Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3447 del 11/02/2021

Cassazione civile sez. trib., 11/02/2021, (ud. 04/11/2020, dep. 11/02/2021), n.3447

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Mauro – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso n. 16962/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

Co.Ge.Fin. s.p.a, in persona del legale rapp.te p.t., rappresentata e

difesa, per procura speciale in margine al ricorso, dall’Avv.

Maurizio Corain, presso il quale è elettivamente domiciliata in

Roma, Via Ludovisi n. 16;

– controricorrente –

sul ricorso n. 16963/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

Co.Ge.Fin. s.p.a, in persona del legale rapp.te p.t., rappresentata e

difesa, per procura speciale in margine al ricorso, dall’Avv.

Maurizio Corain, presso il quale è elettivamente domiciliata in

Roma, Via Ludovisi n. 16;

– controricorrente –

sul ricorso n. R.G. 7199/2016 proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

Co.Ge.Fin. s.p.a, in persona del legale rapp.te p.t., rappresentata e

difesa, per procura speciale in margine al ricorso, dall’Avv.

Maurizio Corain e dall’Avv. Luca Nisco elettivamente domiciliata in

Roma, Via Emilia n. 86/90;

– controricorrente –

Avverso le sentenze della Commissione Tributaria regionale della

Lombardia n. 02/27/2013 (R.G. n. 16962/13) pronunciata il 21

dicembre 2012, n. 05/27/13 (R.G. n. 16963/13) pronunciata il 21

dicembre 2012, n. 3972/2015 (R.G. n. 7199/2016) depositata il 18

settembre 2015, tutte non notificate;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4 novembre

2020 dal Consigliere Rosita D’Angiolella.

Fatto

RITENUTO

che:

Con accertamento fiscale nei confronti della Co.ge.fin. s.p.a. aderente al consolidato fiscale, quale società “consolidante”, unitamente ad altre società controllate, tra cui la So.ge.pi. s.p.a., in qualità di “consolidata” – venivano recuperate a tassazione somme inerenti ad ammortamenti relativi al trasferimento di un complesso di beni immobiliare tra le società infragruppo, perchè ritenute parzialmente non deducibili. L’Agenzia delle entrate emetteva tre avvisi di accertamento, per gli anni d’imposta 2005, 2006 e 2007, riguardanti l’acquisto da parte di So.Ge.Pi. s.p.a. di beni immobili da parte delle consociate società Zincol Ossidi s.p.a. e Zinox Ossidi s.p.a. La contestazione dell’Ufficio, che ha originato la ripresa a tassazione, ha riguardato la modalità di trasferimento dei beni infragruppo, in quanto effettuato dalla cessionaria “a saldi aperti” (cioè considerando nelle proprie scritture il valore delle poste di attivo patrimoniale ed il relativo fondo di ammortamento) e non a “saldi chiusi” (modalità che avrebbe richiesto di considerare nelle scritture il valore netto delle attività senza il relativo fondo di ammortamento).

La società impugnava, con distinti ricorsi, i tre avvisi innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano che, con tre distinte sentenze, accoglieva i ricorsi della società, ritenendo che la deduzione del costo storico del bene acquisito effettuato “a saldi aperti” fosse corretto.

Le sentenze della Commissione provinciale, venivano impugnate in sede di appello dall’Agenzia delle entrate innanzi alla Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR), che, con tre distinte sentenze, confermava la decisione dei primi giudici, sul presupposto della correttezza della modalità di trasferimento a “saldo aperto” e rigettando gli appelli dell’Ufficio.

L’Agenzia delle entrate ha proposto tre distinti ricorsi in cassazione avverso le tre sentenze di cui in epigrafe.

Nei tre ricorsi, la ricorrente amministrazione si affida ad un unico motivo di ricorso.

La società resiste con controricorso in tutti e tre i procedimenti.

