Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 34273 del 23/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 23/12/2019, (ud. 14/02/2019, dep. 23/12/2019), n.34273

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – rel. Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Mauro – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 237-75-2014 proposto da:

D.M.F., elettivamente domiciliata in ROMA PIAZZA SS.

APOSTOLI, 66, presso lo studio dell’avvocato MAURIZIO LEO,

rappresentata e difesa dall’avvocato ALESSANDRO TARDIOLA;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona dei Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– resistente con atto di costituzione –

avverso la sentenza n. 2059/2014 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 16/04/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

14/02/2019 dal Consigliere Dott. FRANCESCO FEDERICI.

Fatto

RILEVATO

che:

D.Minutillo F. ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza n. 2059/06/2017, depositata dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia il 16.04.2014, che, in riforma della decisione di primo grado, aveva rigettato il ricorso della contribuente avverso il silenzio rifiuto opposto dalla Agenzia alla richiesta di ripetizione di quanto versato a titolo di Irap per gli anni d’imposta 2004/2007, pari ad Euro 11.431,39;

ha riferito di svolgere la professione di commercialista e di sindaco di società, esercitando la propria attività senza disporre di autonoma organizzazione. Ritenendo di non essere soggetto fiscale sottoposto ad Irap, aveva prodotto istanza di rimborso di quanto indebitamente versato per gli anni 2004/2007. Al silenzio rifiuto dell’Ufficio era seguito il contenzioso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, esitato nella sentenza n. 173/16/2013, che aveva accolto il ricorso. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, accolto con la pronuncia ora al vaglio della Corte.

La M. censura la sentenza con sei motivi:

con il primo per violazione e falsa applicazione dell’art. 329 c.p.c., comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente rigettato il ricorso introduttivo della contribuente anche per l’anno 2004, nonostante l’Agenzia in sede d’appello non avesse mosso alcuna critica al diritto al rimborso per quell’anno;

con il secondo per violazione del D.Lgs. n. 46 del 1997, art. 2, comma 1, primo periodo, art. 3 comma 1, lett. c), e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 49 comma 1, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente riconosciuto l’autonoma organizzazione;

con il terzo per nullità della sentenza per inosservanza del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver rigettato integralmente il ricorso introduttivo della contribuente, nonostante nessuna argomentazione fosse riferita in sentenza all’anno d’imposta 2004;

con il quarto per nullità della sentenza per inosservanza del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver fondato la decisione sul solo ammontare delle spese e dei redditi, neppure indicati;

con il quinto per nullità della sentenza per inosservanza del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver assunto la decisione senza tener conto delle prove allegate dalla contribuente a dimostrazione della non assoggettabilità ad Irap dell’attività esercitata;

con il sesto per nullità della sentenza, per violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver deciso in merito all’anno d’imposta 2008, mai oggetto della controversia.

Ha chiesto dunque la cassazione della sentenza.

L’Ufficio si è costituito al solo fine della sua partecipazione all’udienza pubblica.

Diritto

CONSIDERATO

che:

per il principio della ragione più liquida va esaminato il secondo motivo di ricorso, con il quale la contribuente critica la decisione in ordine alla riconosciuta sussistenza dei presupposti per l’assoggettamento all’imposta. Esso è fondato.

Presupposto per l’assoggettamento all’imposta è “l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla…. prestazione di servizi” (D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 2), applicabile anche alle “persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate a norma del predetto T.U., art. 5, comma 3 (ndr. D.P.R. n. 917 del 1986) esercenti arti e professioni, di cui al medesimo T.U., art. 49 comma 1” (D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 3, lett. c).

Quanto al significato di “autonoma organizzazione” già la Corte Costituzionale, con sent. n. 156 del 2001, aveva puntualizzato che l’imposta incide su un fatto economico diverso dal reddito, cioè su quel quid pluris aggiunto dalla struttura organizzativa alla attività professionale, tale da costituire un indice di capacità contributiva idonea a giustificare l’assoggettamento al tributo, il che non implica alcun limite quantitativo, di prevalenza o meno rispetto al lavoro autonomo esercitato, bensì semplicemente un giudizio di valore sulla idoneità di quella organizzazione a potenziare le possibilità produttive del professionista. La Corte di legittimità ha esplicitato la nozione di autonoma organizzazione nell’esercizio dell’attività di lavoro autonomo, riconoscendola ai fini IRAP quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui (in tal senso già cfr. Cass., sent. 3676 del 2007; Cass., sent. n. 25311 del 2014). Nel perimetrare ulteriormente l’assoggettamento ad Irap del lavoratore autonomo sono intervenute da ultimo le Sez. U, affermando che il requisito dell’autonoma organizzazione, previsto quale presupposto dell’imposta dal citato art. 2, non ricorre quando il contribuente responsabile dell’organizzazione impieghi beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile all’esercizio dell’attività e si avvalga di lavoro altrui non eccedente l’impiego di un dipendente con mansioni esecutive (Sez. U, sent. n. 9451/2016).

