Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 34401 del 23/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 23/12/2019, (ud. 11/10/2019, dep. 23/12/2019), n.34401

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 205/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

FALLIMENTO (OMISSIS) S.R.L., in persona del curatore fallimentare,

rappresentato e difeso, per procura speciale in atti, dall’Avv.

Giuseppe Ciaramella, con domicilio eletto presso lo studio dell’Avv.

Pierpaolo Bagnasco, in Roma, via Civitavecchia, n. 7;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale della

Campania, n. 102/51/12, depositata in data 4 maggio 2012;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’11ottobre

2019 dal Consigliere Dott. Cataldi Michele.

Fatto

RILEVATO

che:

1. L’Agenzia delle Entrate propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria regionale della Campania, n. 102/51/12, depositata in data 4 maggio 2012, che ha accolto l’appello del Fallimento della (OMISSIS) s.r.l. avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Caserta, che aveva respinto il ricorso della contribuente contro l’avviso con il quale l’Ufficio, relativamente all’anno d’imposta 2004, in materia di Ires, Irap ed Iva, all’esito di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza del 12 novembre 2009, aveva accertato maggiori ricavi e determinato, di conseguenza, maggiori imposte, con interessi e sanzioni.

La CTR, con la sentenza qui impugnata, ha infatti ritenuto assorbente la questione dell’inesistenza della notifica, a mezzo posta, dell’avviso d’accertamento de quo, sia perchè sul frontespizio del relativo plico raccomandato non si rinvengono l’apposizione del numero di registro cronologico, la sottoscrizione dell’agente notificatore ed il sigillo dell’ufficio finanziario; sia perchè l’Ufficio non ha prodotto l’avviso di ricevimento.

2. La curatela fallimentare si è costituita con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, l’Ufficio ricorrente censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione della L. 20 novembre 1982, n. 890, art. 3; del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 16 e 20; del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, comma 1, e degli artt. 156 e 160 c.p.c., per avere il giudice a quo ritenuto inesistente la notifica a mezzo posta dell’accertamento per la mancanza della relata della notifica sulla copia dell’atto notificata alla curatela, sebbene tale adempimento non fosse previsto per la notifica postale spedita direttamente dall’Amministrazione, senza l’intermediazione dell’ufficiale giudiziario. Tanto più erronea, aggiunge la ricorrente Agenzia, si appalesa tale conclusione, laddove si consideri che, comunque, il preteso vizio configurerebbe al più una nullità, sanabile e sanata, nel caso di specie, dall’avvenuta proposizione del ricorso contro l’accertamento impugnato, proposto nei termini di decadenza dell’Amministrazione dal potere impositivo, raddoppiati D.P.R. n. 600 del 1973 ex art. 43, comma 3, e D.P.R. n. 633 del 1972 ex art. 57, comma 3, come introdotti dal D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, commi 24-26, convertito nella L. 4 agosto 2006, n. 248.

2. Con il secondo motivo, l’Ufficio ricorrente censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., per avere il giudice a quo erroneamente imputato all’Amministrazione il mancato rinvenimento, nel fascicolo d’appello, dell’avviso di ricevimento della notifica a mezzo posta in questione, benchè la sentenza di primo grado desse atto della relativa produzione, per cui la CTR avrebbe dovuto disporre la ricerca del documento da parte della cancelleria e, in caso di esito negativo, disporne la ricostruzione.

3. Deve premettersi che la circostanza che la ricorrente Agenzia, nella rubrica del primo motivo, ha menzionato l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, in luogo dello stesso articolo, n. 3, non esclude l’ammissibilità della censura, il cui contenuto è inequivocabilmente diretto a criticare l’errore di diritto imputato alla CTR nel decidere in ordine alla disciplina della notifica dell’accertamento ed alle conseguenze che si riverberano su quest’ultimo, e sul rapporto tributario, dalla sua violazione.

Tanto premesso, i primi due motivi, per la loro connessione, possono essere trattati congiuntamente e sono fondati, nei limiti che si diranno.

3.1. Infatti, costituisce un principio ormai consolidato nella giurisprudenza di legittimità che la natura sostanziale e non processuale (nè assimilabile a quella processuale) dell’avviso di accertamento tributarlo – che costituisce un atto amministrativo autoritativo attraverso il quale l’amministrazione enuncia le ragioni della pretesa tributaria – non osta all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria. Pertanto, l’applicazione, per l’avviso di accertamento, in virtù del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, delle norme sulle notificazioni nel processo civile comporta, quale logica necessità, l’applicazione del regime delle nullità e delle sanatorie per quelle dettato, con la conseguenza che la proposizione del ricorso del contribuente produce l’effetto di sanare la nullità della notificazione dell’avviso di accertamento per raggiungimento dello scopo dell’atto, ex art. 156 c.p.c. Tuttavia, tale sanatoria può operare soltanto se il conseguimento dello scopo avvenga prima della scadenza del termine di decadenza – previsto dalle singole leggi d’imposta – per l’esercizio del potere di accertamento (Cass., Sez. U, 05/10/2004, n. 19854. Conforme, ex plurimis, Cass. Sez. 5, Sentenza 31/01/2011, n. 2272). Altrettanto consolidato è l’ulteriore sviluppo dello stesso principio elaborato dalla giurisprudenza di questa Corte, secondo il quale l’effetto sanante derivante dal conseguimento dello scopo, avuto riguardo alla funzione della notifica dell’atto impositivo, sì verifica anche quando quest’ultima sia inesistente.

