimento” con quello determinato in base a criteri di matematica attuariale, in funzione dei vincoli contrattuali assunti – in corrispondenza alla redditività ottenuta dall’intero patrimonio dell’Enel s.p.a. (pagg. 32 s. e pag. 40 del controricorso: ” la redditività degli accantonamenti effettuati a bilancio per il finanziamento delle relative prestazioni previdenziali è stata pari a quella ottenuta in maniera generale dall’intero patrimonio della Società nel corso dell’attività operativa della stessa, onde il “rendimento netto” va identificato pro-quota negli utili che il citato patrimonio netto produsse annualmente.”). Tuttavia, per quanto già detto, il “rendimento” netto derivante dall’impiego del capitale in parola all’interno dell’azienda non integra comunque, al fine che qui interessa, quel rendimento “generato dalla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”, prescritto invece dalla sentenza di legittimità che ha già cassato, con rinvio, la precedente decisione di merito.

Va pertanto rigettato il ricorso introduttivo del contribuente.

4.In considerazione degli alterni esiti dei precedenti gradi e della complessità della controversia si compensano le spese dei giudizi di merito e di legittimità.

PQM

Accoglie il ricorso principale;

dichiara inammissibile il ricorso incidentale;

cassa la sentenza impugnata in relazione al ricorso principale accolto e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente;

compensa le spese dell’intero giudizio.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, il 11 aprile 2019.

Depositato in Cancelleria il 27 dicembre 2019

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