La Corte ha anche chiarito che per la soggezione ad IRAP dei proventi del professionista autonomo è necessario che la struttura organizzata di cui questi si avvalga faccia capo allo stesso non solo ai fini operativi, ma anche sotto il profilo organizzativo, non riconoscendo ad esempio la soggettività passiva all’imposta del professionista che, collaborando presso importanti studi legali, ne aveva utilizzato la struttura organizzativa, traendone utilità (Cass., ord. n. 4080/2017, con riferimento alla attività di avvocato). Si è anche detto che il professionista che svolga l’attività all’interno di una struttura altrui, così difettando di autonomia organizzativa, non è assoggettato all’Irap (Cass., sent. n. 21150/2014).

Con specifico riferimento alla professione di commercialista, la Corte ha affermato che anche in questo caso l’esercizio in forma associata della professione liberale rientra nell’ipotesi regolata dal citato art. 3, comma 1, lett. c), costituendo essa stessa presupposto d’imposta, in base al medesimo D.Lgs., art. 2, comma 1, seconda parte, a prescindere completamente dal requisito dell’autonoma organizzazione (Cass., ord. n. 16784/2010), sicchè legittimamente il reddito dello studio associato viene assoggettato all’Irap, salvo che il contribuente non dimostri che tale reddito sia derivato dal solo lavoro professionale dei singoli associati (cfr. Cass., sent. n. 13570/2007). La Corte ha inoltre chiarito che il commercialista che sia anche amministratore, revisore e sindaco di una società non soggiace all’imposta per il reddito netto di tali attività, in quanto è soggetta ad imposizione fiscale unicamente l’eccedenza dei compensi rispetto alla produttività auto-organizzata, per il cui avveramento non è sufficiente che il commercialista operi normalmente presso uno studio professionale. Tale presupposto infatti non integra di per sè il requisito dell’autonoma organizzazione rispetto ad un’attività rilevante quale organo di una compagine terza (Cass., ord. n. 16372/2017). Diversamente, il dottore commercialista che, in presenza di autonoma organizzazione ed espletando congiuntamente anche gli incarichi connessi di sindaco, amministratore di società e consulente tecnico, svolga sostanzialmente un’attività unitaria, nella quale siano coinvolte conoscenze tecniche direttamente collegate all’esercizio della professione nel suo complesso, non ha diritto al rimborso dell’Irap quando, per mancato assolvimento dell’onere probatorio su di lui gravante, non sia possibile scorporare le diverse categorie di compensi eventualmente conseguiti e di verificare l’esistenza dei requisiti impositivi per ciascuno dei settori in esame (Cass., ord. n. 3434/2012).

L’accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato.

Questi gli approdi ermeneutici della giurisprudenza di legittimità, nel caso di specie, il giudice tributario d’appello ha deciso la controversia con la seguente motivazione “appare sufficiente richiamare l’entità delle spese dedotte per ogni singolo anno (Euro 23.571,00 per il 2005, Euro 17.016,00 per il 2006, Euro 17.318,00 per il 2007, ed Euro 14.756,00 per il 2008) che, soprattutto se valutate in relazione ai rispettivi compensi dichiarati, dimostrano come per lo svolgimento dell’attività in questione l’interessata abbia avuto a disposizione dotazioni che sono certamente superiori a quel corredo minimo necessario, che secondo la giurisprudenza di legittimità può essere ancora compatibile con l’assenza del requisito in esame. Va poi considerato che dalla stessa documentazione in atti risulta l’utilizzo per gli anni di riferimento di beni strumentali di valore compreso tra gli Euro 15.670,00 e 20.603,00 con ciò confermandosi come nella specie l’interessata abbia svolto la sua attività secondo modalità che non possono di certo dirsi non connotate da quell’autonoma organizzazione, cui sopra si è fatto cenno.”.

Le argomentazioni utilizzate dal giudice regionale non rendono comprensibile se nel percorso decisionale si sia tenuto conto dei principi affermati dal giudice di legittimità. Non è comprensibile in cosa sia consistita l’autonoma organizzazione, riportando con precisione le spese senza tuttavia accennare alla loro destinazione e, soprattutto, è messa in risalto la loro importanza nel raffronto con i compensi, al cui ammontare tuttavia non è dedicato alcun minimo accenno. Peraltro, la tipologia di spese (arredi per lo studio, computer, autovettura in comodato d’uso) e la circostanza che la professionista nel periodo preso in esame (2004/2007, escluso dunque l’anno 2008) non ha avuto dipendenti collaboratori, rappresentano circostanze da valutare ponderatamente alla luce dei principi elaborati dalla giurisprudenza al fine dell’assoggettamento ad Irap dell’attività esercitata dalla contribuente.

In conclusione il motivo trova accoglimento.

L’accoglimento del secondo motivo assorbe tutti gli altri.

Ritenuto che:

All’accoglimento del ricorso segue la cassazione della sentenza, con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che in diversa composizione provvederà, oltre che sulle spese, ad applicare al caso specifico i principi enucleati dalla giurisprudenza di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che in diversa composizione deciderà anche nel merito.

Così deciso in Roma, il 14 febbraio 2019.

Depositato in Cancelleria il 23 dicembre 2019