E’ stato infatti chiarito che, in tema di atti d’imposizione tributaria, la notificazione non è un requisito di giuridica esistenza e perfezionamento, ma una condizione integrativa d’efficacia, sicchè la sua inesistenza o invalidità non determina in via automatica l’inesistenza dell’atto, quando ne risulti inequivocamente la piena conoscenza da parte dei contribuente entro il termine di decadenza concesso per l’esercizio del potere all’Amministrazione finanziaria, su cui grava il relativo onere probatorio (Cass., 24/04/2015, n. 8374. Conforme, ex plurimis, Cass., 24/08/2018, n. 21071 e, con ulteriore specifico riferimento all’ipotesi nella quale la notifica dell’accertamento sia inesistente, Cass., 30/01/2018, n. 2203 del 30/01/2018).

Inoltre, con riferimento alla notifica degli atti processuali, è stato precisato (Cass., 20/07/2016, n. 14916) che l’inesistenza della notificazione è configurabile, in base ai principi di strumentalità delle forme degli atti processuali e del giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell’atto, nelle sole ipotesi in cui venga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità. Tali elementi consistono: a) nell’attività di trasmissione, svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, della possibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenere esistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna, intesa in senso iato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esiti positivi della notificazione previsti dall’ordinamento (in virtù dei quali, cioè, la stessa debba comunque considerarsi, “ex lege”, eseguita), restando, pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l’atto venga restituito puramente e semplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazione meramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa.

3.2. Tanto premesso, ha quindi errato il giudice a quo nel ritenere che “qualora sia accertata la giuridica inesistenza della notificazione di un atto (…) quest’ultimo, in quanto non notificato, è come se non esistesse ed è comunque privo di effetti giuridici nei confronti del contribuente.”.

Tale affermazione, infatti, si fonda su un preteso automatismo (tra vizio della notifica ed inesistenza dell’accertamento notificato) che non ha preso in considerazione il dato, oggettivo ed incontestato, della tempestiva proposizione, da parte dello stesso destinatario dell’atto, di ricorso giurisdizionale avverso quest’ultimo, da valutare, in punto di fatto, in termini di possibile conseguimento dello scopo, rilevante ove si collochi cronologicamente prima della decadenza dell’Amministrazione dal relativo potere impositivo.

Peraltro, come ha dedotto la ricorrente, al fine di determinare la scadenza del relativo termine decadenziale entro il quale l’Ufficio poteva esercitare il potere impositivo, non potrà omettersi di considerare, in fatto, la sussistenza, o meno, dei presupposti (violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74) del raddoppio del medesimo termine di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3, come modificati dal D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, commi 24-26, convertito nella L. 4 agosto 2006, n. 248.

Infatti, a differenza di quanto eccepito dalla parte controricorrente, la relativa questione non è emersa per la prima volta in questa sede, atteso che ad essa ha invece fatto riferimento espresso la stessa motivazione della sentenza impugnata, sebbene in una parte resa ad abundantiam, come infra si dirà. Tale riferimento alla questione, per quanto non configuri, per le ragioni che di seguito saranno esposte, una decisione sul punto, è infatti sintomatico della sua appartenenza già al giudizio di merito.

La sentenza impugnata va quindi cassata in relazione ai primi due motivi di ricorso accolti e la causa va rinviata al giudice a quo affinchè, in diversa composizione, in ottemperanza ai principi già esposti, esegua gli accertamenti di fatto relativi alla verifica dell’avvenuto, o meno, utile conseguimento dello scopo della conoscenza dell’atto da parte del suo destinatario, attraverso la proposizione del ricorso giurisdizionale avverso quest’ultimo, nei termini di decadenza dell’Ufficio dal potere impositivo, previo accertamento della ricorrenza o meno dei presupposti del loro raddoppio.

Nel caso di accertato conseguimento dello scopo, lo stesso giudice a quo dovrà quindi decidere, previo il compimento degli accertamenti in fatto eventualmente necessari, su tutte le altre questioni rimaste assorbite nella sentenza impugnata.

4. Con il terzo motivo, l’Ufficio ricorrente censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2012, n. 212, art. 12, comma 7, per avere il giudice a quo erroneamente ritenuto che l’accertamento fosse invalido per essere stato emesso prima che maturasse il termine dilatorio disposto dalla norma citata (sessanta giorni dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, salvo casi di particolare e motivata urgenza).

Il motivo è inammissibile, atteso che la CTR, dopo aver deciso circa l’inesistenza dell’accertamento a causa dell’inesistenza della sua notifica, dando contemporaneamente atto della portata assorbente di tale statuizione rispetto ad ogni ulteriore questione, ha consumato il proprio potere decisorio.

Pertanto, ogni ulteriore statuizione, emessa ad abundantiam (dal penultimo capoverso di pag. 3 della sentenza sino al terzultimo capoverso di pag. 4) dalla CTR nella sentenza impugnata, non ha natura decisoria e non può essere legittimo oggetto di impugnazione (cfr. Cass., Sez. U., 20/02/2007, n. 3840 e succ. conf.).

P.Q.M.

Accoglie il primo ed il secondo motivo, nei termini di cui in motivazione, e dichiara inammissibile il terzo;

cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 11 ottobre 2019.

Depositato in Cancelleria il 23 dicembre 2019

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