Diritto

CONSIDERATO

che:

In via preliminare, va disposta, ai sensi dell’art. 274 c.p.c., la riunione dei procedimenti di cui in epigrafe instaurati dall’Agenzia delle entrate nei confronti della società Co.ge.fin. s.p.a. (al procedimento R.G. n. 16962/13, vengono riuniti i procedimenti R.G. n. 16963/13 e R.G. n. 7199/2016), trattandosi di procedimenti tra le stesse parti che hanno identità di petitum e di causa petendi; inoltre, benchè celebrati separatamente, i ricorsi sono stati esaminati dallo stesso giudice in maniera strettamente coordinata, con decisioni basate su identità di rationes decidendi (sulla riunione dei procedimenti in sede di legittimità cfr., Sez. U., 13/09/2005 n. 18125, Rv. 583091-01; cfr. Cass., 30/10/2018 n. 27550, Rv. 651065-01).

In ciascuno dei tre ricorsi riuniti, l’Agenzia delle entrate propone un unico mezzo di identico contenuto.

Con tale mezzo la ricorrente amministrazione deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, che la sentenza impugnata, nella parte in cui ha ritenuto corretta la deduzione del costo storico del bene acquisito effettuata “a saldi aperti”, ha violato l’art. 123 t.u.i.r. ed il regime di neutralità fiscale.

Va premesso che l’art. 123, comma 1, t.u.i.r. prevede un regime opzionale di neutralità fiscale per gli scambi infragruppo tra società aderenti al medesimo consolidato nazionale. Tale norma è applicabile ratione temporum, come modificata dalla L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 1, comma 34. In particolare, considerato che il procedimento n. R.G. 7199/2016, riguarda l’anno 2007, l’eliminazione delle rettifiche di consolidamento concernenti il regime di neutralità per i trasferimenti infragruppo (conseguente alle modifiche recate dalla L. n. 244 del 2007, art. 1, comma 33, lett. v) si applica ai trasferimenti effettuati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2007, ai sensi della legge citata, art. 1, comma 34.

E’ opinione unanime che il regime previsto dalla disposizione in oggetto, è finalizzato a consentire una maggiore efficienza nell’allocazione degli assets all’interno del gruppo proprio in quanto permette il trasferimento di beni diversi da quelli che producono ricavi e plusvalenze esenti in continuità di valori fiscali riconosciuti, cioè senza l’emersione di plusvalenze fiscalmente rilevanti.

E interpretazione pacifica che nella nozione di beni “trasferibili”, diversi da quelli che producono plusvalenze (art. 86 t.u.i.r.), vi rientrino le cessioni di beni relativi all’impresa (i macchinari, gli impianti, i marchi, i brevetti, gli immobili per le società non immobiliari, le aziende o i rami d’azienda), ivi compresi i cosiddetti beni patrimoniali ex art. 90 del t.u.i.r..

In particolare, le società facenti parte del medesimo consolidato fiscale possono giovarsi del regime di neutralità fiscale se: a) cedente e cessionario operino un’opzione congiunta; b) cedente e cessionario formulino in maniera espressa la scelta per la neutralità fiscale nel relativo contratto di cessione; c) il contratto di cessione sia stipulato in forma scritta (la circolare 20 dicembre 2004, n. 53/E, ha precisato che, possono rientrare nel regime di neutralità i contratti di cessione stipulati, anche in forma non scritta, in epoca anteriore alla data di comunicazione all’Agenzia delle Entrate dell’esercizio dell’opzione per la tassazione di gruppo, sempre che i contraenti, a pena di inefficacia del regime, integrino i predetti contratti conformemente alle disposizioni di cui all’art. 123 t.u.i.r., comma 1, entro il termine per l’approvazione del bilancio d’esercizio).

Ne consegue, dunque, che il regime di neutralità di cui all’art. 123 t.u.i.r., comma 1, consente di differire temporalmente il carico fiscale legato alla cessione effettuata di talchè il relativo regime è definito di “continuità” fiscale.

Nella controversia in esame (operazione infragruppo riguardante il trasferimento di beni immobili) ciò che è in discussione è il se la continuità fiscale di cui al regime dell’art. 123 t.u.i.r. possa essere assicurata da un sistema di trasferimento di beni a “saldi aperti” o a “saldi chiusi”; è pacifico, infatti, che la consolidata So.Ge. Pi. s.p.a., abbia correttamente indicato nel quadro GN rigo GN 35 del modello relativo al consolidato nazionale, la differenza tra il valore di libro ed il valore fiscalmente riconosciuto dei beni acquisiti in neutralità e che abbia correttamente operato le dichiarazioni fiscali a cui era tenuta.

Ciò che è, dunque, posto in discussione è la modalità di calcolo dell’incremento ottenuto con il trasferimento (cd. ammortamenti), ovvero se gli ammortamenti vadano operati sul costo storico fiscale attribuito al bene in capo al cedente (cd. saldo aperto) o, invece, sul valore netto delle attività, senza il fondo di ammortamento (cd. saldo chiuso).

Così perimetrata la questione che pone la ricorrente, risulta priva di pregio l’eccezione di inammissibilità proposta dalla società contribuente, non essendovi questioni di fatto da affrontare, ma di mero diritto, occorrendo stabilire quale sia il sistema di trasferimento corretto (a saldo chiuso o aperto) per rispettare il principio della continuità fiscale di cui all’art. 123 t.u.i.r..

I giudici di merito, accogliendo la tesi della società contribuente, hanno ritenuto che correttamente la società consolidata Co.ge.fin. s.p.a. abbia operato in regime di continuità fiscale a “saldi aperti”, calcolando gli ammortamenti sul costo storico fiscale attribuito al bene in capo al cedente.

Il ragionamento della CTR risulta immune da censure.

Ed invero, la valutazione dell’appartenenza dei beni (che s’intendono cedere applicando il regime di neutralità) deve essere valutata al momento della cessione e ciò sia rispetto al cedente che al cessionario: il cessionario continuerà a operare gli ammortamenti sul costo storico fiscale attribuito al bene in capo al cedente. Il regime de quo, a saldi “aperti”, realizza, quindi, un sistema di continuità fiscale proprio in quanto il valore dell’ammortamento segue il bene.

Le deduzioni dell’Agenzia delle entrate, secondo cui, così operando, si avallerebbe un’operazione di natura civilistica senza tener conto che per utilizzare il sistema di ammortamento del consolidato nazionale occorre aver riguardo al valore “fiscale” del bene e non a quello “civilistico”, con la conseguenza che il valore fiscalmente riconosciuto è dato unicamente dalla differenza tra il valore storico del bene (ovvero il prezzo di acquisto) ed il valore complessivo degli ammortamenti effettuati dal cedente (v. ricorso pag. 7), sono infondate.

Va considerato, in contrario alla tesi della ricorrente, che nel modello a saldi “chiusi”, a differenza di quello a saldi “aperti”, si determina una sorta di discontinuità dei valori contabili tra conferente e conferitaria considerato che quest’ultima iscriverà nella propria contabilità i beni al loro valore di stima senza recepire i relativi fondi di ammortamento (rettificativi) preesistenti in capo al conferente: gli ammortamenti dei beni apportati ricominciano da zero e saranno calcolati sul nuovo valore iscritto, le rimanenze di magazzino perdono la loro stratificazione storica.

Viceversa, nel modello a saldi “aperti” l’acquirente del bene immobile (nel nostro caso, la consolidata So. Ge. Pi. s.p.a.) riceve dal venditore il costo storico del bene nonchè il relativo fondo di ammortamento (ammortamenti calcolati dal venditore negli esercizi anteriori alla vendita) in regime di continuità tra i valori fiscali precedenti alla cessione e quelli successivi.

In altri termini, come sostenuto sin dalle fasi di merito dalla società controricorrente, il sistema di calcolo dei cd. saldi “aperti” appare, anche sul piano formale, conforme al concetto di continuità fiscale di cui all’art. 123 t.u.i.r., in quanto consente di trasferire integralmente in capo all’acquirente i valori fiscalmente riconosciuti in capo al venditore, mantenendo inalterato il processo di ammortamento e rendendo la cessione del tutto neutra dal punto di vista fiscale.

Conclusivamente, i ricorsi riuniti devono essere rigettati.

In considerazione della novità della questione oggetto di controversia, le spese dei procedimenti riuniti si dichiarano interamente compensate.

Non sussistono i presupposti per il versamento del doppio contributo, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa a prenotazione a debito.

P.Q.M.

Rigetta i ricorsi riuniti. Dichiara interamente compensate tra le parti le spese dei giudizi riuniti.

Così deciso in Roma, il 4 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 11 febbraio 2021